Vis kilden til LB-1995-1394



{{Lagmannsretter
|Instans=

Borgarting lagmannsrett - Dom
|Dato=
1997-03-17
|Publisert=
LB-1995-01394
|Sammendrag=

|Stikkord=

|Saksgang=
Asker og Bærum herredsrett Nr. 94-1428 A - Borgarting lagmannsrett LB-1995-01394 A. Anke nektet fremmet for Høyesterett, se HR-1997-00568K .
|Parter=
Ankende part: Bærum kommune (Prosessfullmektig: Advokat Arne Haavind). Motpart: Ragnar Aasheim (Prosessfullmektig: Advokat Pål Berg).
|Forfatter=
Lagdommer Sissel Rydman Langseth, formann, Lagdommer Iver Huitfeldt, Kst. lagdommer Nils Ole Simonsen
|Lovhenvisninger=
[https://lovdata.no/lov/1980-06-13-24/§10-2  Ligningsloven (1980) §10-2], [https://lovdata.no/lov/1980-06-13-24/§10-3 §10-3], [https://lovdata.no/lov/1980-06-13-24/§10-4 §10-4], [https://lovdata.no/lov/1915-08-13-6/§172  Tvistemålsloven (1915) §172], [https://lovdata.no/lov/1915-08-13-6/§174 §174], [https://lovdata.no/lov/1915-08-13-6/§180 §180], [https://lovdata.no/lov/1915-08-13-6/§213 §213], [https://lovdata.no/lov/1952-11-21-2/§41  Skattebetalingsloven (1952) §41], [https://lovdata.no/lov/1952-11-21-2/§47 §47], [https://lovdata.no/lov/1976-06-04-59/§12-10  Aksjeloven (1976) §12-10], [https://lovdata.no/lov/1976-06-04-59/  Aksjeloven (1976)], [https://lovdata.no/lov/1980-06-13-24/§10-3 §10-3]
}}
              
Dom: 

Saken gjelder tvist om gyldigheten av Bærum overligningsnemnds vedtak om ligningen av Ragnar Aasheim for årene 1987-89 og 1991. 

Ragnar Aasheim er sivilingeniør og daglig leder i Sivilingeniør Giert Aasheim AS, et selskap som yter konsulenttjenester på VVS-området. Aasheim er enestyre i selskapet og eide i den periode saken gjelder, 99 av de i alt 100 aksjene. Selskapet har kontor i Majorstuveien 13, Oslo. I tillegg til et varierende antall ansatte benytter selskapet innleid arbeidskraft - i det vesentlige sivilingeniører - til arbeid med enkeltprosjekter. 

I 1987-88 foretok Ragnar Aasheim en omfattende rehabilitering og utvidelse av sin privatbolig i Hubroveien 4 i Bærum. Huset er en kjedet enebolig, opprinnelig bygget av Aasheims foreldre i 1963. Ombyggingen ble - i forståelse med banken - finansiert over den kassakredittkonto som Sivilingeniør Giert Aasheim AS har i Kreditkassen. Pr. 31. desember 1988 utgjorde uttaket ca 2,6 mill. kroner. På dette tidspunkt forelå det ingen formell avtale mellom Ragnar Aasheim og Sivilingeniør Giert Aasheim AS om hvorvidt uttaket var å anse som endelig eller om det skulle tilbakebetales. Den 23. mai 1989 utstedte imidlertid Ragnar Aasheim en pantobligasjon med sikkerhet i Hubroveien 4 til Sivilingeniør Giert Aasheim AS. Den underliggende gjeldsavtale som er inntatt i pantobligasjonen, gjelder et beløp på 2.817.000 kroner, som skal tilbakebetales i kvartalsvise terminer 35.212 kroner over 20 år. Lånet er rentefritt. Det er opplyst under ankeforhandlingen at det også er tinglyst heftelser på eiendommen på ca 2 mill. kroner med prioritet foran den nevnte pantobligasjon. 

I revisjonsberetningen for Sivilingeniør Giert Aasheim AS for 1988, som er avgitt 25. november 1989, påpekte revisor at Ragnar Aasheims låneforhold i selskapet var i strid med aksjeloven regler, da selskapet ikke hadde tilstrekkelig fri egenkapital til et slikt utlån. Revisor fant imidlertid at lånet var betryggende sikret med pant i fast eiendom og viste til at låneavtale var inngått. 

Tilsvarende uttalelser finnes i revisjonsberetningene for 1989, 1990 og 1991. Det fremgår av sakens dokumenter at selskapets egenkapital pr. 31. desember 1988 var ca 415.000 kroner. 

Det ble ikke foretatt noen nedbetaling fra Ragnar Aasheims side i 1988. Den 28. mars 1989 ble det inngått skriftlig kontrakt mellom Ragnar Aasheim som utleier og Sivilingeniør Giert Aasheim AS som leietaker om leie av 141 m2 kontorlokaler i underetasjen i Hubroveien 4. I tillegg omfatter leieavtalen en garasje. Leiesummen er i kontrakten fastsatt til 130.000 kroner pr. år, med adgang til årlig regulering i henhold til markedsleienivået. Ifølge kontrakten hadde leietakeren tiltrådt lokalet ved kontraktsinngåelsen. Full leie for 1989 er ført til kredit pr. november - desember 1989 i selskapets mellomregningskonto for Ragnar Aasheim. Det samme er gjort for 1990. For 1991 er husleien for kontorlokalene i Hubroveien økt til 160.000 kroner, og for 1992 til 180.000 kroner. 

I 1990 er kontoen også kreditert med 450.000 kroner som angis å gjelde "hytteeiendom". Posten gjelder en hytte på Beitostølen som Ragnar Aasheim kjøpte i desember 1988. Kontraktskjøpesummen for hytta var 985.944 kroner, men Ragnar Aasheim opplyste under ankeforhandlingen at han bare betalte ca 650.000 kroner, fordi det var mangler ved hytta. Det er uklart om dette beløp omfatter 150.000 kroner som tomten kostet. Eiendommen ble av Ragnar Aasheim overdratt til Sivilingeniør Giert Aasheim AS ved kjøpekontrakt av 31. desember 1990. Kontrakten er ikke tinglyst, og skjøte er ikke utstedt. I regnskapet for Sivilingeniør Giert Aasheim AS for 1990 er eiendommen oppført som aktivum med 937.872 kroner, mens gjeldsbrevlån på 437.872 kroner vedrørende hytta er ført som gjeld. Det er opplyst at Ragnar Aasheim hele tiden har betjent dette lånet. 

Oslo kemnerkontor avholdt i september/oktober 1991 bokettersyn i Sivilingeniør Giert Aasheim AS i medhold av bl.a. skattebetalingsloven §47 og i forskrift av 15. desember 1981 om beregning og oppgjør av arbeidsgiveravgift §6. I ettersynsrapporten redegjøres det for låneavtalen og pantobligasjonen. Videre heter det i rapporten: 

Ragnar Aasheim har en mellomregningskonto (lånekonto) i selskapet, som viste pr.: 

1. januar 1988 kr 1.477.990,- 

1. januar 1989 kr 2.548.702,- 

1. januar 1990 kr 2.814.625,- 

1. januar 1991 kr 2.811.331,- 31. august 1991 kr 3.120.513,- 

Etter mine undersøkelser antar jeg at lånet er gitt ham i egenskap som selskapets daglige leder og enestyre, og foreslår å beregne fordelsrenter ved trekk- og avgiftsberegning for 1989 og 1990. 1989 fordelsrenter kr 320.000,- 1990 fordelsrenter kr 300.000,- 

Det var ikke skrevet noe om fordelsrenter på lønnsoppgavene. 

Oslo ligningskontor har senere fastsatt at uttakene ikke gir grunnlag for beregning av arbeidsgiveravgift, idet de anses som aksjonærlån. 

Kontrollmelding om Oslo kemnerkontors bokettersyn ble sendt Bærum ligningskontor, som 20. november 1991 sendte varsel til Ragnar Aasheim om ligningsendring for inntektsårene 1987-91. Fra varselbrevet gjengis: 

Det er i rapporten opplyst om at De har en "mellomregningskonto" (lånekonto) med disse beløp: ............ 

Saldoen svarer ikke til den saldo som det skulle ha vært etter pantobligasjonen. 

Gjeldsbeløpene kan ikke sees oppgitt i Deres selvangivelser for nevnte inntektsår. 

Da De eier 99 av 100 aksjer i selskapet og er daglig leder og enestyre, overveier ligningskontoret å foreslå for ligningsnemnda at det gjennom ligningsendring blir vurdert om hele lånebeløpet må ses som skattepliktig uttak fra selskapet. Dette fordi vilkår, regnskapsføring og manglende oppføring i selvangivelsen synes å indikere at det ikke kan dreie seg om et reelt og faktisk lån, men uttak fra selskapet - skattepliktig på linje med lønnsuttak. ......... 

Ved ligningsendring er ligningsnemnda henvist til å vurdere tilleggsskatt etter bestemmelsene i ligningsloven kapittel 10. ............. 

Såvel bokettersynsrapporten som varselbrevet ble kommentert av Ragnar Aasheim v/advokat Berg. 

Bærum ligningsnemnd behandlet endringssaken våren 1993. Nemndas vedtak, som er sendt Ragnar Aasheim 14. mai 1995, har slik slutning: 1987: Inntekten økes med kr 1477990 1988: -"- kr 1070712 1989: -"- kr 265.923 1991 -"- kr 305.878 

Tilleggsskatt beregnes med 45 % av skatten på inntektstilleggene for alle årene. 

Det fremgår av vedtaket at ligningsnemnda anså uttakene som lønnsuttak. 

Ragnar Aasheim påklaget vedtaket til overligningsnemnda, som fattet vedtak sendt Ragnar Aasheim 10. mai 1994. Vedtaket har slik slutning: 1987: 

Inntekt kommune settes ned med kr 1477990 

Pensjonsgivende inntekt settes tilsvarende ned. 

Inntekt stat fastholdes. 1988: 

Inntekt kommune settes ned med kr 1070712. 

Pensjonsgivende inntekt settes tilsvarende ned. 

Inntekt stat fastholdes. 1989: 

Inntekt kommune settes ned med kr 265923. 

Pensjonsgivende inntekt settes tilsvarende ned. 

Inntekt stat fastholdes. 1991: 

Inntekt kommune settes ned med kr 305878. 

Pensjonsgivende inntekt settes tilsvarende ned. 

Inntekt stat fastholdes. 

Tilleggsskatt ilegges med 45 % på skatten av inntekt stat. 

Tilleggsskatt fra på inntekt kommune og pensjonsgivende inntekt. 

Retten bemerker for ordens skyld at siste setning formodentlig skal lyde: "Tilleggsskatt frafalles...." 

Bakgrunnen for de endringer som er foretatt i forhold til ligningsnemndas vedtak, er at overligningsnemnda anså uttakene fra Sivilingeniør Giert Aasheim AS som utbytte til aksjonær, ikke som lønn. 

Tvisten ble innbrakt for domstolene ved Ragnar Aasheims stevning av 20. juni 1994 til Asker og Bærum herredsrett, som 16. februar 1995 avsa dom i saken med slik domsslutning: 

1. Bærum Overligningsnemnds kjennelse av 100594 oppheves og skattyterens påstand i selvangivelsene for inntektsårene 19871991 legges til grunn. 

2. Saksomkostninger tilkjennes ikke jf tvistemålsloven §172 annet ledd. 

Det nærmere saksforhold fremgår av herredsrettens dom og av lagmannsrettens bemerkninger i det følgende. 

Bærum kommune har i rett tid påanket herredsrettens dom til Borgarting lagmannsrett. Ankeforhandling ble holdt i Oslo 4. og 5. februar 1997. Ragnar Aasheim møtte og forklarte seg. Det ble avhørt fire vitner, herunder juridisk rådgiver Tone Westerheim Lystrup ved Bærum ligningskontor, som fulgte forhandlingene i medhold av tvistemålsloven §213 annet ledd. Dokumentasjonen fremgår av rettsboken. 

Den ankende part, Bærum kommune, har i det vesentlige anført: 

Overligningsnemndas vedtak er riktig, vurdert ut fra de opplysninger som forelå da vedtaket ble truffet. Retten kan ikke legge vekt på nye opplysninger som skattyteren har kommet med i ettertid, jf [[Rt-1988-539]]. I dette tilfelle støtter imidlertid de opplysninger som er fremkommet senere, overligningsnemndas konklusjon når de vurderes samlet. 

Uttaket har vært langt høyere enn det som kan forklares som omkostninger ved byggeprosjektet. 

Den angivelige nedbetaling er ikke reell, idet de bokførte husleiebetalinger er langt høyere enn reell leieverdi. Det bestrides dessuten at det har eksistert noe leieforhold som kan gi grunnlag for den fastsatte leie. Sivilingeniør Giert Aasheim AS har i virkeligheten ikke hatt kontor andre steder enn i Oslo, selv om lokalene i Hubroveien sporadisk er brukt til selskapets formål. 

Hytteoverdragelsen, og dermed den nedbetaling den angis å innebære, er heller ikke reell. 

Måten avregningen på mellomregningskontoen ble foretatt på, tilsier også at det ikke foreligger noe reelt lån, men lønnsuttak som må beskattes på uttakstiden. Dette skulle medføre lønnsbeskatning, ikke utbyttebeskatning. Utbyttebeskatning, som overligningsnemndas vedtak forutsetter, er imidlertid mest fordelaktig for Ragnar Aasheim. 

Det er påfallende at lånet ble ført i Sivilingeniør Giert Aasheim AS' selvangivelse, men ikke i Ragnar Aasheims, til tross for at begge selvangivelser skal være skrevet av samme regnskapsfører. Pantobligasjonen er utstedt lenge etter at uttakene ble påbegynt, og etter at revisor hadde reist spørsmål om lovligheten av uttaket. Det er for øvrig høyst tvilsomt om den sikkerhet pantobligasjonen ga, var tilstrekkelig. 

Spørsmålet om eventuelt straffansvar for Ragnar Aasheim er irrelevant for skattespørsmålet. Det samme gjelder Oslo ligningskontors vedtak vedrørende arbeidsgiveravgiften. 

Også den del av overligningsnemndas vedtak som gjelder tilleggsskatt, er riktig. Fritaksvilkårene i ligningsloven §10-3 kan ikke anvendes i dette tilfellet. Hensett til beløpenes størrelse må det i det minste foreligge grov uaktsomhet. Grensen for grov uaktsomhet er også overskredet dersom Ragnar Aasheim burde ha skjønt at forholdet var slik som overligningsnemnda har lagt til grunn, men likevel har unnlatt å undersøke nærmere med ligningsmyndighetene hvordan han burde forholde seg. 

At endringen av ligningen fører til et betydelig skattekrav mot Ragnar Aasheim, gir ikke grunnlag for å tilsidesette overligningsnemndas vedtak. Skattebetalingsloven §41 gir imidlertid hjemmel for i spesielle tilfelle å nedsette eller ettergi skatten. 

Kommunen fastholder de anførsler som ble fremsatt for herredsretten, og har nedlagt slik påstand: 

Bærum kommune frifinnes og tilkjennes saksomkostninger for herreds- og lagmannsrett med tillegg av 12 - tolv - % rente p. a. fra forfall til betaling skjer. 

Ankemotparten, Ragnar Aasheim, har i det vesentlige anført: 

Bakgrunnen for at Sivilingeniør Giert Aasheim AS skulle leie lokalene i Hubroveien var at man på denne måten kunne oppnå oppdrag fra Bærum kommune, som bare benytter seg av firmaer som hører hjemme i kommunen. 

Da Ragnar Aasheim begynte å trekke på selskapets konto, var det meningen at uttakene skulle tilbakebetales. Nedbetaling er også foretatt. Det spesielle er at lånet gjelder et byggeprosjekt, og derfor fortsatte å stige etter at nedbetalingen var påbegynt. 

Et vesentlig punkt ved helhetsvurderingen er at det er betalt ordinær lønn i tillegg til de uttak saken gjelder. 

Det erkjennes at lånet skulle ha vært oppgitt i Ragnar Aasheims selvangivelse. Det er imidlertid ikke grunnlag for å hevde at det var for å skjule uttaket for skattemyndighetene at gjelden ikke ble oppgitt. Det fremgår korrekt av selskapets regnskaper og selvangivelse. Beløpets størrelse er for øvrig i seg selv en omstendighet som gjør at det har formodningen mot seg at Ragnar Aasheim skal ha forsøkt å holde disposisjonen skjult. 

At lånet var i strid med aksjeloven §12-10, er i seg selv uten betydning for beskatningsspørsmålet, jf Andenæs: Aksjeselskapsrett, 1. utgave, side 237. Det samme gjelder spørsmålet om pantobligasjonen ga tilstrekkelig sikkerhet for lånet. Lånet endrer ikke karakter etter hvorvidt sikkerheten er betryggende; det avgjørende er uansett om tilbakebetaling har vært forutsatt. 

Tilbakebetalingen i form av avregning med leien for kontorlokalene ble påbegynt før bokettersynet fant sted. Selv om dette er opplysninger som er fremlagt etter at overligningsnemnda fattet sitt vedtak, har retten adgang til å legge vekt på dem. Det vises til [[Rt-1993-480]] (på side 486). 

Det er bekreftet av vitner at lokalene er benyttet som kontorer, og at de er innredet til dette. Intensiteten i bruken har vært vekslende, fordi selskapets behov for lokalene har variert med oppdragsmengden. Det er imidlertid ikke avgjørende om kontorlokalene har vært i bruk hele tiden. Hadde dette vært en leiekontrakt med en utenforstående leietaker, ville det aldri ha vært stilt spørsmål om leiebeløpet var reelt. Fastsettelsen av leien til 130.000 kroner ble foretatt etter undersøkelser i markedet om leienivået. Det er helt legalt å leie ut til sitt eget selskap og ta betaling for det. 

Når lånet ikke ble nedbetalt etter avtalen, må dette ses som mislighold av låneavtalen, ikke som endelig uttak fra selskapet. 

Det fastholdes at uttakene i sin helhet er benyttet til byggeprosjektet. Spørsmålet om dokumentasjon for dette ble først reist kort tid før ankeforhandlingen. Differansen mellom det totale uttak og de utgifter som det nå er fremlagt dokumentasjon for, utgjøres av sjekker. Grunnlagsmaterialet for sjekkene kunne ha vært fremlagt hvis Ragnar Aasheim hadde fått noe bedre tid til det. 

Den saldo for mellomregningskontoen pr. 31. august 1991 som skattemyndighetene har lagt til grunn, er ikke riktig, idet kontoen på det nevnte tidspunkt ikke var ført jour. Den reelle saldoen var lavere enn saldoen pr. 31. desember 1990, slik at det ikke var ytterligere uttak i 1991. 

Tilleggsskatten er i virkeligheten en straff uten skyldkrav. I dette tilfelle bør domstolen anvende unntaksbestemmelsen i ligningsloven §10-3 bokstav b og frifinne Ragnar Aasheim for tilleggsskatt. Det vises til at såvel revisor som selskapets bankforbindelse har vært med på å klassifisere uttaket som lån, og at de tre ligningsinstanser som har behandlet saken, har hatt tre ulike standpunkter m.h.t. klassifiseringen av uttaket. 

Opprettholdelse av overligningsnemndas vedtak betyr økonomisk ruin for familien Aasheim. Ragnar Aasheim kan i verste fall nå først få skatteregningen, dernest må han fullt ut dekke gjelden til selskapet, og endelig risikerer han straffansvar etter aksjeloven og straffeloven. 

Ragnar Aasheim har nedlagt slik påstand: 

1. Herredsrettens dom, domsslutningens punkt 1, stadfestes. 

2. Den ankende part idømmes saksomkostninger for begge instanser med tillegg av 12 - tolv - % rente p. a. fra forfall til betaling skjer. 

Lagmannsretten bemerker: 

Om de momenter som anses relevante ved avgjørelsen av om et uttak foretatt av en aksjonær skal anses som lån eller utbytte/lønn, viser lagmannsretten til byrettens dom. 

Retten skal foreta en helhetsvurdering av avtaleforholdet mellom Ragnar Aasheim og Sivilingeniør Giert Aasheim AS, hvor det innhold avtalepartene selv har gitt disposisjonene, i utgangspunktet er avgjørende for om det foreligger lån eller endelige uttak. Vurderingen skal bygge på det reelle innhold disposisjonene har når de ses i sammenheng, ikke på den form eller betegnelse partene har valgt. På ett punkt fravikes imidlertid det utgangspunkt at realiteten er avgjørende, idet det vanligvis ikke skal foretas identifikasjon mellom aksjeselskapet og hovedaksjonæren, selv om realiteten er at aksjonæren eier selskapet og dets aktiva. 

Lagmannsretten kan ikke se at rettspraksis på området medfører at retten må se bort fra de nye opplysninger som Ragnar Aasheim har fremlagt etter at overligningsnemnda fattet sitt vedtak. Det må dermed legges til grunn at nedbetaling av det angivelige lånet ved avregning med husleien for lokalene i 

Hubroveien var påbegynt før bokettersynet i Sivilingeniør Giert Aasheim AS ble holdt høsten 1991. Retten finner også å måtte bygge på at partene i avtalen om uttak fra selskapet - Sivilingeniør Giert Aasheim AS og Ragnar Aasheim - ved avtaleinngåelsen forutsatte at det dreide seg om et lån og at det skulle tilbakebetales ved avregning av leiebeløpene. På tiden for avtaleinngåelsen var det imidlertid usikkert hvilket lånebeløp som var nødvendig for å utføre byggearbeidene, samtidig som utleie av lokalene ikke var aktuelt før lokalene var ferdige. Retten finner på denne bakgrunn at den omstendighet at de nærmere lånebetingelser ikke ble fastsatt og formalisert på dette tidspunkt, ikke i seg selv fratar mellomværendet mellom Ragnar Aasheim og Sivilingeniør Giert Aasheim AS karakteren av låneforhold. Det samme gjelder at lånet i denne situasjonen ikke ble utbetalt i én sum, men gjennom en rekke uttak. 

Lagmannsretten finner å måtte legge til grunn at det samlede uttak er medgått til byggeprosjektet, selv om beløpets størrelse kan tyde på at pengene delvis er benyttet til andre formål. Byggeprosjektet ble angivelig langt dyrere enn forutsatt som følge av flere uheldige omstendigheter. 

Det springende punkt i saken er imidlertid om nedbetalingen gjennom husleien kan anses som en reell nedbetaling av lånet, eller om den angivelige låneavtalen må settes til side i relasjon til skattereglene fordi den, korrekt bedømt, går ut på uttak fra selskapet uten noen forutsetning om reelt vederlag. Det nevnes i denne forbindelse at de uttak endringsligningen omfatter, er basert på saldoen i mellomregnskapet, slik at de bokførte nedbetalinger er fratrukket. Det er således tale om å sette låneavtalen som sådan til side, men ikke om å utbyttebeskatte Ragnar Aasheim for den del av uttakene som angis å være tilbakebetalt ved avregning med husleiekrav mot selskapet eller på annen måte. Retten kommer senere tilbake til 1991-ligningen, hvor dette utgangspunktet kan anses fraveket. 

På grunnlag av bevisførselen under ankeforhandlingen finner lagmannsretten at kontorlokalene delvis har vært innredet til kontorbruk, men at de bare i liten utstrekning har vært i bruk som lokaler for Sivilingeniør Giert Aasheim AS. Retten bygger på vitneforklaring fra Hilde Larsson, som 28. april 1995 foretok befaring i lokalene i egenskap av leder for juridisk avdeling ved Bærum ligningskontor. Hun forklarte at Ragnar Aasheim under det forutgående møte med ham og hans advokat samme dag, før hun foreslo befaringen, opplyste at det alt vesentlige av lokalene var i bruk som kontor, men at hans svigermor midlertidig bodde der. Da vitnet kom til eiendommen, som ligger i et typisk boligområde, merket hun seg at det ikke fantes noen form for skilting for selskapet. Innenfor inngangsdøren, som var husets "nr. 2-inngang", befant det seg en entré med klær, sko, hundeseng og hund. Veien derfra til kontorlokalene gikk via en smal kjellertrapp. Nede i kjelleren så hun først et rom hvor det sto en solseng, men ingen kontormøbler. Deretter kom hun inn i en typisk kjellerstue med peis, sofa og bl.a. bordtennisbord. Dette rommet var delvis disponert av Ragnar Aasheims svigermor, som også hadde soverom i et av de små rommene. Det innerste rommet, som er 22 m2 stort, var det eneste som fremsto som et kontorrom, men vitnets inntrykk var at det var et typisk hjemmekontor. 

På grunnlag av Ragnar Aasheims bemerkninger til vitneforklaringen kan ikke retten utelukke at den solsengen vitnet så, sto i et baderom som ligger utenfor kontorarealet, og at bordtennisbordet var et avlastningsbord som hørte til kontorinnredningen, men var påsatt bordtennisnett. Videre kan kontormøbler være flyttet fra "peisestuen" til det innerste rommet for å gi plass til Ragnar Aasheims svigermor. Det kan heller ikke utelukkes at en utskilt del av et av rommene inneholdt selskapets fjernarkiv, men lagmannsretten finner det i så fall påfallende at ikke Ragnar Aasheim sørget for å vise vitnet dette. 

Vitnets inntrykk av lokalene bekreftes av en takst avgitt i oktober 1988, hvor kjellerlokalene beskrives som bl.a. "peisestue og bodega, kontorer, toalett". Retten viser også til at Sivilingeniør Giert Aasheim AS aldri har hatt telefon i huset. Ifølge Ragnar Aasheim benyttet selskapet en stasjonær mobiltelefon. Retten finner at dette i seg selv virker påfallende, og særlig sett i sammenheng med at hverken mobiltelefonnummeret eller selve avdelingskontorets eksistens fremgår av telefonkatalogen, selskapets brevark e.l. Det er på denne bakgrunn vanskelig å akseptere Ragnar Aasheims forklaring om at opprettelsen av selskapets avdelingskontor i Hubroveien har gitt selskapet en rekke oppdrag fra Bærum kommune som det ikke ville ha fått uten etableringen i Bærum. 

På grunnlag av den øvrige bevisførsel legges det til grunn at lokalene har vært benyttet av selskapet til møter o.l., og at det har forekommet at andre ansatte i selskapet enn Ragnar Aasheim har arbeidet der. Ragnar Aasheim har ikke forsøkt å føre bevis for at noen av selskapets arbeidstakere har hatt lokalene i Hubroveien som fast arbeidssted over tid, eller at avdelingskontoret har vært betjent til daglig. 

Det legges videre til grunn at lokalene nå fullt ut er innredet som kontorer. 

Den husleie Sivilingeniør Giert Aasheim AS betaler, er opplyst å inkludere lys, oppvarming og renhold. 

Dersom man forutsetter en ordinær anvendelse av lokalene som kontorlokaler, er det mulig at den avtalte husleie er noenlunde realistisk, selv om den synes høy når man tar hensyn til beliggenheten i et boligstrøk og den nærmere utforming av lokalene, samt til den vanskelige utleiesituasjonen for kontorlokaler i den aktuelle periode. 

Med virkning fra og med 1992 ble husleien øket fra 160.000 kroner til 180.000 kroner pr. år. Dette skjedde etter at Kreditkassen 23. oktober 1991 hadde stilt som vilkår for fornyelse av kassekreditten at Ragnar Aasheims lån ble nedbetalt med minst 180.000 kroner pr. år, noe som tyder på at leien er fastsatt med tanke på å oppnå den ønskede betjening av gjelden, ikke ut fra en vurdering av den reelle leieverdien. Det bemerkes i denne forbindelse at leiekontraktens krav om skriftlig varsel om leieforhøyelse ikke er oppfylt. 

Selv under forutsetning av ordinær bruk fra selskapets side, er det således grunn til skepsis m.h.t. den økonomiske realitet ved den fastsatte nedbetaling av lånet. Når man så trekker inn i vurderingen den begrensede bruk selskapet har gjort av lokalene, sammenholdt med den spesielle avtalesituasjon som forelå ved at Ragnar Aasheim sto på begge sidene i avtaleforholdet, finner lagmannsretten at den avtalte nedbetaling ikke kan hindre at uttakene anses som utbytte, idet de bare i liten utstrekning kan sies å forutsette en reell tilbakebetaling. 

Det er nok så at det ofte er utleieren uvedkommende om leietakeren benytter leieobjektet eller ikke, men forholdet må bli et annet når man her vurderer det konkrete kontraktsforholdet i sammenheng. 

Lagmannsretten finner det mer tvilsomt om situasjonen kan ha vært at leieforholdet - og dermed nedbetalingsvilkåret - opprinnelig var forutsatt å være reelt, men at selskapets virksomhet senere utviklet seg mindre gunstig enn ventet, slik at behovet for lokalene bortfalt. I så fall kunne man anse den manglende reelle nedbetaling av gjelden som mislighold, som neppe kan føre til at en opprinnelig inngått låneavtale endrer karakter i skattemessig sammenheng. Dette spørsmål ble i liten utstrekning berørt under ankeforhandlingen. Lagmannsretten er kommet til at det ikke kan legges til grunn at det inntrådte en slik endring av forutsetningene for avtalekomplekset. Bl. a. er det vanskelig å forene et slikt syn på saksforholdet med Ragnar Aasheims forklaring om de mange oppdragene selskapet har fått av Bærum kommune som følge av etableringen av avdelingskontoret i Bærum. 

Lagmannsretten er etter dette kommet til at uttakene må anses som aksjonærutbytte. Dette resultat endres ikke av at Ragnar Aasheim i tillegg har uttatt ordinær lønn gjennom hele den periode saken gjelder. Heller ikke overdragelsen av hytta på Beitostølen fra Ragnar Aasheim til Sivilingeniør Giert Aasheim AS kan føre til at uttakene anses som lån. Denne overføringen kunne ha vært et vektig argument i skattyterens favør dersom transaksjonen fullt ut hadde vært gjennomført mellom partene. Når kjøpekontrakten ikke er tinglyst og skjøte ikke er utstedt, er det imidlertid nærliggende å tro at det dreier seg om en papirtransaksjon, ikke en reell overdragelse. Ragnar Aasheims betjening av hyttegjelden i tiden etter overdragelsen trekker etter omstendighetene i samme retning. At selskapet ikke har benyttet hytta og neppe har noe behov for den, legger retten mindre vekt på. 

Som nevnt ovenfor, er endringsligningen for årene 1987-89 basert på saldiene pr. årsskiftet i selskapets mellomregningskonto for Ragnar Aasheim, slik at det er gjort fradrag for lønn, husleie for lokalene i Hubroveien og andre krav Ragnar Aasheim har hatt på selskapet. For 1991 ble saldoen pr. 31. august lagt til grunn i bokettersynsrapporten, som i sin tur har dannet grunnlag for endringsligningen. Ragnar Aasheim v/advokat Berg påpekte i brev til Oslo kommune av 14. november 1991 at kontoen ikke var ajourført pr. 31. august, og at saldoen pr. 1. september 1991 etter korreksjoner ville ha vist en reduksjon på ca 100.000 kroner i forhold til saldoen pr. 1. januar 1991. Anførselen er gjentatt for Bærum ligningsnemnd og overligningsnemnd, uten at spørsmålet er kommentert i vedtakene. 

Saldoen for mellomregningskontoen pr. 31. desember 1991 viser en saldo i selskapets favør på 2649397,81 kroner, d.v.s. en reduksjon i forhold til forrige årsskifte på ca 160.000 kroner. 

Differansen mellom saldoen pr. 31. august og pr. 31. desember skyldes bl.a. at såvel Ragnar Aasheims netto årslønn og diettgodtgjørelse som husleien først ble bokført i november/desember. Den del av lønnen/godtgjørelsen som gjelder perioden januaraugust er oppgitt til ca 250.000 kroner, mens beløpet for husleien er 106.667 kroner. Etter det syn lagmannsretten ellers har på husleiespørsmålet, kan det godtas at fradrag ikke er gjort ved endrings ligningen for 1991 for denne posts vedkommende. Derimot har retten vanskelig for å se at uttaket for 1991 kan beregnes uten å ta hensyn til Ragnar Aasheims lønn og diettgodtgjørelse. Lagmannsretten finner dermed at endringsligningen for 1991 bygger på et uriktig faktisk grunnlag og må oppheves. Siden kommunen for de øvrige år endringsligningen omfatter, har godtatt at uttaket reduseres med leiebeløpene (jf ovenfor side 13), antar lagmannsretten at dette også bør gjelde ligningen for 1991. 

Vedtaket om 45 % tilleggsskatt etter ligningsloven §10-2 nr. 1, jf §10-4 nr. 1, annet punktum, forutsetter at Ragnar Aasheim forsettlig eller grovt uaktsomt har gitt ligningsmyndighetene uriktige eller ufullstendige opplysninger. 

Ileggelsen av forhøyet tilleggsskatt innebærer ikke noe krav om at Ragnar Aasheim skulle ha hatt innsikt i de til dels kompliserte rettsanvendelsesspørsmål som oppstår i forbindelse med aksjonæruttak, og som illustreres av at de tre skatteinstanser som har fattet vedtak i saken, har hatt tre ulike syn på uttakenes karakter, og av at transaksjonen mellom Ragnar Aasheim og Sivilingeniør Giert Aasheim AS visstnok ble godtatt av selskapets revisor og av Aasheims daværende advokat. Poenget er at Aasheim pliktet å gi de relevante faktiske opplysninger, eventuelt etter å ha forelagt tvilsspørsmål i den forbindelse for ligningsmyndighetene. Dette innebærer konkret at Ragnar Aasheim i det minste skulle ha oppgitt gjelden i sin selvangivelse, slik at ligningsmyndighetene fikk kjennskap til transaksjonen og dermed mulighet for å innhente ytterligere opplysninger for vurdering av dens karakter. Retten finner det vanskelig å feste lit til Aasheims forklaring om at det skyldtes en ren inkurie at gjelden ikke ble oppgitt i hans selvangivelse, til tross for at den er oppført som fordring i selskapets selvangivelse, som ble ført av samme regskapsfører. Retten er enig med overligningsnemnda i at unnlatelsen av å gi riktige/fullstendige opplysninger i dette tilfellet i det minste må ha vært grovt uaktsom. Dette bekreftes av at Ragnar Aasheim i møte med ligningskontoret i april 1995 - etter overligningsnemndas vedtak - ga opplysninger om bruken av kontorlokalene som må karakteriseres som bevisst uriktige. 

Etter dette må vedtaket om forhøyet tilleggsskatt opprettholdes, idet lagmannsretten ikke kan se at det er grunnlag for å anvende ligningsloven §10-3 bokstav b) på forholdet. 

Anken har delvis ført frem. Spørsmålet om saksomkostninger for lagmannsretten skal dermed avgjøres etter tvistemålsloven §180 annet ledd, jf §172 flg. Også spørsmålet om saksomkostninger for herredsretten skal avgjøres etter det resultat lagmannsretten er kommet til. Siden saken er dels vunnet, dels tapt, må §174 legges til grunn. Det spørsmål Ragnar Aasheim har fått medhold i - ligningen for 1991 - kan ikke ses å ha medført omkostninger av betydning, slik at det er adgang til å tilkjenne kommunen fulle saksomkostninger etter unntaksregelen i §174 annet ledd. Lagmannsretten finner likevel at hver av partene bør bære sine omkostninger for begge instanser, idet saken har voldt tvil, slik at Ragnar Aasheim må sies å ha hatt grunn til å bringe den inn for retten. 

Dommen er enstemmig. 

Domsslutning: 

1. Endringsligningen for 1991 oppheves. For øvrig frifinnes Bærum kommune. 

2. Hver av partene bærer sine saksomkostninger, såvel for herredsretten som for lagmannsretten. 

[[Kategori:Lagmannsretter]]