Rt-1988-1123
| Instans: | Høyesterett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1988-10-28 |
| Publisert: | Rt-1988-1123 (373-88) |
| Stikkord: | Skatterett |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | L.nr 142/1988, nr 109/1987 |
| Parter: | 1. I/S Øvre Otra, 2. Otteraaens Brugseierforening (advokat Christian Bruusgaard - til prøve) mot Bykle kommune (advokat Hans O. Bang). |
| Forfatter: | Bugge, Michelsen, Røstad, Langvand, Sandene |
| Lovhenvisninger: | Eigedomsskattelova (1975) §3, §4, Skatteloven (1911) §13, §36, §37, §8, Byskatteloven (1911) §3, §4, §5, Byskatteloven (1911), Tvistemålsloven (1915) §180, Skattebetalingsloven (1952) §48, §1, §23, §33, §5, §6, §8, §9, Eigedomsskattelova (1975) |
Dommer Bugge: Bykle kommune innførte fra 1977 eiendomsskatt på verk og bruk i medhold av eiendomsskatteloven av 6. juni 1975 nr 29 §3 annet punktum jfr. §4 annet ledd. For 1980 og 1981 ble eiendomsskatt utskrevet også på de uferdige deler av kraftverksanlegg tilhørende I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening, som i fellesskap forestår utbygging av øvre Otra med sidevassdrag - byggetrinn 3 - i Bykle. Etter avholdt takst og overtakst ble verdien av de uferdige anlegg i Bykle satt til kr 176.000.000 for 1980 og til kr 378.000.000 for 1981, og eiendomsskatten av disse verdier utskrevet med henholdsvis 6 promille og 7 promille. Etter overenskomst med kommunen er anleggseierne i fellesskap blitt ansett ansvarlige for eiendomsskatten.
I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening mente at loven ikke gav hjemmel for å skrive ut eiendomsskatt på anlegg som var under oppførelse og reiste ved stevninger av 15. august 1983 og 22. mars 1984 søksmål ved Setesdal herredsrett med påstand om opphevelse av kommunens eiendomsskattevedtak for 1980 og 1981. Subsidiært ble det hevdet at det iallfall ikke var adgang til, slik som det var gjort ved takseringene, å medta i skattegrunnlaget beløp på ialt ca kr 18.000.000 som saksøkerne hadde utbetalt til tiltak og næringsfond for å oppfylle konsesjonsvilkårene. Bykle kommune gjorde prinsipalt gjeldende at søksmålene for så vidt hjemmelsspørsmålet angår, var reist for sent etter reglene i skattebetalingsloven §48 nr 5 jfr. eiendomsskatteloven §23, og påstod dem avvist. For øvrig påstod kommunen seg frifunnet. Herredsretten forente de to søksmål til felles behandling og avsa 29. mars 1985 dom med denne domsslutning:
"1. Bykle kommune frifinnes.
2. I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening tilpliktes in solidum å betale saksomkostninger til Bykle kommune med kr. 64.500,- - sekstifiretusenfemhundre 00/100 - med oppfyllelsesfrist 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen."
Dommen innebar at kommunens avvisningspåstand ikke ble tatt til følge. Dette har kommunen akkviescert ved.
I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening påanket herredsrettens dom til Agder lagmannsrett. Det ble søkt om tillatelse til å bringe anken direkte inn for Høyesterett, men slik tillatelse ble ikke gitt. Lagmannsretten avsa dom 5. januar 1987 med slik domsslutning:
"1. Setesdal herredsretts dom av 29. mars 1985 stadfestes.
2. I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening dømmes til in solidum, og innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av lagmannsrettens dom, å betale til Bykle kommune kr. 37.700,- - trettisjutusensjuhundrekroner - som erstatning for saksomkostninger for lagmannsretten."
Når det gjelder saksforholdet og partenes anførsler for herredsretten og lagmannsretten, viser jeg ellers til de avsagte dommer. Jeg nevner at det er en feil når det i herredsrettens dom sies at eiendomsskatten ble utskrevet med 6 promille både for 1980 og for 1981. For 1981 var den vedtatte sats som nevnt 7 promille.
Lagmannsrettens dom er av I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening påanket til Høyesterett. Anken gjelder rettsanvendelsen. Det er fremlagt enkelte nye dokumenter som det ikke er grunn til å regne opp. Saken står for Høyesterett i alt vesentlig i samme stilling som for lagmannsretten, og partenes anførsler er også i hovedsaken de samme.
Anførslene fra de ankende parter kan oppsummeres slik:
Eiendomsskatteloven gir i §4 annet ledd en definisjon av hva loven forstår ved verk og bruk, som kommunene har adgang til å skattlegge utenfor bymessige områder. De anlegg som nevnes - "fabrikkar, sagbruk, møllebruk" osv. - er alle beskrevet etter den funksjon de utfører eller den virksomhet som foregår der, og det må bety at det er det ferdige anlegg det siktes til. Etter de ankende parters mening følger det direkte av loven ordlyd at uferdige anlegg eller anleggsdeler ikke er "verk og bruk" som kan skattlegges eller medregnes i skattegrunnlaget i landdistriktene. Skal noe annet gjelde, må man ha sikre holdepunkter for det i loven, og det har man ikke. Tvert om gir loven regel om anlegg som eies av staten, en klar indikasjon på at det er ferdige eller driftsklare anlegg det siktes til; de kan nemlig etter §6b) bare skattlegges når de drives for fortjeneste.
Det er en feil når lagmannsretten har lagt spesiell vekt på ordene "utbygde vassfall og vassfallstykke" i oppregningen i §4 annet ledd; retten overser her at om skatteplikten skal omfatte uferdige anlegg, må det gjelde ethvert uferdig anlegg av den art som er beskrevet i oppregningen.
Den omstendighet at loven i §8 - som ennå ikke er satt i kraft - knytter eiendomsskattegrunnlaget til den verdi som den faste eiendom settes til ved formuesligningen, kan ikke føre til noe annet resultat. Man trenger likevel et klart skjæringspunkt for når skatteplikten for verk og bruk inntrer, og det må være når anlegget er ferdigstillet. Siden det er formuesligningen året før eiendomsskatteåret som skal legges til grunn, vil loven ordning dessuten medføre at anlegg som er påbegynt etter ligningstidspunktet, nettopp ikke inngår i grunnlaget for eiendomsskatten i det påfølgende år.
Etter de ankende parters mening er det ikke riktig, når lagmannsretten bygger på at det ubetinget er byskatteloven skattevilkår og verdsettelsesprinsipper som er videreført i eiendomsskatteloven. Landskatteloven satte i §13 det klare vilkår for at verk og bruk kunne eiendomsbeskattes i landkommunene, at anlegget var kommet i drift innen 1. januar i skatteåret. Dette vilkår kan ikke ansees bortfalt ved eiendomsskatteloven; tvert om uttales det i Ot.prp. nr 44 for 1974-75 side 13 at loven §9 "svarer stort sett til landskattelova §13, første leden". Skulle vilkåret ikke lenger gjelde, ville det innebære en betydelig skatteskjerpelse, ikke minst ved kraftutbygging, hvor anleggsarbeidene ofte pågår i mange år. I så fall måtte lovgiveren ha sagt tydelig fra.
De ankende parter bestrider videre at det av byskatteloven verdsettelsesregler, som inntil videre skal gjelde, følger at uferdige anlegg kan trekkes inn i eiendomsskattegrunnlaget. Etter byskatteloven §4 første ledd skal skatteverdien normalt fastsettes hvert 10. år. Etter §4 tredje ledd kan omverdsettelse skje når nye bygninger er oppført, og etter fjerde ledd kreves det særskilt vedtak av formannskapet for omtaksering når eiendomsverdien av andre grunner er vesentlig forøket. Opplysninger som er innhentet fra en del av landets større byer, viser at det vanlige er at nye bygninger og anlegg først blir tatt med i skattegrunnlaget når de er ferdigstillet. Denne praksis må antas å være uttrykk for en festnet rettsoppfatning av hva loven tillater, som det må legges vekt på. Bare Trondheim og Narvik synes å følge en annen praksis, begrenset til større bygg og anlegg.
Etter de ankende parters oppfatning foreligger det for øvrig ikke noe vedtak av Bykle formannskap om omtaksering for 1980, da eiendomsskatt første gang ble utskrevet for de uferdige anlegg i øvre Otra. For 1981 erkjennes det å være fattet et slikt vedtak. De ankende parter opprettholder sin subsidiære påstand om at det iallfall ikke var lovlig adgang til å medta i skattegrunnlaget de utbetalinger som regulantene har måttet foreta til næringsfond og tiltak i henhold til konsesjonsvilkårene, slik det er gjort ved de avholdte takster og overtakster for 1980 og 1981. Regelen etter byskatteloven §5, som fortsatt gjelder, er at takstverdien skal settes til det beløp som anleggene kan avhendes for "under sedvanlige omsetningsforhold ved fritt salg". Det betyr at man må forutsette en salgssituasjon som ikke er påvirket av konsesjonsplikten ved vassdragsreguleringer. Byggeomkostninger og ordinære erstatninger for grunnerverv m.v. må det i prinsippet kunne tas hensyn til, fordi de må forutsettes å ville gi seg utslag i salgsprisen, men ikke utbetalinger som regulanten har måttet tåle utelukkende for å oppfylle konsesjonsvilkår og som ikke økonomisk sett er kommet anlegget til gode. Slike utgifter vil ikke en kjøper betale noe ekstra for.
De ankende parter har nedlagt slik påstand:
1. Bykle kommunes utskrivning av eiendomsskatt på I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening (byggetinn 3 for uferdig anlegg) for skatteårene 1980 og 1981 oppheves.
2. Prinsipalt: Det foretas ikke ny utskrivning av eiendomsskatt for skatteårene 1980 og 1981.
Subsidiært: Det utskrives ny eiendomsskatt hvor verdien av tiltak og fonds ikke medtas i eiendomsskattegrunnlaget for 1980 og 1981.
3. I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening tilkjennes saksomkostninger for herredsrett, lagmannsrett og Høyesterett."
Ankemotparten, Bykle kommune, henholder seg til de tidligere retters avgjørelser, som hevdes å være riktige i resultatet og begrunnelsen. Kommunen slutter seg helt ut til herredsrettens og lagmannsrettens rettslige vurderinger, som på en del punkter er blitt utdypet for Høyesterett. Det bestrides således at det etter eiendomsskatteloven er noe vilkår for å skattlegge verk og bruk i landdistrikene, at anleggene er ferdigstillet eller satt i drift. Et slikt vilkår kan hverken utledes av §4 annet ledd eller av loven øvrige bestemmelser. Særbestemmelsen i den tidligere landskattelovs §13 første ledd om at nye anlegg måtte være satt i drift pr. 1. januar i skatteåret, falt bort ved eiendomsskatteloven, som bygger på at det er den faktiske eiendomsverdi som skal være skattegrunnlaget, uansett om det gjelder områder utbygget på byvis eller verk og bruk utenfor slike områder. Byskatteloven verdsettelsesregler, som fortsatt gjelder, stiller intet krav om at bygning eller anlegg skal være ferdigstillet for å kunne medtas i skattegrunnlaget; tvert om gir de klar anvisning på at omtaksering skal skje når eiendomsverdien øker som følge av utbygging eller av andre grunner. Etter kommunens oppfatning foreligger det gyldig vedtak av formannskapet om omtaksering av de ankende parters uferdige anlegg både for skatteåret 1980 og 1981. Også når det gjelder de ankende parters subsidiære ankegrunnlag støtter kommunen seg til herredsrettens og lagmannsrettens syn. Bykle kommune har nedlagt slik påstand:
"1. Agder lagmannsretts dom av 5. januar 1987 stadfestes.
2. Bykle kommune tilkjennes saksomkostninger for Høyesterett."
Jeg har kommet til samme resultat som herredsretten og lagmannsretten og kan på vesentlige punkter slutte meg til den begrunnelse de har gitt.
Loven av 6. juni 1975 gir i §3 kommunene adgang til å skrive ut eiendomsskatt - som er en ren objektskatt - på verk og bruk, selv om disse ligger utenfor områder "som heilt eller delvis er utbygde på byvis". Lovens §4 annet ledds annet punktum angir så, ved en eksemplifikasjon, hva som regnes som "verk og bruk". Det er ubestridt at kraftverksanlegg er å anse som verk og bruk i loven forstand, uten at det er nødvendig å ta standpunkt til hvilken kategori i oppregningen slike anlegg nærmest hører under. Av §4 første ledd følger at skatten skal skrives ut "på dei faste eigedomane ut frå tilhøva den 1 januar i skatteåret", som loven definerer i §1 annet ledd. Jeg er enig med de tidligere retter i at man ikke ut fra loven ordbruk ved oppregningen av hva som regnes som verk og bruk i §4 annet ledd, kan slutte at det er et vilkår for å utskrive eiendomsskatt at anlegget er ferdigstillet, eller eventuelt i drift eller driftsklart, på det nevnte tidspunkt.
Ser man på eiendomsskatteloven forhistorie og dens formål og øvrige bestemmelser, må det være klart at det ikke har vært meningen å stille et slikt vilkår.
Begrepet "verk og bruk" har sin bakgrunn i landskatteloven §8 første ledd bokstav b). Denne hadde en nesten likelydende oppregning av hva slags anlegg som skulle regnes som verker og bruk og som kunne pålegges eiendomsskatt på grunnlag av den særlige skyldmarkberegning etter §8 fjerde ledd. I §13 første ledd hadde landskatteloven en særskilt bestemmelse om at dersom et slikt anlegg var blitt nedrevet eller ødelagt forut for 1. januar i skatteåret, eller dersom et nytt anlegg ikke var satt i drift innen samme tidspunkt, skulle det ikke skattlegges. Om denne bestemmelse hadde Skattelovkomiteen av 1899 i sin innstilling (avgitt i 1904, bemerkningene på side 292 til de tilsvarende §21 og §14b i komiteutkastet) anført:
"I denne paragraf omhandles blot anlæg, som indgaar under §14b. Bestemmelserne i første led er nye. Man har anseet det paakrævet, at der fastsættes et bestemt tidspunkt, der bliver afgjørende for skatlægningen i tilfælde, hvor et ældre anlæg nedrives eller paa anden maade tilintetgjøres. Ligeledes er det antaget nødvendigt at indtage en bestemmelse om, hvorledes der bliver at forholde med nyopførte anlæg. Andet punktum foreskriver, at saadanne anlæg ikke bliver at skatlægge, medmindre de er satte i drift inden 1ste januar i skatteaaret."
Bestemmelsen i §13 første punktum om anlegg som er blitt revet eller ødelagt før 1. januar i skatteåret, har fått sitt motstykke i §9 i eiendomsskatteloven av 1975. Derimot opptok eiendomsskatteloven ikke bestemmelsen i §13 annet punktum, som man altså ved landskatteloven tilblivelse hadde funnet det nødvendig å innta for å fastslå at nye anlegg ikke skulle kunne beskattes før de var kommet i drift. Og etter min oppfatning ville det også ha passet dårlig inn i den nye lovs system om man skulle ha inntatt, eller forutsatt, en slik bestemmelse.
Ved forberedelsen av eiendomsskatteloven var det et viktig siktemål at skatten også i landdistriktene, etter at den gamle ordning med matrikkelskatt falt bort, skulle utskrives på grunnlag av den virkelige verdi de skattepliktige eiendommer til enhver tid har. Man ville for det første at verk og bruk i landdistrikt skulle kunne skattlegges etter takstverdi på samme måte som regelen hadde vært for fast eiendom i byene, og dessuten ville man etablere den ordning at takstgrunnlaget skulle være det samme for utligning av eiendomsskatten som for verdsettelsen av fast eiendom ved den ordinære ligning. Dette er kommet til uttrykk flere steder i forarbeidene; jeg viser til Ot.prp. nr 44 for 1974-75 side 7 annen spalte, side 10 annen spalte og side 11 annen spalte, jfr. også Innst. O nr 53 for 1974-75 side 3 første spalte. Det er således ikke uriktig å si, som lagmannsretten gjør, at det "er byskatteloven prinsipper som er de bærende i eiendomsskatteloven".
I tråd med dette bestemmer loven av 1975 i §8 at grunnlaget for utregning av eiendomsskatten, overalt hvor den blir utskrevet, skal være den verdi eller takst som eiendommen blir satt i ved ligningen i året før skatteåret. I dette ligger at også eiendomsskatten i prinsippet skal oppfange den verdiøkning som til enhver tid tilføres eiendommen ved utbygging eller på annen måte og som gir seg utslag i salgsverdien, på samme måte som ved den ordinære formuesligning, jfr. skattelovens §36 første ledd og §37 bokstav a. Dette vil være regelen ganske uavhengig av om utbyggingen er ferdigstillet eller ikke. Lovens ordning vil riktignok, som de ankende parter har pekt på, kunne medføre at en utbygging som ikke var påbegynt på det tidspunkt som ligger til grunn for formuesligningen, ikke vil gi seg utslag i eiendomsskatten i det påfølgende skatteår etter eiendomsskatteloven, og det selv om utbyggingen skulle være fullført pr. 1. januar i skatteåret. Men denne tidsforskyvning var man klar over ved lovforberedelsen, jfr. proposisjonen side 11, og den er en rent teknisk følge av det system man valgte. Den rokker ikke ved det verdsettelsesprinsipp som loven §8 etablerer.
Nå er §8 av de bestemmelser i eiendomsskatteloven som ennå ikke er blitt satt i kraft, jfr. §33 annet ledd, og inntil så skjer gjelder bestemmelsene om verdsettelsesgrunnlaget i byskatteloven §4 og §5. Når det gjelder innholdet av disse bestemmelser, finner jeg det tilstrekkelig å vise til herredsrettens og lagmannsrettens utførlige bemerkninger. Det står for meg som klart at byskatteloven eiendomsskattebestemmelser, som etter §3 i prinsippet omfattet all fast eiendom i byene, gir hjemmel for å inkludere verdiøkning som følge av en pågående utbygging i skatteverdien, ved omverdsettelse etter §4 tredje ledd eller ved særskilt omtaksering etter §4 fjerde ledd, i tiden mellom de ordinære takseringer etter første ledd. Det gjaldt etter byskatteloven intet vilkår om at eiendom i form av "verk og bruk" skulle være ferdigstillet eller satt i drift for å kunne skattlegges. I likhet med lagmannsretten finner jeg også at de opplysninger om praksis i en del byer som de ankende parter har innhentet, må være uten betydning for dette spørsmål; de er heller ikke samsvarende.
Som lagmannsretten antar jeg videre at det vedtak Bykle formannskap traff om utskrivning av eiendomsskatt på verk og bruk i forbindelse med budsjettbehandlingen for 1980 fyller de formelle krav til omtaksering etter byskatteloven regler for så vidt de uferdige anlegg angikk.
Også når det gjelder de ankende parters anførsel om betydningen av særbestemmelsen i eiendomsskatteloven §6b) jfr. §5b) om anlegg som eies og drives av staten, finner jeg det tilstrekkelig å vise til det herredsretten og lagmannsretten sier.
Etter min mening kan heller ikke de ankende parters subsidiære påstand føre frem. Jeg er enig med herredsretten og lagmannsretten i at det måtte være adgang til å medta i takstgrunnlaget de utlegg regulantene har hatt til næringsfond og tiltak, og jeg har for så vidt ikke noe å tilføye.
Anken har vært forgjeves, og jeg antar at Bykle kommune må tilkjennes saksomkostninger også for Høyesterett etter den alminnelige regel i tvistemålsloven §180 første ledd. Omkostningene settes i henhold til oppgave til kr 53.500, hvorav kr 3.500 er utlegg.
Jeg stemmer for denne dom:
Lagmannsrettens dom stadfestes.
I saksomkostninger for Høyesterett betaler I/S Øvre Otra og Otteraaens Brugseierforening, en for begge og begge for en, til Bykle kommune 53.500 - femtitretusenfemhundre - kroner innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom.