Rt-1967-1449

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	1967-12-02
Publisert:	Rt-1967-1449
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	L.nr. 140/1967
Parter:	Borghild Elise Karlsen (advokat Ørnulf G. Christensen - til prøve) mot Staten v/ Finansdepartementet (regjeringsadvokaten v/ høyesterettsadvokat Fredrik Dahl).
Forfatter:	Leivestad, Heiberg, Stabel, Endresen, Gaarder
Lovhenvisninger:	Særavgiftsloven (1933) §3, Særavgiftsloven (1933)

Dommer Leivestad: Arendal byrett - sorenskriveren med to fagkyndige domsmenn - avsa 1. september 1964 enstemmig dom med denne domsslutning:

«1. Den av skatteinspektøren i Aust-Agder den 12. april 1962 foretatte efterberegning av omsetningsavgift hos firma Borghild Elise Karlsen, fasthold ved skatteinspektørens klagebehandling 14. juni 1962 og stadfestet av Klagenemnden for omsetningsavgiften i kjennelse av 22. mars 1963, oppheves.

2. Staten v/ Finansdepartementet dømmes til å tilbakebetale firma Borghild Elise Karlsen det beløp på kr. 11.706,-, som ble innbetalt den 15. mai 1962 med forbehold om tilbakebetaling, tillike med 4,5 % renter fra innbetalingsdagen.

3. Innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av denne dom betaler Staten v/ Finansdepartementet til firma Borghild Elise Karlsen kr. 2.500,- - totusenfemhundrekroner - i saksomkostninger.»

Dommen ble påanket, og Agder lagmannsrett avsa 28. januar 1966 dom med slik domsslutning:

«1. Staten v/ Finansdepartementet frifinnes.

2. I saksomkostninger for byrett og lagmannsrett betaler firma Borghild Elise Karlsen til staten v/ Finansdepartementet kr. 5.000,- - femtusen - innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen.»

De to fagkyndige domsmenn stemte for stadfestelse av byrettens dom, med saksomkostninger også for lagmannsrett.

Saksforholdet går fram at byrettens og lagmannsrettens domsgrunner.

Borghild Elise Karlsen har anket og gjør i det vesentlige gjeldende de samme anførsler som overfor de tidligere instanser. Hun viser til byrettens domsgrunner som riktige. Lagmannsretten har tatt feil når den har funnet at det foreligger grunnlag for skjønnsmessig etterberegning av omsetningsavgift.

De regnskapsmessige feil som erkjennes, er vesentlig av formell art, og ikke slike at de kan gi grunn til å sette regnskapene til side og foreta skjønnsmessig beregning.

Lagmannsretten bygger sterkt på at bruttofortjenesten var unormalt lav. Den har foretatt en sammenligning med 6 andre skotøyforretninger i Arendal. I oppgaven over disses bruttofortjeneste er kontant-, sesong- og kvantumsrabatter fra

Side:1450

leverandører tatt med, mens disse poster ikke er tatt med i de prosenttall for bruttofortjenesten for Karlsen som det er sammenlignet med. Derved er sammenligningen blitt skjev, til skade for Karlsen. Hadde lagmannsretten bygd på de riktige tall ved sammenligningen, er det tvilsomt om den ville kommet til det samme resultat.

Det erkjennes at bruttofortjenesten er lav; men differansen mellom den oppnådde fortjeneste og den teoretisk oppnåelige, bygd på kalkylene, er i det vesentlige tilfredsstillende forklart ved prisreduksjonene m.v. I forbindelse med de årlige utsalg. Ved vareopptellingene ble ukurante varers pris satt sterkt ned. Til dels måtte man gå ytterligere ned for å få disse varer solgt, dels gi ting i tillegg. De differanser mellom beregnet teoretisk bruttofortjeneste og realisert fortjeneste som ikke er fullt forklart ved prisnedsettelsene er så små at de ikke kan gi grunnlag for å sette regnskapene til side. Sammenligninger med andre forretninger i Arendal eller med gjennomsnitt i landet får ingen betydning når Karlsen kan forklare hvorfor bruttofortjenesten er slik som regnskapene viser. Det er ikke påvist at denne forklaring eller regnskapene er uriktige.

En anførsel om vilkårlighet fra myndighetenes side er ikke opprettholdt.

Subsidiært, om regnskapene ikke skulle bli godtatt, hevder Karlsen at det likevel ikke er grunnlag for noe straffetillegg til det pliktige avgiftsbeløp. Da måtte det påvises straffbar overtredelse av gjeldende forskrifter hvorved staten ved forsettlig eller grovt uaktsomt forhold kunne ha vært unndratt avgift, jfr. Rt-1960-246. Noe slikt er her ikke tilfelle.

Borghild Karsen har lagt ned slik påstand:

«1. Byrettens dom stadfestes.

2. Borghild Elise Karlsen tilkjennes saksomkostninger for alle retter.

Staten ved Finansdepartementet har i det vesentlige gjort gjeldende de samme anførsler som overfor de tidligere instanser, og vist til lagmannsrettens domsgrunner. Det er ikke grunn til å tro at lagmannsrettens flertall har ment å foreta noen direkte sammenlikning mellom Karlsens buttofortjeneste uten rabatter, og de 6 andre forretningers fortjeneste med disse rabatter; den hadde alle de riktige tall i skatteinspektørens brev av 13. september 1963 hvor den direkte sammenlikning foreligger for alle de år saken gjelder. Denne sammenlikning viser at Karlsen i disse år har hatt en lavere bruttofortjeneste i prosent av nettosalget enn de andre. Noen forklaring på dette forhold har man ikke fått.

Differansen mellom teoretisk oppnåelig avanse og den realiserte er påfallende stor, og fortjenesten er uvanlig lav. Etter bokettersynet er den steget: i 1963 var den 18 %, og de følgende år 16,3 %, 20,8 % og 19,8 %. Når den er blitt normal, synes det grunn til å anta at hovedårsaken er at regnskapene nå blir riktigere ført og holdt à jour.

Side:1451

Mens fagbladet Skotøydetaljisten forteller at tapsprosenten på overliggende og ukurante varer er høy, 3 til 7 % av bruttoomsetningen i 1958, opererer Karlsen med en tapsprosent på gjennomsnittlig 10,7. Karlsen hadde bare en liten del av sin omsetning på utsalg, i de år det her gjelder fra 6 til 12 %, gjennomsnittlig 8,6 %. Ved en undersøkelse for året 1964 i skotøybransjen fant Prisdirektoratet at gjennomsnittlig omfattet utsalgene 14 % av omsetningen, se Pristidende 1965 nr. 25 509. Den gjennomsnittlige prisreduksjon var 35,5 % av ordinær pris. Karlsen opererer med en gjennomsnittlig reduksjon på 45,2 %. Mens det gjennomsnittlige tap på utsalgsvarene i forhold til innkjøpsprisene ble funnet å være 11,7 %, er de etter Karlsens oppgaver 32,3 %. Det er imidlertid intet som gjør det trolig at Karlsen skulle ha hatt unormalt store prisreduksjoner.

Finansdepartementet bestrider Karlsens påstand om at utsalgsprisene er de priser man satte ukurante varer til ved vareopptellingene. Det finnes ingen legitimasjon for at utsalgspriser var identiske med vareopptellingsvurderingene. Det ville være høyst merkelig om så skulle være tilfelle. Karlsens beregning hviler også på forutsetningen om at alt ukurant ble solgt hvert år, slik at intet ble overført til neste år. Noe slikt er ikke godtgjort, og heller ikke sannsynlig. Når Karlsen hevder at nedvurderingsprisene omfatter salgskostnader, herunder omsetningsavgift, er det lite trolig. De kurante varer er oppført etter innkjøpspris. At salgskostnadene er inkludert, innebærer at prisreduksjonene ville være uvanlig store. Forklaringen om dette kom ikke fram i forbindelse med bokettersynet, men først i brev av 1. oktober 1962.

Den uforklarte lave bruttofortjeneste gir fullt tilstrekkelig grunn til den skjønnsmessige etterberegning som er foretatt. Denne er meget forsiktig, idet man har satt bruttofortjenesten til fra 13 til 15,5 % av nettosalget.

De mange formelle feil ved regnskapet gir også fullt grunnlag for å sette regnskapene til side. Regnskapene er ikke ført daglig og ordentlig og holdt à jour, og bilag er ikke oppbevart i den utstrekning det skulle vært gjort. En vesentlig mangel er at kassakonto ikke er avstemt daglig. Det er forklart at det hver dag ble ført bok over beløp gått inn i kassaapparatet. Men man tellet ikke opp om dette stemte med beholdningen. Kassastrimlene som var nødvendige bilag ble før mars 1959 ikke oppbevart. De mange O-slag på kassastrimlene viser at man stadig har brukt kassaapparatets beholdning utenom varesalg, noe som måtte gjøre opptelling desto nødvendigere. Kontorkassen ble ikke gjort opp og avstemt daglig. Kassabøkene er ført rotete, med sprang fram og tilbake i datoene de enkelte måneder. De har således ikke vært holdt å jour. Det er erkjent at de mange ganger har vært ført en gang i måneden. Kassabøkene er i strid med handelsloven verken paginert eller foliert. Det er ikke henvisninger fra reskontro til

Side:1452

kassadagboken. Kassakonto er som oftest ikke saldert ved månedens slutt.

Vareopptellingsbøkene er ført på grunnlag av vareopptellingslister etter at utsalg var holdt. Listene tjente også som utsalgslister, er det forklart. Til tross for at listene skulle være nødvendige bilag, og ville kunnet bidra til legitimasjon av Karlsens påstander om utsalgsprisene, er de ikke oppbevart.

I bøkene er det foretatt tilføyelser og endringer etter bokettersynet for å styrke Karlsens forklaring om utsalgsprisene. Til dels er dette erkjent.

Regnskapet er i det hele slik ført at de ikke lar seg kontrollere, og de senere tilføyelser bidrar til å svekke tilliten til dem.

Det er klart at det foreligger overtredelser av forskrifter gitt i henhold til omsetningsloven, staffbare etter dens §2 hvorved staten er unndratt avgift, og at overtredelsene er forsettlige eller grovt uaktsomme. Vilkårene for såkalt straffetillegg, som likevel ikke er straff, er derfor til stede.

Staten ved Finansdepartementet har lagt ned slik påstand:

«Lagmannsrettens dom stadfestes, og Staten v/ Finansdepartementet tilkjennes saksomkostninger for Høyesterett.»

Til bruk for Høyesterett er det gitt forklaring ved bevisopptak av Borghild Karlsen, Hans Karlsen, kontorsjef Kamsvåg og regnskapskontrollør Skindlo. Det er lagt fram en rekke dokumenter, hvorav noen er nye for Høyesterett.

I alt vesentlig foreligger saken i samme skikkelse som for de tidligere instanser.

Jeg er kommet til samme resultat som lagmannsretten, og kan i stor utstrekning slutte meg til flertallets domsgrunner.

Det er på det rene, og i det vesentlige erkjent at det ved Karlsens regnskaper hefter en rekke formelle mangler. Disse går fram av rapporten av 29. mai 1961 om det bokettersyn som har ledet til etterberegning av omsetningsavgift og dermed til saken, og av klagenemndas kjennelse av 22. mars 1963. Jeg kan også vise til det som er gjengitt av ankemotpartens anførsler, som jeg mener i alt vesentlig er riktige. Blant de mer alvorlige feil nevner jeg at kassabøkene ikke er paginert eller foliert, at reskontro ikke viser til kassadagboken, at denne ikke er ført fortløpende og holdt à jour, men viser mange sprang fram og tilbake fordi den er ført med lange mellomrom. Regnskapet har således ikke vært holdt à jour. Man har ikke daglig foretatt opptelling og avstemming av kassen, og kassakonto ved månedens slutt er ofte ikke saldert. Videre nevner jeg at private vareuttak er ført i januar i året etter at de er foretatt. At kassastrimler som dannet grunnlaget for den føring av dagens salg som ble foretatt, ikke er oppbevart før mars 1959, er en mangel som har betydning fordi man ikke har holdt daglig avstemming av kassen. Likedan er det en mangel at de vareopptellingslister som dannet grunnlaget for innføringene i vareopptellingsbøkene, og som det er hevdet også ble brukt som utsalgslister, ikke er blitt oppbevart. Man savner her en legitimasjon som

Side:1453

ville vært ønskelig. Vareopptellingsbøkene, som er oppgitt å være ført etter listene etter at utsalg var holdt, har i så måte liten bevisverdi.

Samlet finner jeg at det har vært fullt berettiget å slå fast at regnskapene ikke er tilfredsstillende ført i samsvar med gjeldende forskrifter og holdt à jour, og at de dels vanskeliggjør, dels utelukker full kontroll. At det etter bokettersynet er foretatt udaterte tilføyelser for å styrke Karlsens anførsler overfor avgiftsmyndighetene, er også egnet til å svekke tilliten til regnskapene.

Som lagmannsretten finner jeg at bruttofortjenesten hos Karlsen har ligget så påfallende lavt at det med de formelle mangler ved regnskapene måtte være berettiget å foreta en skjønnsmessig etterberegning av omsetningsavgift som gjort av skatteinspektøren. Karlsens bruttofortjeneste har ligget vesentlig lavere enn hos seks andre skotøyhandlere i Arendal som det er foretatt direkte sammenligning med. Den har også ligget lavere enn det gjennomsnittlige i landet. Noen forklaring på grunnen til dette har Karlsen ikke gitt.

Det er erkjent at bruttofortjenesten har ligget lavt i de år saken gjelder i forhold til den teoretisk oppnåelige brutto fortjeneste på grunnlag av de kalkulerte priser. At bruttofortjenesten i årene etter bokettersynet er steget vesentlig, er også på det rene. En oppstilling foretatt av skatteinspektøren viser forholdene for årene 1955-1960:

1955 1956 1957 1958 1959 1960

Teoretisk oppnåelig bruttofortjeneste i prosent av nettosalg inkl. rabatter og bonus 18,8 18,6 20 22,2 22,4 23,5

Realisert bruttofortjeneste inkl. rabatter og bonus 8,4 9,3 11,6 12,4 13,2 13,6

Differanse mellom teoretisk og realisert bruttofortjeneste. Begge inkl. rabatter og bonus 10,4 9,3 8,4 9,8 9,2 9,9

Prosentsats nyttet ved skjønnet. Ved skjønnet har en holdt seg til bruttofortjenesten inkl. rabatter og bonus 13,0 13,0 14,5 14,5 15,5 15,5

Den forklaring Karlsen har gitt på den store differanse mellom teoretisk oppnåelig og realisert bruttofortjeneste, er at forretningen har hatt tap på sine utsalg som i det vesentlige svarer til differansen. Jeg kan imidlertid ikke finne at denne anførsel er legitimert eller sannsynliggjort. Karlsen har hevdet at de priser ukurante varer ble satt ned til ved vareopptellingene, og som går fram av vareopptellingsbøkene, også har vært fulgt ved utsalgene. Denne påstand er imidlertid ikke på noen måte godtgjort. Det ville innebære en uvanlig sterk nedsettelse av prisene, idet Karlsen også forklarer at disse priser omfatter salgsomkostninger, herunder omsetningsavgift. Jeg finner det ikke mulig uten støtte i andre opplysninger å kunne bygge på

Side:1454

en slik anførsel. En undersøkelse av kassastrimlene for utsalgsperiodene i 1960 synes å tale imot at Karlsens påstand er riktig; den tyder nærmest i retning av at man som vanlig ved utsalg i stor utstrekning har brukt «psykologiske» priser, ikke de avrundede tall som vareopptellingsboken viser.

At vareopptellingsprisene skulle være utsalgspriser som omfattet salgskostnader, og derunder omsetningsavgift, ville regnskapsmessig være misvisende og uheldig for Karlsen. Mens kurante varer er ført opp etter innkjøpspris, til dels endog med noen avskrivning, skulle da ukurante varer være ført opp med en betydelig høyere verdi enn de hadde for Karlsen, til skade ved ligningen og slik at status ble feilaktig. I sitt brev av 16. mai 1961 til skatteinspektøren har Karlsen sagt at «ukurante varer er nedskrevet til den påregnelige salgspris med fradrag for salgskostnader». Dette har all sannsynlighet for seg, og jeg må gå ut fra at det er riktig.

Det har da for meg mindre interesse å gå nærmere inn på Karlsens beregning av forholdet mellom teoretisk og realisert bruttofortjeneste hvis ukurante varer er solgt til vareopptellingspriser. Men jeg bemerker at også etter denne beregning, som er tatt inn i lagmannsrettens dom, er det en uforklart differanse. Beregningen lider også av den svakhet at den forutsetter at alt ukurant er blitt solgt hvert år, slik at intet er overført til et annet år. At det skulle være tilfelle, er ikke sannsynlig og slett ikke påvist. Tvert om tyder Hans Karlsens forklaring på at i det minste noe er blitt overført.

Som lagmannsretten finner jeg at Karlsen ikke har kunnet gi noen tilfredsstillende forklaring på den unormalt lave bruttofortjeneste, og at man må bygge på at ikke all omsetning er kommet med i regnskapet. Det har vært full grunn til å foreta en skjønnsmessig etterberegning av avgift, og den beregning som er foretatt, er åpenbart meget forsiktig.

I tilslutning til lagmannsretten finner jeg også at vilkårene for såkalt straffetillegg etter omsetningslovens §3 har vært til stede. Manglene ved regnskapsførselen er i ethvert fall delvis grovt uaktsomme. Og når en betydelig del av omsetningen er gått utenom regnskapene, må det i det minste skyldes grov uaktsomhet.

Lagmannsrettens dom må etter dette stadfestes, og den ankende part må erstatte motpartens saksomkostninger også for Høyesterett.

Jeg stemmer for denne:

dom:

Lagmannsrettens dom stadfestes.

I saksomkostninger for Høyesterett betaler Borghild Elise Karlsen til staten ved Finansdepartementet 7.000 - sju tusen - kroner.

Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom.

Side:1455

Dommer Heiberg: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.

Dommerne Stabel, Endres en og Gaarder: Likeså.

Av byrettens dom (sorenskriver Reidar Borge med fagkyndige domsmenn kjøpmann Andreas Kleivene og bankrevisor Sigurd Pedersen):

- - -

På grunnlag av bokettersyn avholdt hos saksøkeren i mai 1961 av regnskapskontrollør Erik Skindlo og omfattende årene 1954-1960, foretok skatteinspektøren den 12. april 1962 følgende skjønnsmessige etterberegning av omsetningsavgift:

Termin: Avgift: Renter: Straffetillegg: I alt:

1. t. 1955/56 1.680,- 808,- 504,- 2.992,-

1. t. 1956/57 1.460,- 623,- 438,- 2.521,-

1. t. 1957/58 1.190,- 423,- 357,- 1.970,-

1. t. 1958/59 840,- 260,- 252,- 1.352,-

1. t. 1959/60 1.000,- 247,- 300,- 1.547,-

1. t. 1960 910,- 141,- 273,- 1.324,-

kr. 11.706,-

Straffetillegget er satt til 30 %. - - -

Retten - som etter begjæring av saksøkeren har vært satt med fagkyndige domsmenn - skal bemerke vedk.:

a. De påberopte feil i regnskapet:

1. Det er erkjent av saksøkeren at private vareuttak ikke har vært ført på riktig måte. Vareuttakene har vært ført samlet en gang for året - på oppgaven for januar måned - og ikke i den termin de refererer seg til.

Retten er enig i at dette er en feil, men feilens virkning er bare at omsetningsavgiften av vareuttaket blir beregnet og betalt noe for sent.

2. Kassestrimlene for tiden 1/3-1959 er ikke oppbevart og den oppgjørsbok som saksøkeren fra nevnte dag skulle føre over den daglige omsetning jfr. rundskrivelse nr. 320 fra Riksskattestyret - er ikke ført på tilfredsstillende måte.

Retten er enig med saksøkte i at det her foreligger regnskapsfeil som må tillegges en viss vekt. På den annen side har saksøkeren gjort gjeldende at de bestemmelser som var gitt i nevnte rundskrivelse om føring av oppgjørsboken, var vanskelige å forstå - en forklaring som etter rettens mening ikke uten videre kan avvises som en uriktig.

3. En annen reell feil ved regnskapet - og etter rettens mening den betydeligste i denne forbindelse - består i at i kassedagboken er utbetalinger ført med sprang frem og tilbake i utbetalingsdatoene, mellom kassedagboken og reskontro er det for øvrig bare henvisning den ene vei hvilket vanskeliggjør kontrollen.

Det har også fra saksøktes side vært pekt på at kassadagboken ikke er saldert på ordentlig måte. Retten kommer ikke noe mer inn på

Side:1456

denne feil idet saldering er foretatt for så vidt som beholdningene alltid er blitt overført i ny regning.

4. Saksøkte hevder at kvitteringer og fakturaer i saksøkerens forretning ikke oppbevares etter noe bestemt system men ligger «hulter til bulter». Retten er enig i at det synes å mangle et system her.

Før man foretar noen vurdering av foran nevnte feil, vil retten behandle det annet påståtte grunnlag for etterberegningen nemlig

b. Unormal lav brutto fortjeneste.

Den teoretiske bruttofortjeneste for saksøkerens forretning for året 1950 er av regnskapskontrollør Erik Skindlo beregnet til 20,7 - korrigert til 20,6 - prosent av netto salg. Saksøkerens prosessfullmektig har ikke hatt vesentlige innvendinger å gjøre mot denne beregning.

Forretningens virkelige bruttofortjeneste for samme år er av regnskapskontrolløren beregnet til 10,6 prosent av netto salg. Så vidt man forstår har saksøkerens prosessfullmektig ikke noe vesentlig å merke til denne beregning under forutsetning av at det da er tatt hensyn til saksøkerens tap ved salg av ukurante varer.

På den annen side har saksøkerens prosessfullmektig lagt frem en beregning som viser at hadde ikke saksøkeren hatt tap på salg av ukurante varer, ville hans bruttofortjeneste i 1958 ha utgjort 19,5 prosent. Denne beregning har regnskapskontrollør Skindlo ikke noe vesentlig å merke til under forutsetning av at ukurante varer er solgt i den utstrekning og med det tap som påstått av saksøkeren.

Retten ser det da slik at den lave bruttofortjeneste i saksøkerens forretning ville være forklart hvis han kan godtgjøre at han har solgt varer med slikt tap som påstått. En mindre ytterligere forskjell vil etter rettens mening naturlig kunne forklares ved smårabatter, at det blir gitt noe på kjøpet o.s.v.

For dette spørsmåls vedk. er retten kommet til det resultat at saksøkeren har hatt slike tap som av ham påstått. Man bygger da for det første på hans forklaring om at tapet er i samsvar med de fremlagte lister. Og så kommer det som etter rettens mening har betydning i denne forbindelse: Disse lister er i samsvar med en vareopptellingsbok som er ført for hvert år og hvorav det fremgår hvor meget av de forskjellige varesorter er blitt ukurant og hvor meget prisen på disse varer er blitt nedsatt. Den samme vareopptellingsliste ligger videre til grunn for det oppgjørsskjema som saksøkeren hvert år sender ligningskontoret som bilag til selvangivelsen. Det tilføyes i denne forbindelse - uten at det for øvrig tillegges noen vekt - at oppgaven alltid har blitt godtatt av ligningsmyndighetene.

Noen kassekontroll på at de ukurante varer er blitt solgt til de nedskrevne priser har man ikke, men retten har ikke funnet noen grunn til å dra tvil saksøkerens forklaring om at så er gjort.

Det kan også synes som om de foretatte avskrivninger er ekstraordinært store. Til dette kan bemerkes at etter den fremlagte oppgave er det andre skotøyforretninger i Arendal som har foretatt like store prisnedsettelser på ukurant skotøy.

Klagenemnda har for sitt vedk. ikke funnet det godtgjort at prisnedslagene har hatt et unormalt stort omfang. Det har imidlertid retten

Side:1457

funnet godtgjort og ikke bare for året 1958, men også for de andre år etterberegningen gjelder, idet de samme forhold gjør seg gjeldende også for disse år.

Når det derfor gjelder spørsmålet om etterberegningen skal opprettholdes eller ikke, kan retten etter dette bygge bare på de feil som er påvist i regnskapet. Retten forstår klagenemnda slik at heller ikke den ville ha gått til etterberegning alene på grunn av de påståtte feil, for klagenemnda var den unormalt lave bruttofortjeneste avgjørende. Hvorledes dette nå enn måtte være, er retten av den oppfatning at de feil som måtte være påvist i det foreliggende regnskap, ikke kan berettige til etterberegning av omsetningsavgift.

Saksøkerens påstand vil etter dette bli tatt til følge. Det er enighet mellom partene at renten av det beløp som skal tilbakebetales, skal settes til 4,5 % p.a. - - -

Av lagmannsrettens dom (kst. lagdommer T. Krog, lagdommer Kaare Westad og sorenskriver Kåre Hageler med fagkyndige domsmenn kjøpmann Ernst Ellefsen og kontorsjef Harald Gundersen): - - -

Lagmannsrettens flertall, de tre juridiske dommere, som er kommet til et annet resultat enn byretten, skal bemerke:

Firmaet Borghild E. Karlsen, Arendal, har vært drevet av ektefellene Borghild og Hans Karlsen siden 1934. Ektefellene har i alle år selv deltatt i den daglige drift av forretningen, som utelukkende omfatter detaljsalg av skotøy. Som hjelp i butikken er ansatt to damer. Ektefellene skifter om å føre regnskapene. Ved dagens slutt blir butikkassen tømt (bortsett fra vekslepenger til neste dags salg) og pengene lagt i kontorkassen. Samtidig blir beløpet for dagens salg på grunnlag av kassestrimmelen ført i en bok over dagssalg. Utbetalinger skjer fra kontorkassen. Bilagene legges i kassen inntil føringen av kassedagboken. Denne er i kontrollperioden ført med dagers mellomrom, og innføringene er ikke foretatt i kronologisk rekkefølge. Noen legitimasjon for daglig avstemming av kassen foreligger ikke. Kassestrimlene er oppbevart bare for tiden etter 1. 3. -1959. De er først fremlagt under ankeforhandlingen. Ifølge en fremlagt oppgave over stikkprøver foretatt av statens representant viser strimlene fra 5 til 25 O-slag pr. dag. Fra 1/11-1959 er det benyttet en oppgjørsbok innrettet etter reglene i riksskattestyrets r.skr. nr. 320. Angivelig på grunn av en feil forståelse av rundskrivet er dog bare dagens salg ført inn i boken. Kassadagboken er for kontrollperioden ikke paginert. Fakturaene er samlet for hver enkelt leverandør i alfabetisk orden. Hver faktura har to bilagsnummer, hvorav det ene korresponderer med tilsvarende nummer i kassadagboken og det annet med tilsvarende nummer i reskontroen.

Lagmannsrettens flertall er enig med den ankende part i at de påviste feil i regnskapsføringen svekker tilliten til regnskapet. Man har herunder særlig lagt vekt på at det ikke er foretatt en daglig avstemming av kassekonto og at kontantomsetningen ikke er legitimert. Disse forhold har i betydelig grad vanskeliggjort kontrollen med regnskapet. Rettens flertall finner det i likhet med landsklagenemnda ikke nødvendig å komme inn på spørsmålet om de påviste feil isolert sett danner tilstrekkelig grunnlag for å anvende skjønn. Man er enig med

Side:1458

landsklagenemnda i at de påviste feil må tillegges vekt ved vurderingen av om den lave bruttofortjeneste berettiger til skjønnsmessig etterberegning.

Skatteinspektøren har foretatt følgende beregning av differansen mellom den teoretisk oppoåelige og den realiserte bruttofortjeneste av nettosalg i kontrollperioden:

1955 1956 1957 1958 1959 1960

Teoretisk oppnåelig

avanse 17,2 % 17,2 % 18 % 20,6 % 20,6 % 21,6 %

Realisert avanse 6,4 % 7,4 % 9,6 % 10,6 % 11,2 % 11,3 %

Differanse (svikt) 10,8 % 9,8 % 8,4 % 10 % 9,4 % 10,3 %

Svikt i kroner: 40.500 38.300 35.100 42.700 41.400 52.900

Til sammenlikning har skatteinspektøren for årene 1956-1960 utarbeidet en oppstilling over realisert bruttofortjeneste hos 6 andre skotøydetaljister i Arendal som viser en betydelig høyere fortjeneste. For årene 1958 og 1959 var den gjennomsnittlige avanse for disse forretninger 14,9 % og 17,7 %. Heri er inkludert en forretning hvor avansen utgjorde 10,7 % og 13,5 %. Innehaveren av denne forretning har senere godtatt skatteinspektørens forhøyelse til 15 % for begge år.

Ankemotparten som ikke har hatt noe å bemerke til foranstående beregninger, hevder på sin side at den store svikt hos avgiftspliktige i det vesentlige kan forklares med tap på billigsalgene. Hun har i den anledning fremlagt en beregning til forklaring av den innflytelse billigsalgene har hatt på bruttofortjenesten. Efter denne beregning kommer en frem til følgende uforklart differanse mellom den teoretisk oppnåelige og den realiserte bruttoavanse.

1955 1956 1957 1958 1959 1960

3,2 % 2,1 % 2,5 % 1,1 % 1,6 % 1,1 %

eller i kroner:

10.000 7.700 9.900 3.984 5.440 5.011

Den således fremkomne svikt kan etter ankemotpartens oppfatning forklares ved ytterligere nedsettelser i form av tilgifter (såler, skokrem etc.), smårabatter m.v.

Lagmannsrettens flertall har i motsetning til byretten etter de foreliggende opplysninger funnet at den unormalt lave bruttofortjeneste ikke er tilfredsstillende forklart. Lagmannsretten har ikke funnet det legitimert eller sannsynlig at det i noe år innenfor kontrollperioden har foregått billigsalg i et slikt omfang og til slike priser at svikten i bruttoavansen kommer opp i den størrelsesorden det her er tale om. Heller ikke kan man se at det på annen måte er gitt noen tilfredsstillende forklaring på den lave bruttofortjeneste. Man nevner i denne forbindelse at det ved en analyse av varelagerets sammensetning i 1958 ble konstatert at den overveiende del av varebeholdningen er kalkulert med 25 % fortjeneste, hvilket skulle tyde på at forretningen stort sett fører vanlig assortert skotøy. Under sin partsforklaring bekreftet Karlsen at det ikke ble innkjøpt særlig mye av utpreget motebetonte varer i noen av de årene kontrollen omfatter.

Side:1459

Når det gjelder den av ankemotparten fremlagte beregning til forklaring av svikten i bruttoavansen har man ikke funnet å kunne tillegge denne noen selvstendig betydning, idet den bygger på bestemte forutsetninger av faktisk art som hverken er legitimert eller på annen måte godtgjort. Man henholder seg forsåvidt til det som er fremholdt av den ankende part og finner det tilstrekkelig å vise til det som herom er gjengitt under den ankende parts anførsler.

Etter dette har lagmannsrettens flertall funnet det godtgjort at den oppnådde bruttofortjeneste er unormalt lav og at dette sammenholdt med de påviste feil i regnskapsføringen viser at ikke all omsetning er kommet med i regnskapet.

Lagmannsrettens flertall kan ikke se at det foreligger noen holdepunkter for opphevelse av den foretatte etterberegning, idet denne ikke kan sees å være vilkårlig eller åpenbart urimelig eller at fastsettelsen bygger på uriktige faktiske forhold. Til grunn for beregningen har skatteinspektøren - med stadfestelse av landsklagenemnda - regnet med en bruttoavanse på 13 % for årene 1955-56, 14 % for årene 1957-58 og 15,5 % for årene 1959-60. Ved de skjønnsmessige fastsettelser er det etter lagmannsrettens mening også tatt rimelig hensyn til de av avgiftspliktige påberopte forhold.

Når det gjelder straffetilleggene, har lagmannsretten funnet at vilkårene etter §3 i avgiftsloven er tilstede. Man finner det her tilstrekkelig å vise til at den avgiftspliktige etter det resultat retten er kommet til, må ha holdt en så stor del av omsetningen utenfor bøkene at det bare kan forklares ved at det i hvert fall er utvist grov uaktsomhet i relasjon til nevnte lovbestemmelse. - - -

Lagmannsrettens mindretall, de to fagkyndige domsmenn, er kommet til samme resultat som byretten og finner i det vesentlige å kunne tiltre byrettens begrunnelse.

Etter det som er kommet frem under ankeforhandlingen mener mindretallet at de regnskapsmessige feil ikke er så grove at det skulle være grunnlag for etterberegning. Man finner ikke grunn til å tvile på riktigheten av de opplysninger som er gitt om omfanget av billigsalgene og viser til at det foruten sesongsalgene har vært holdt billigdisk året gjennom med tildels ytterligere prisnedslag. Heller ikke er det noen grunn til å tvile på at de i varetellingslistene oppførte vurderingspriser er benyttet ved sesongsalgene. Dette vil bety at det på denne del av beholdningen har oppstått et følelig tap som igjen har gitt seg utslag i den oppnådde bruttoavanse.

Mindretallet finner det videre godtgjort at avgiftspliktige ved siden av det direkte tap ved salg av ukurante varer også har hatt betydelig tap i fortjenesten i form av tilgifter, smårabatter o.l. Man legger i denne forbindelse vekt på at Karlsens må antas å ha en gammel kundekrets, som har vært sterkt tilgodesett i så henseende.

I likhet med byretten kan mindretallet heller ikke se at den lave bruttofortjeneste heller ikke sett i sammenheng med de påviste regnskapsmessige feil skulle gi grunnlag for en etterberegning av avgiften. - - -

Side:1460