HR-2000-315 - Rt-2000-1865 - UTV-2001-1

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	2000-11-28
Publisert:	HR-2000-00315 - Rt-2000-1865 (453-2000) - UTV-2001-1
Stikkord:	(Nygård-dommen), Skatterett, Avskrivning, Gjennomskjæring
Sammendrag:	Saken gjaldt gjennomskjæring i skatteretten, og knyttet seg til virkningene av at skattyter overdro sin personlig drevne regnskapsvirksomhet til et nystiftet selskap med delt ansvar (DA), som han selv helt ut eide og kontrollerte. A drev frem til 1. januar 1995 regnskapsvirksomhet som enkeltmanns-foretak. Han stiftet da X Regnskapsservice DA med seg selv som deltaker for 95 % og et tomt AS, der han selv eide alle aksjene, som deltaker for de siste 5 %. Han solgte regnskapsvirksomheten til DA'et for kr 695.000, der kr 570.000 representerte goodwill og kr 125.000 var inventar og utstyr. I tilknytning til regnskapsvirksomheten hadde han tidligere betalt kr 90.000 for goodwill, nå nedskrevet til kr 44.100. Inventar og utstyr var nedskrevet til kr 44.614. Ligningsmyndighetene antok at salgssummen representerte en normal markedspris, men under henvisning til den ulovfestede gjennomskjæringsregelen, ble de oppskrevne verdier ikke akseptert som grunnlag for økte avskrivninger. A reiste sak, men tapte i herredsretten og lagmannsretten. Høyesterett kom til samme resultat som tidligere instanser. For A var verdien av selskapsdannelsen og virksomhetsoverdragelsen ut over de skattemessige forhold meget begrenset. Eierstrukturen i DA'et virket oppkonstruert. I realiteten tok selskapsdannelsen sikte på å oppnå avskrivninger som ellers ville ha vært utelukket, dels på selvutviklet goodwill, dels på inventar og utstyr som allerede var avskrevet eller direkte utgiftsført. Disposisjonene var da illojale overfor skattelovens avskrivningsregler. A gjorde gjeldende at han kunne ha overdratt regnskapsvirksomheten til et heleid aksjeselskap. Dette, hevdet han, ville ligningsmyndighetene ikke ha skåret gjennom. Høyesterett fant ikke grunn til å ta stilling til dette spørsmålet, som for øvrig ville hatt andre rettsvirkninger, men bemerket at gjennomskjæringsregelen var generell, og at aksjeselskap ikke er unntatt fra regelens virkeområde.
Saksgang:	Nedre Telemark herredsrett nr. 1998-00185 - Agder lagmannsrett LA-1999-849 - Høyesterett HR-2000-00315, sivil anke
Parter:	1. Asbjørn Nygård, 2. Nygård Regnskapsservice DA, 3. Xantippe AS (advokat Petter Hartz-Hanssen) mot Staten v/Telemark fylkesskattekontor (advokat Bjørn Nærum - til prøve)
Forfatter:	Oftedal Broch, Utgård, Matningsdal, Gussgard, Lund
Lovhenvisninger:	Omdannelsesloven (1961), Skatteloven (1999) §11-20, Skatteloven (1911) §20, §38, §44A-5, §44A-7, §44, §54, §57, §60, Tvistemålsloven (1915) §180, Selskapsloven (1985) §1-1, Selskapsskatteloven (1991) §6-3, §6-4, §6-9

Dommer Oftedal Broch: Saken gjelder gjennomskjæring i skatteretten, og knytter seg til virkningene av at skattyter overdro sin personlig drevne regnskapsvirksomhet til et nystiftet selskap med delt ansvar (DA), som han selv helt ut eide og kontrollerte.

Asbjørn Nygård drev frem til 1. januar 1995 regnskapsvirksomhet som et enkeltmannsforetak. Den 27. desember 1994 ble Nygård Regnskapsservice DA stiftet med Asbjørn Nygård som deltaker for 95 prosent og et aksjeselskap uten aktivitet, som etter et navneskifte heter Xantippe AS, som deltaker for de siste 5 prosent. Asbjørn Nygård eide 100 prosent av aksjene i dette selskapet. Regnskapsvirksomheten ble 2. januar 1995 overdratt til det nystiftede DA for en samlet salgssum på kr 695.000, der kr 570.000 var betaling for opparbeidet forretningsverdi (goodwill) og kr 125.000 for inventar og utstyr. Nygård hadde i 1993 betalt kr 90.000 for goodwill i form av en kundeportefølje. Pr. 1. januar 1995 var denne goodwill nedskrevet til kr 44.100. Inventar og utstyr tilknyttet regnskapsførselen var nedskrevet til kr 44.614.

Ved ligningen av Asbjørn Nygård personlig, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS for inntektsåret 1995 benyttet ligningsmyndighetene den ulovfestete gjennomskjæringsregel til å ta bort den skattemessige virkning i forbindelse med selskapsdannelsen og virksomhetsoverføringen, og som fulgte av at verdien av goodwill og inventar/utstyr ble satt lik vederlagene ved overdragelsen av virksomheten. Ved ligningen ble således de skattemessig nedskrevne verdier pr. 1. januar 1995 lagt til grunn.

Grunnlaget for gjennomskjæringen var at ligningsmyndighetene - etter å ha bedt skattyter om nærmere opplysninger omkring motivet for virksomhetsoverdragelsen - la til grunn at den eneste virkningen av selskapsdannelsen og overføringen var å unngå skatt, og at handlingene måtte anses å være illojale i forhold til skattelovgivningen.

De tre skattyterne reiste sak for Nedre Telemark herredsrett, som 15. mars 1999 avsa dom med slik domsslutning:

«1. Staten v/Telemark fylkesskattekontor frifinnes.

2. Asbjørn Nygård, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS dømmes til å betale saksomkostninger til Staten v/Telemark fylkesskattekontor med kr 30.000,- - kronertredvetusen - innen to uker fra dommens forkynnelse.»

Etter anke fra skattyterne avsa Agder lagmannsrett 25. november 1999 dom med slik domsslutning:

«1. Herredsrettens dom stadfestes.

2. Asbjørn Nygård, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS dømmes til in solidum og innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av lagmannsrettens dom å betale kr 30.512,- - trettitusenfemhundreogtolv - til Staten v/Telemark fylkesskattekontor som erstatning for saksomkostninger for lagmannsretten.»

Både herredsretten og lagmannsretten fant at vilkårene for å benytte den ulovfestete gjennomskjæringsregelen forelå. Lagmannsretten uttalte at Nygårds disposisjoner var uten nevneverdig virkning eller egenverdi for skattyter ut over å spare skatt. Disposisjonene måtte videre betraktes som en illojal tilpasning som stred mot skattereglenes formål.

De tre skattyterne har påanket lagmannsrettens dom til Høyesterett. Anken sies å gjelde bevisbedømmelsen og rettsanvendelsen. Det har ikke funnet sted ny bevisføring for Høyesterett, og saken står i samme stilling som for lagmannsretten.

Jeg nevner at når jeg i det følgende omtaler skattelovgivningen, refereres det til lovgivningen som gjaldt i 1995, således skatteloven 18. august 1911 nr. 8 og selskapsskatteloven 20. juli 1991 nr. 65. Lovene er nå opphevet. Reglene er videreført i den nye skatteloven 26. mars 1999 nr. 14 med tilhørende forskrift 19. november 1999 nr. 1158.

De ankende parter, Asbjørn Nygård, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS, har i det vesentlige gjort gjeldende:

Ligningsmyndighetene har ikke hevdet at goodwill og inventar/utstyr er verdsatt kunstig høyt. Det ville i så fall vært adgang til å fastsette verdien ved skjønn etter skatteloven §54 første ledd sammenholdt med selskapsskatteloven §6-9 på grunn av direkte og indirekte fellesskap mellom Asbjørn Nygård og det deltakeransvarlige selskap.

Grunnlaget for ligningsmyndighetenes endringer er utelukkende gjennomskjæring. Det er da spørsmål om overdragelsen av virksomheten har hatt virkninger ut over de skattemessige forhold, og dertil om de foretatte disposisjoner er illojale mot skattereglenes formål.

Stiftelsen av et DA var en naturlig disposisjon for skattyteren og tilfredsstilte et ønske om å skille klarere mellom Asbjørn Nygårds egen økonomi og økonomien i regnskapsvirksomheten. Dette må skattemyndighetene respektere. Selve selskapsopprettelsen medførte også en rekke virkninger, blant annet innbetaling av selskapskapital og registrering av selskapet. Videre oppsto selvstendig regnskapsplikt for selskapet. Skulle selskapet oppløses, ville en rekke regler måtte iakttas. Nygård ble selv bundet av den valgte selskapsform.

Nygård kunne oppnådd samme skattemessige virkning ved å opprette et heleid aksjeselskap og så lagt regnskapsvirksomheten over i det. Dette har ligningsmyndighetene i en rekke tilfeller akseptert. Spørsmålet har i slike saker vært om goodwill og eventuelle andre aktiva har vært verdsatt i overensstemmelse med markedsverdien. Men noen gjennomskjæring har ikke vært foretatt. Skattereglene tilstreber nøytralitet mellom selskapsformer. Det som godtas for et aksjeselskap bør ikke føre til gjennomskjæring fordi en annen selskapsform velges.

Det dreier seg heller ikke om illojale handlinger. De skattemessige virkninger som er utløst, har lovgiver etablert med åpne øyne. Omgjøring av foretak er tillatt, og utgangspunktet er at en skattyter har vid adgang til skattemessig tilpasning. Denne adgangen kan ikke innskrenkes på grunn av rimelighetsbetraktninger, slik lagmannsretten kan oppfattes.

Omdannelsesloven av 9. juni 1961 nr. 16 med tilhørende forskrifter av 17. januar 1991 (jf. nå skatteloven 26. mars 1999 nr. 14 §11-20 første ledd (c) med tilhørende forskrift) tillater som en valgform skattefri omdanning av personlig eiet næringsvirksomhet til blant annet deltakerlignet selskap, uten at skattevirkninger utløses. Forutsetningen for dette er at de skattemessige posisjoner ikke endres ved virksomhetsoverføringen. Men dette er bare et valg, og Asbjørn Nygård har krav på å foreta et fullt salg av virksomheten med de skattekonsekvenser som følger av dette, når han har valgt denne fremgangsmåten.

Hensynet til forutsigbarhet taler også mot gjennomskjæring av den foretatte virksomhetsoverføringen.

De ankende parter har nedlagt slik påstand:

«1. Ligningen 1995 for Asbjørn Nygård, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS oppheves.

2. Ved ny ligning legges til grunn at det ikke foreligger vilkår for bruk av ulovfestet gjennomskjæring.

3. Asbjørn Nygård, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS tilkjennes saksomkostninger for alle retter, med tillegg av 12% morarente fra 2 uker fra Høyesterettsdommens forkynnelse og avsavnsrente fastsatt etter rettens skjønn for omkostningene for herredsretten og lagmannsretten.»

Ankemotparten, Staten v/Telemark fylkesskattekontor, har i det vesentlige gjort gjeldende:

Herredsrettens og lagmannsrettens dommer er riktige, så vel i resultat som i begrunnelse. Vilkårene for gjennomskjæring foreligger.

Ligningsmyndighetene tok under ligningssaken opp med skattyter spørsmålet om hvilken begrunnelse Nygård hadde for transaksjonene. Dette skjedde på bakgrunn av Nygårds egne opplysninger, som viste at det nye DA helt ut var eid og kontrollert av ham selv. De fikk ikke noe meningsfylt svar. Heller ikke det Nygård nå anfører viser noen reelle virkninger ut over skatteeffekten. Virkninger knyttet til selve selskapsstiftelsen har aldri blitt tillagt vekt i rettspraksis. Det samme gjelder at den valgte selskapsform binder for fremtiden.

I realiteten foreligger det her disposisjoner mellom Asbjørn Nygård og ham selv. Den andre deltakeren i det nystiftede DA er et aksjeselskap uten aktivitet, der alle aksjene eies av Asbjørn Nygård. Aksjeselskapet kan åpenbart ikke tilføre DA'et noe som helst. Selskapsomdannelsen er foretatt utelukkende for å skape avskrivningsmuligheter, som ikke ville foreligge ved en fortsatt regnskapsføring i enkeltmannsforetaket. Under slike omstendigheter blir en overdragelse av regnskapsvirksomheten, som ikke medfører noen andre realiteter, illojal mot avskrivningsreglenes formål.

Aksepteres de skattemessige konsekvenser av transaksjonen i denne saken, er det intet som kan hindre en ny omdanning - med mulighet for nye verdsettelser og påfølgende avskrivninger - om noen år. Med en avskrivningssats på 30 prosent pr. år, vil dette åpenbart føre til svært store skattebesparelser.

En sammenligning av hvordan situasjonen ville vært ved virksomhetsoverdragelse til et heleid aksjeselskap er irrelevant. Gjennomskjæringsregelen er i seg selv generell, og gjelder uavhengig av den selskapsform som måtte være valgt. Dette vil si at dersom et aksjeselskap var blitt opprettet, måtte den situasjonen vært vurdert konkret. Det kan være at enkelte trekk ved aksjeselskapsformen gjennomgående vil gi større effekter ut over skattevirkningen, eksempelvis ansvarsbegrensning til selskapsformuen. Men også betydningen av en slik virkning må vurderes konkret. I seg selv kan en påstand om at overføring til aksjeselskap ville være skjermet for gjennomskjæring, ikke godtas.

Ankemotparten, Staten v/Telemark fylkesskattekontor, har nedlagt slik påstand:

«1. Agder lagmannsretts dom stadfestes.

2. Staten v/Telemark fylkesskattekontor tilkjennes saksomkostninger for Høyesterett.»

Mitt syn på saken:

Spørsmålet i saken gjelder de skattemessige virkninger av overføring av en virksomhet fra enkeltmannsforetak til selskap med delt ansvar (DA), og i den forbindelse fastsettelse av verdien for goodwill, inventar og utstyr. Jeg vil først gi en oversikt over de skatteregler som får anvendelse i saken. Selv om disse, som tidligere nevnt, nå er opphevet, er de innholdmessig videreført i skatteloven 26. mars 1999 nr. 14, jf. «Lovspeil» inntatt i Greni mfl.: Skattelovkommentaren 2000. De regler som står sentralt, gjelder avskrivningsadgang, kapitalavkastningsgrunnlaget i et DA og beskatning av salgsvederlaget for en virksomhet.

Jeg bemerker innledningsvis at deltakerne i et selskap med delt ansvar beskattes etter den såkalte nettometode, der selskapets inntekt beregnes på selskapsnivå, men deretter fordeles ut på den enkelte deltaker, jf. skatteloven §20 annet ledd sammenholdt med selskapsskatteloven §6-3. Et DA er altså et deltakerlignet ansvarlig selskap.

Ervervet goodwill kan avskrives etter en lovendring i 1984, jf. skatteloven §44 første ledd bokstav c annet punktum. Etter §44 A-5 første ledd bokstav b er den årlige avskrivningen inntil 30 prosent av saldoen. Egen opparbeidet goodwill er ikke gjenstand for avskrivning. Først når virksomheten blir solgt, blir den altså et avskrivningsobjekt for kjøperen.

Inventar og utstyr kan dels utgiftsføres direkte når gjenstandene kjøpes. Større anskaffelser aktiveres, og avskrives da etter §44 A-5 første ledd bokstav a med inntil 30 prosent av saldoen årlig. Ved salg av virksomheten blir inventar og utstyr gjenstand for verdsetting ut fra markedsverdi.

Jeg nevner at enhver verdsetting ved overdragelse mellom parter i interessefellesskap, er gjenstand for prøving av ligningsmyndighetene etter skatteloven §54 første ledd. Jeg går ikke inn på dette, da ligningsmyndighetene ikke har hevdet at overdragelsen av revisorvirksomheten fant sted til priser som avvek fra markedsprisen.

Verdsetting av goodwill og inventar/utstyr har også innvirkning på den fordeling av selskapets inntekt mellom alminnelig inntekt og personinntekt som skal finne sted ved såkalt aktivt eierskap, jf. skatteloven §57 sammenholdt med selskapsskatteloven §6-4. Ervervet goodwill inngår her i kapitalavkastningsgrunnlaget, jf. skatteloven §60 annet ledd bokstav b. Det samme gjelder inventar/utstyr etter samme bestemmelses bokstav a. Dette vil si at en større del av selskapets overskudd blir betraktet som kapitalavkastning og beskattet etter 28 prosent, og en tilsvarende lavere del som personlig inntekt.

Endelig nevner jeg at gevinst ved salg av virksomheten kan selgeren føre over taps- og vinningskonto, og ta 20 prosent av saldoen til inntekt årlig, jf. skatteloven §44 A-7 fjerde ledd. Den holdes utenfor personinntekten og beskattes som alminnelig inntekt med 28 prosent skatt.

Disse reglene innebærer visse asymmetrier mellom selgers og erververs skatteposisjon, som kan gjøre en selskapsomdanning skattemessig fordelaktig. I en utredning 27. juni 1997 av professor Ole Gjems-Onstad til Norges Registrerte Revisorers Forening, som er lagt frem i saken, oppsummeres disse virkningene spesielt med sikte på goodwill:

«For erverver kan avskrivninger skje med 30% årlig. Avskrivninger av goodwill kan tas mot personinntekt slik at maksimal skatteeffekt blir 52,4% med skattesatsene for 1997 (28% alminnelig inntekt, 10,7% trygdeavgift og 13,7% toppskatt). I tillegg inngår goodwill i kapitalavkastningsgrunnlaget som gir opphav til et fradrag for beregnet kapitalavkastning på 12% av middelverdien av inngående og utgående saldo. Skatteverdien av dette fradraget er 24,4% siden det bare har betydning for personinntekten. Spart inntektsskatt utgjør betydelig mer enn den gevinstbeskatning transaksjonen utløser. Ei heller utløses noen negative virkninger for formuesskatten. Både selvutviklet og ervervet goodwill skal holdes utenfor formuesskattegrunnlaget, jf sktl §38e.»

Asbjørn Nygård har innrettet seg med sikte på disse asymmetrier. Han har ved opprettelse av et nytt selskap og påfølgende overdragelse av regnskapsvirksomheten villet oppnå betydelige skattebesparelser.

I utgangspunktet skal privatrettslige transaksjoner legges til grunn for beskatningen, såfremt de er reelle, noe som ikke er omstridt i vårt tilfelle. Unntaksvis kan skattemyndighetene likevel se bort fra dem ut fra den ulovfestete regelen om gjennomskjæring. Spørsmålet er om ligningsmyndighetene var berettiget til å anvende gjennomskjæring i saken her.

Høyesterett har tatt standpunkt til gjennomskjæringsregelen ved flere tilfeller. En av de siste sakene er Asea Brown Bovery, Rt-1999-946, også omtalt i Rt-1999-1347, der vilkårene for gjennomskjæring formuleres slik:

«Gjennomskjæring kan ikke foretas utelukkende fordi en transaksjon er skattemessig motivert. Men dersom de skattemessige virkningene fremtrer som hovedsaken, kan det være grunnlag for gjennomskjæring. Avgjørelsen beror på en totalvurdering hvor de sentrale spørsmål er hvilken egenverdi disposisjonen har ut over skattebesparelsen, og om det skatterettslige resultatet ved å følge formen fremtrer som stridende mot skattereglenes formål. Jeg understreker at lojalitetsvurderingen må foretas på objektivt grunnlag uavhengig av partenes subjektive forhold.»

Resultatet av en gjennomskjæring er at ligningsmyndighetene trekker andre konsekvenser av disposisjonene enn det som normalt ville følge av skattelovgivningen. Det vil bero på omstendighetene om det finner sted en hel eller delvis tilsidesettelse. I denne saken har ligningsmyndighetene akseptert selskapsdannelsen og virksomhetsoverdragelsen, men lignet ut fra uendrede avskrivningsgrunnlag. Det er ikke tvilsomt, og heller ikke bestridt, at det kan finne sted en slik delvis gjennomskjæring så fremt betingelsene er oppfylt, jf. eksempelvis Rt-1997-1580.

Det første spørsmål er om transaksjonene - ut over skattebesparelsen - har hatt noen verdi, eller som det andre steder er uttrykt, «virkning eller egenverdi for skattyteren», jf. Rt-1998-1771. I saken her må selskapsdannelsen og virksomhetsoverdragelsen ses i sammenheng. Det synes å være liten tvil om at transaksjonene er skattemessig motivert, men dette er i seg selv ikke avgjørende, jf. sitatet ovenfor. Det må imidlertid konstateres at omdannelsen fra et enkeltmannsforetak til et DA i dette tilfellet har særdeles lite reelt innhold. Ikke bare beholder Nygård direkte en 95 prosent andel i det nye DA, men de siste 5 prosent tilhører hans heleide selskap, som aldri har drevet noen virksomhet. Den ansvarsbegrensning Nygård oppnår gjennom deltakelse av aksjeselskapet, er helt uvesentlig. Et DA må minst ha to deltakere, jf. selskapsloven §1-1 første ledd annet punktum. I dette tilfellet er Asbjørn Nygård i realiteten eneste interessent i selskapet. Eierstrukturen i DA'et virker oppkonstruert, og fra en skatterettslig synsvinkel er det nærliggende å se det slik at det ikke har funnet sted noe eierskifte i forhold til regnskapsvirksomheten.

Noen økonomisk verdi utover den skattemessige kan jeg ikke se at transaksjonene hadde. Og Nygårds anførsel om at overgangen var begrunnet i å ha klarere skille mellom privat økonomi og regnskapsvirksomhetens økonomi, har liten substans. Som herredsretten sier, må enhver næringsdrivende kunne håndtere dette skillet. Ei heller kan jeg legge vekt på de relativt ubetydelige virkninger som selve opprettelsen av et DA medførte, slik som innbetaling av selskapskapital og registrering av selskapet. Disse virkningene trer helt i bakgrunnen for de skattemessige.

Nygård har hevdet at det ikke kan være illojalt å oppnå skattefordeler ved å benytte seg av visse asymmetriske regler som lovgiver med åpne øyne har gitt, og som nettopp leder til slike fordeler. Dette tilsies også av den valgadgang skattyter er gitt i henhold til omdannelsesloven 9. juni 1961 nr. 16 sammenholdt med forskriftene 17. januar 1991. Og det er ikke illojalt å skatteplanlegge ut fra de skattereglene som gjelder.

Jeg er ikke enig i dette. Etter min oppfatning er Nygårds disposisjoner illojale overfor skattelovens avskrivningsregler. I vår sak er realiteten at Nygård har benyttet seg av en selskapsdannelse som har meget små reelle virkninger. Ved dette har han tatt sikte på å oppnå avskrivninger som ellers ville ha vært utelukket, dels på selvutviklet goodwill og dels på allerede avskrevet eller direkte utgiftsført utstyr og inventar. Jeg mener at dette representerer en illojalitet i forhold til avskrivningsreglene, som nettopp skal trekke opp grensene for hva som kan avskrives, og som er av stor betydning for fastsettelsen av den enkelte skattyters skatteplikt. Jeg tilføyer at omdannelsesloven av 1961 og forskriftene av 1991 ikke innsnevrer anvendelsen av den skatterettslige gjennomskjæringsregel.

Nygård har med styrke fremholdt at dersom han hadde opprettet et heleid aksjeselskap og lagt regnskapsvirksomheten over i det selskapet, ville gjennomskjæring ikke kunne skje. Han har i den forbindelse vist til atskillige eksempler på omdanning til heleid aksjeselskap, der gjennomskjæring ikke har vært vurdert. Gjennomskjæring i vår sak strider etter hans syn således mot den nøytralitet med hensyn til selskapsform som skattereglene tilstreber.

Uten at jeg finner grunn til å ta stilling til spørsmålet om gjennomskjæring ved opprettelse av heleid aksjeselskap, som for øvrig har andre rettsvirkninger enn vi står overfor i denne sak, bemerker jeg at gjennomskjæringsregelen er en generell regel på skatterettens område, og aksjeselskap er ikke unntatt fra regelens virkeområde. For ordens skyld tilføyer jeg at den ligningspraksis som Nygård har påberopt seg, ikke kan være bindende for ligningsmyndighetene, noe som heller ikke er anført.

Anken har ikke ført frem, og Nygård må erstatte staten sakens omkostninger for Høyesterett etter hovedregelen i tvistemålsloven §180 første ledd. Omkostningene fastsettes overensstemmende med salæroppgaven til kr 73.278.

Selv om saken ikke har budt på stor tvil, finner jeg at Nygård hadde berettiget grunn til å søke en rettslig avklaring av saken. På denne bakgrunn antar jeg at sakens omkostninger for herredsretten bør oppheves. For øvrig mener jeg at lagmannsrettens dom skal stadfestes. Jeg har etter omstendighetene utformet ny domskonklusjon.

Jeg stemmer for denne

dom:

1. Staten v/Telemark fylkesskattekontor frifinnes.

2. Saksomkostninger for herredsretten tilkjennes ikke. Lagmannsrettens dom, domsslutningen punkt 2, stadfestes.

3. I saksomkostninger for Høyesterett betaler Asbjørn Nygård, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS en for alle og alle for en til Staten v/Telemark fylkesskattekontor 73.278 - syttitretusentohundreogsyttiåtte - kroner innen 2 - to - uker fra dommens forkynnelse.

Dommar Utgård: Eg er i det hovudsaklege og i resultatet einig med førstvoterande.

Dommer Matningsdal: Likeså.

Dommer Gussgard: Likeså.

Dommer Lund: Likeså.

Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne

D O M :

1. Staten v/Telemark fylkesskattekontor frifinnes.

2. Saksomkostninger for herredsretten tilkjennes ikke. Lagmannsrettens dom, domsslutningen punkt 2, stadfestes.

2. I saksomkostninger for Høyesterett betaler Asbjørn Nygård, Nygård Regnskapsservice DA og Xantippe AS en for alle og alle for en til Staten v/Telemark fylkesskattekontor 73.278 - syttitretusentohundreogsyttiåtte - kroner innen 2 - to - uker fra dommens forkynnelse.