HR-2015-2257-A

Instans:	Norges Høyesterett
Dato:	2015-11-11
Publisert:	HR-2015-02257-A - Rt-2015-1239 - UTV-2015-2115
Stikkord:
Sammendrag:	Saken gjelder gyldigheten av ligningsvedtak og vedtak om arbeidsgiveravgift. Tvisten knytter seg til den skattemessige verdien av fordelen ved fri kost for et stort antall polske arbeidstakere som i årene 2007 og 2008 var utleid fra to polske foretak til norske selskaper for å utføre arbeid i Norge. Spørsmålet er om satsen for verdsettelse av fordelen ved fri kost – som for pendlere knytter verdsettelsen til sparte utgifter til kost i hjemmet – skulle ha vært fraveket fordi den faktiske besparelsen i Polen var vesentlig lavere enn satsen. Dette ville i tilfelle kunne gi en tilsvarende reduksjon i arbeidsgiveravgiften.
Saksgang:	HR-2015-02257-A, (sak nr. 2014/2250), sivil sak, anke over dom
Parter:	Ventor Sp. Zoo PUH BRV Multi A og øvrige ansatte i Ventor Sp. Zoo, jf. liste B og øvrige ansatte i PUH BRV Multi, jf. (advokat Stein Nygaard – til prøve) liste mot Staten v/Sentralskattekontoret for (Regjeringsadvokaten v/advokat Sture utenlandssaker Nilsson)
Forfatter:	Falch, Bull
Lovhenvisninger:	folketrygdloven § 23-2, skatteloven § 5-12, ligningsloven § 7-1, skatteloven § 5-1, skattebetalingsforskriften § 5-8-10, naturalytelser § 2-1, forskriften § 2-4, skatteloven § 6-13, skattelov § 80, skattelovens § 80, tvisteloven § 20-2

                                    NORGES HØYESTERETT


        Den 11. november 2015 avsa Høyesterett dom i


        HR-2015-02257-A, (sak nr. 2014/2250), sivil sak, anke over dom,

        Ventor Sp. Zoo
        PUH BRV Multi

        A og øvrige ansatte i Ventor Sp. Zoo, jf.
        liste
        B og øvrige ansatte i PUH BRV Multi, jf.    (advokat Stein Nygaard – til prøve)
        liste

        mot

        Staten v/Sentralskattekontoret for          (Regjeringsadvokaten v/advokat Sture

        utenlandssaker                              Nilsson)

G I V N I N G :

(1) Dommer Bårdsen: Saken gjelder gyldigheten av ligningsvedtak og vedtak om
arbeidsgiveravgift. Tvisten knytter seg til den skattemessige verdien av fordelen ved fri
kost for et stort antall polske arbeidstakere som i årene 2007 og 2008 var utleid fra to
polske foretak til norske selskaper for å utføre arbeid i Norge. Spørsmålet er om satsen for
verdsettelse av fordelen ved fri kost – som for pendlere knytter verdsettelsen til sparte

utgifter til kost i hjemmet – skulle ha vært fraveket fordi den faktiske besparelsen i Polen
var vesentlig lavere enn satsen. Dette ville i tilfelle kunne gi en tilsvarende reduksjon i
arbeidsgiveravgiften.

(2) De polske selskapene Ventor Sp. Zoo og PUH BRV Multi drev med utleie av polske
arbeidstakere til norske selskap, til sammen omkring 1 500 i hvert av de to årene saken
gjelder. Arbeidstakerne pendlet til Norge og mottok fri kost fra arbeidsgiverne. De var
skattepliktige her og ble ved ligningene fordelsbeskattet for kostbesparelse i hjemmet. 2

Den skattepliktige fordelen ble beregnet ut fra satsen for fri kost, som fastsettes årlig av
Skattedirektoratet.

(3) Sentralskattekontoret for utenlandssaker traff 14. februar 2011 vedtak basert på at
ligningen av de polske arbeidstakerne skulle foretas etter Skattedirektoratets satser for

verdien av spart kost i hjemmet, som er de samme uavhengig av kostnadsnivået i det
landet som skattyteren pendler fra. Selskapenes arbeidsgiveravgift ble beregnet på det
samme grunnlaget, jf. folketrygdloven § 23-2 første ledd første punktum. Etter klage traff
Skatteklagenemda ved Sentralskattekontoret for utenlandssaker 14. desember 2012 fire
vedtak hvor lignings- og avgiftsvedtakene ble opprettholdt.

(4) Ventor Sp. Zoo og ansatte i selskapet, samt PUH BRV Multi og ansatte i det selskapet,

reiste i juli 2013 hver sin sak mot staten ved Sentralskattekontoret for utenlandssaker med
krav om at ligningen for de ansatte for 2007 og 2008 skulle oppheves. Liste over de
ansatte som er parter i saken, fremgår av advokat Nygaards prosesskriv 28. oktober 2013
til Stavanger tingrett. Det ble gjort gjeldende at ny ligning måtte baseres på at spart kost i
hjemmet skulle verdsettes ut fra polsk kostnadsnivå, ikke Skattedirektoratets faste satser. I
begge søksmålene ble det krevd at de parallelle vedtakene for arbeidsgiveravgift for de to
polske foretakene skulle oppheves.

(5) Stavanger tingrett, som forente søksmålene, avsa 8. januar 2014 frifinnende dom og
tilkjente staten sakskostnader. Gulating lagmannsrett forkastet ankene fra selskapene og
de ansatte ved dom 13. oktober 2014. Også for lagmannsretten ble staten tilkjent
sakskostnader.

(6) Ventor Sp. Zoo og ansatte i selskapet, samt PUH BRV Multi og ansatte i det selskapet,

har anket til Høyesterett for så vidt gjelder lagmannsrettens rettsanvendelse.

(7) Saken står i hovedsak i samme stilling for Høyesterett som for tidligere instanser, likevel
slik at det nå ikke gjøres gjeldende at de omtvistede vedtakene er i strid med EØS-
rettslige eller andre diskrimineringsforbud. Slike spørsmål har derfor ikke vært prosedert
eller problematisert for Høyesterett.

(8) De ankende parter – Ventor Sp. Zoo, PUH BRV Multi, A og andre ansatte i Ventor Sp.
Zoo samt B og andre ansatte i PUH BRV Multi – har i korte trekk gjort gjeldende:

(9) De fire vedtakene i saken – to om beregning av arbeidsgiveravgift og to om ligningen av
de ansatte – er basert på uriktig rettsanvendelse og må derfor kjennes ugyldige.

(10) Det er et skatterettslig grunnprinsipp at fordeler skal verdsettes ut fra sin virkelige verdi,
jf. skatteloven § 5-12 andre ledd sammenholdt med § 5-3, som viser til
"omsetningsverdien". De personlige skattyterne i saken her er imidlertid beskattet for
fordelen ved sparte utgifter til kost i hjemmet, basert på sjablonregler som ikke tar hensyn
til at levekostnadene i Polen – hvor skattyterne har sitt hjem – er vesentlig lavere enn i
Norge. De er dermed beskattet for en høyere verdi enn omsetningsverdien. Et visst spenn
mellom omsetningsverdi og verdsettelse etter sjablonger må aksepteres. Men det går en

grense. Og den grensen er passert i saken her, ettersom fordelen i realiteten mest
sannsynlig bare er verd en fjerdedel av den verdi som er beskattet. 3

(11) Skatteloven § 5-12 tredje ledd om beskatning basert på faste satser må på denne bakgrunn
tolkes innskrenkende, av hensyn til sammenhengen mellom verdsettelsesreglene og

alminnelige skatterettslige prinsipper. Dette er også påkrevd for å hindre et urimelig
resultat. Satsene er fastsatt ut fra norske forhold. De passer dårlig i et lavkostland som
Polen. Satsene leder i realiteten til beskatning av fiktive inntekter. Det fremgår uttrykkelig

av Skattedirektoratets meldinger om trekkberegning både for 2007 og 2008 at det er
anledning til å fravike satsene i særlige tilfeller. Administrative hensyn har liten vekt. Det
er lett å innhente informasjon om kostnadsnivået i Polen.

(12) Ligningsloven § 7-1 første ledd andre punktum gir anledning til å fravike
takseringsreglene ved ligningen dersom "forholdene i den enkelte sak tilsier et ikke
ubetydelig avvik fra takseringsregelen". Det er ut fra forarbeidene til ligningsloven uklart

om § 7-1 første ledd andre punktum gjelder satsene for sparte utgifter til kost i hjemmet.
Men prinsippet som bestemmelsen gir uttrykk for – at satsene kan fravikes når spriket blir
for stort – får uansett anvendelse per analogi.

(13) Ventor Sp. Zoo, PUH BRV Multi, A og andre ansatte i Ventor Sp. Zoo, samt B og andre
ansatte i PUH BRV Multi har lagt ned slik påstand:

"Sak Ventor Sp. Zoos ansatte:

1. Ligningen for A og de øvrige ansatte i Ventor Sp. Zoo for 2007 og 2008
oppheves som ugyldig. Ved ny ligning skal kostbesparelsen fastsettes til polsk
kostnadsnivå.

2. Den norske Stat dømmes til å betale A og de øvrige ansatte i Ventor Sp. Zoo
sakens omkostninger for tingretten, lagmannsretten og Høyesterett.

Sak B, og de øvrige ansatte i PUH BRV Multi:

1. Ligningen for de ansatte i PUH BRV Multi for 2007 og 2008 oppheves som
ugyldig. Ved ny ligning skal kostbesparelsen fastsettes til polsk kostnadsnivå.

2. Den norske Stat dømmes til å betale B, og de øvrige ansatte i PUH BRV Multi

sakens omkostninger for tingretten, lagmannsretten og Høyesterett.

Sak Ventor Sp. Zoo:

1. Fastsettelsen av grunnlaget for arbeidsgiveravgiften for Ventor Sp. Zoo for
2007 og 2008 oppheves som ugyldig. Ved ny fastsettelse legges til grunn den
nye inntektsfastsettelsen for de ansatte.

2. Den norske Stat dømmes til å betale Ventor Sp. Zoo sakens omkostninger for
tingretten, lagmannsretten og Høyesterett.

Sak PUH BRV Multi:

1. Fastsettelsen av grunnlaget for arbeidsgiveravgiften for PUH BRV Multi for
2007 og 2008 oppheves som ugyldig. Ved ny fastsettelse legges til grunn den
nye inntektsfastsettelsen for de ansatte.

2. Den norske Stat dømmes til å betale PUH BRV Multi sakens omkostninger for
tingretten, lagmannsretten og Høyesterett."

(14) Ankemotparten – staten ved Sentralskattekontoret for utenlandssaker – har i korte trekk
gjort gjeldende: 4

(15) Lagmannsrettens dom er riktig både i resultat og begrunnelse. Gjenstanden for beskatning
er fri kost, som for pendlere verdsettes ut fra kostbesparelsen i hjemmet etter
Skattedirektoratets sats. Systemet med sjablonmessig verdsettelse har klar hjemmel i

skatteloven og skattebetalingsloven med tilhørende forskrifter. Ordningen er et resultat av
et lovgivervalg. Den har gode reelle grunner for seg.

(16) Sjablonmessig verdsettelse etter § 5-12 tredje ledd er et uttrykkelig og nøye regulert
unntak fra hovedregelen om verdsettelse etter omsetningsverdi i § 5-12 andre ledd,
jf. § 5-3. Det kan da ikke være grunnlag for en innskrenkende tolkning av skatteloven

§ 5-12 tredje ledd av hensyn til alminnelige skatterettslige prinsipper om verdsettelse etter
omsetningsverdi. Heller ikke den muligheten til å fravike satsene som fremgår av
Skattedirektoratets meldinger om trekkberegning for 2007 og 2008, åpner for noe mer enn
fravikelse helt unntaksvis ut fra særlige individuelle forhold. Det er en lovgiveroppgave å
vurdere behovet for generelle verdsettelsesregler for større grupper, herunder for pendlere
fra lavkostland.

(17) Ligningsloven § 7-1 første ledd andre punktum, som åpner for å fravike takseringsregler
ved ligningen, gjelder ikke satser for trekkpliktige ytelser, som ikke er fastsatt med
hjemmel i ligningsloven § 7-1 første ledd. Bestemmelsen åpner dessuten kun for fravik i
individuelle tilfeller. Den kan ikke benyttes til å fravike satsene for en hel gruppe av
skattytere.

(18) Staten ved Sentralskattekontoret for utenlandssaker har lagt ned slik påstand:

"1. Anken forkastes.

2. Staten v/Sentralskattekontoret for utenlandssaker tilkjennes sakskostnader
for Høyesterett."

(19) Jeg er kommet til at ankene ikke fører frem.

(20) De polske arbeiderne som saken gjelder, var skattepliktige til Norge i 2007 og 2008. De

hadde rett til fradrag for merutgifter til kost ved pendling fra sine hjem i Polen til Norge,
samtidig som de mottok fri kost fra arbeidsgiver. Saken gjelder den skattemessige
verdsettelsen av denne fordelen.

(21) Fri kost for ansatte utgjør en skattepliktig naturalytelse – en fordel vunnet ved arbeid,
jf. skatteloven § 5-1, § 5-10 bokstav a og § 5-12. Etter § 5-12 andre ledd skal

naturalytelser som hovedregel verdsettes etter omsetningsverdien, jf. § 5-3. Dette gjelder
likevel ikke ved verdsettelsen av "fri kost og losji", jf. skatteloven § 5-12 tredje ledd. I
stedet skal ved ligningen benyttes "den verdien som er fastsatt for beregningen av
forskuddstrekk etter skattebetalingsloven".

(22) Saken gjelder ligningsårene 2007 og 2008. Det er ved den ligningsmessige behandlingen,
og også ved den rettslige prøvingen i ting- og lagmannsretten, lagt til grunn at det for

2008 er skattebetalingsloven av 2005 som får anvendelse. Det følger imidlertid av denne
lovens overgangsbestemmelse i § 19-1, med tilhørende ikrafttredelsesforskrift, at det er
skattebetalingsloven av 1952 som får anvendelse også for ligningsåret 2008. På de
punktene som har interesse for saken her, er 1952-lovens løsninger fullt ut videreført i
2005-loven. Jeg viser spesielt til § 5-8 andre ledd og til skattebetalingsforskriften § 5-8-10 5

og § 5-8-13. I det videre refererer jeg til de tidligere regler fastsatt med hjemmel i
skattebetalingsloven av 1952.

(23) Skattebetalingsloven av 1952 § 6 nr. 2 sa at naturalytelser skulle tas med ved
arbeidsgivers trekkberegning "i den utstrekning og med de beløp som fremgår av

departementets forskrifter". Etter forskrift om forskuddstrekk i naturalytelser 21. juni
1993 nr. 546 § 2-1 andre ledd, skulle arbeidsgiver bygge på satsene fastsatt av
Skattedirektoratet. For 2007 var satsen 71 kroner per døgn, jf. Skattedirektoratets melding
1/2007 punkt 1 og forskrift om takseringsregler til bruk ved likningen for inntektsåret
2007 § 1-2-17. For 2008 var satsen satt til 73 kroner per døgn, jf. Skattedirektoratets
melding 1/2008 punkt 1 og forskrift om takseringsregler til bruk ved likningen for
inntektsåret 2008 § 1-2-17.

(24) For pendlere med krav på fradrag for merutgifter til kost ved arbeidsopphold utenfor
hjemmet, skulle det likevel ikke foretas forskuddstrekk for fordelen ved fri kost,
jf. forskrift om forskuddstrekk i naturalytelser § 2-1 sjette ledd. I stedet skulle det foretas
trekk for kostbesparelse i hjemmet, jf. forskriften § 2-4 første ledd. Etter § 2-4 tredje ledd
skulle så verdsettelsen også her skje "etter Skattedirektoratets sats fastsatt for
vedkommende inntektsår for fri kost (alle måltider) etter § 2-1 første ledd i denne

forskrift". Verdien ble dermed den samme som om verdien av fri kost var beregnet
direkte med hjemmel i § 2-1 også for pendlere, henholdsvis 71 og 73 kroner for 2007 og
2008.

(25) I skatteloven § 6-13 tredje ledd er det hjemmel for å gi forskrift til utfylling og
gjennomføring av reglene om skatt ved opphold utenfor hjemmet, herunder "om fradrag
for merutgifter for personer med hjem i EØS-området". Forskrift nr. 1158 av 19.

november 1999 til utfylling og gjennomføring av skatteloven har noen slike regler i
§ 6-13-10 til § 6-13-12. Disse bestemmelsene gjør ingen endringer for pendlere fra andre
EØS-stater for så vidt gjelder verdsettelsen av fri kost.

(26) Strukturen i regelverket er ikke den enkleste. Men det er likevel ikke tvil om at loven og
forskriftene gir en utvetydig anvisning på at for pendlere skal fordelen ved fri kost

beskattes som kostbesparelse i hjemmet etter de satsene som er fastsatt av
Skattedirektoratet for verdsettelsen av fordelen ved fri kost. Ettersom det ikke er gitt
særskilte regler om pendlere fra utlandet, heller ikke fra EØS-området, må utgangspunktet
da være at det er de samme satsene som gjelder uavhengig av hvor arbeidstakeren pendler
fra.

(27) De ankende parter har gjort gjeldende at skatteloven § 5-12 tredje ledd må tolkes

innskrenkende, i den forstand at man likevel ikke skal fastsette verdien av fri kost etter det
systemet denne bestemmelsen med tilhørende forskrifter anviser, dersom gapet mellom
Skattedirektoratets satser og de reelle verdiene blir urimelig stort.

(28) Jeg ser ikke grunnlag for en slik lovforståelse. Lovens ordlyd gir ingen indikasjoner på at
§ 5-12 tredje ledd ikke gjelder dersom avstanden mellom satsen og omsetningsverdi blir
for stor. Systematikken i loven er dessuten helt klar; sjablonmessig verdsettelse etter

§ 5-12 tredje ledd står som et uttrykkelig og gjennomregulert unntak fra verdsettelse ut fra
omsetningsverdi, jf. § 5-12 andre ledd, jf. § 5-3. Formålet med faste satser, herunder
behovet for administrativ forenkling for arbeidsgiver og ved den ligningsmessige
behandlingen, taler mot den lovforståelse de ankende parter gjør gjeldende. Forarbeidene 6

gir heller ikke holdepunkter for at § 5-12 tredje ledd skal leses med en slik reservasjon

som de ankende parter tar til orde for.

(29) I Skattedirektoratets melding 1/2007 punkt 1 i.f. og melding 1/2008 punkt 1 i.f. – der
satsene er fastsatt – heter det:

"Dersom satsane for kost og losji i særlege tilfelle skulle verke klårt urimelege, kan
ytingene setjast til ein lågare verdi ved likninga. Det er føresetnaden at denne ordninga
skal reserverast heilt spesielle tilfelle og difor berre kunne nyttast unntaksvis."

(30) At Skattedirektoratet har tatt inn en slik særskilt reservasjon i selve meldingen om
satsene, bekrefter etter mitt syn at det ikke er rom for en innskrenkende tolkning av
skatteloven § 5-12 tredje ledd, som i tilfelle ville måtte åpne for å fravike satsene i større

utstrekning enn det Skattedirektoratet selv har lagt til grunn ved fastsettelsen av satsene.

(31) For så vidt gjelder rekkevidden av unntaket i Skattedirektoratets meldinger for 2007 og
2008, har jeg festet meg ved at fravikelse forutsetter at satsene "i særlege tilfelle skulle

verke klårt urimelege", og at unntaket tar sikte på de helt spesielle tilfeller. Jeg har ikke
grunnlag for å ta stilling til om lovens ordninger er urimelige ut fra virkningene av den
samlede regulering og de forskjellige hensynene som gjør seg gjeldende. For meg er det
sentrale at Skattedirektoratet har valgt å bruke én felles sats for alle grupper, selv om
satsen ikke vil være like dekkende for alle gruppene. Reservasjonen i Skattedirektoratets

meldinger tar, slik jeg forstår den, ikke sikte på å rokke ved dette grunnleggende
systemvalget – det åpnes ikke for å gjøre alminnelige unntak på gruppenivå. Behovet for
generelle ordninger eller unntak – herunder om det skal gjelde differensierte satser
avhengig av kostnadsnivået i pendlerens hjemland – faller altså utenfor rammen av de

vurderinger som skal foretas i forbindelse med den enkelte ligning.

(32) De ankende parter har vist til ligningsloven § 7-1 første ledd, som lyder:

"Departementet fastsetter takseringsregler for formues-, inntekts- og fradragsposter
som må fastsettes ved skjønn. De legges til grunn ved ligningen med mindre forholdene i
den enkelte sak tilsier et ikke ubetydelig avvik fra takseringsregelen."

(33) Jeg minner om at Skattedirektoratets satser er fastsatt med hjemmel i skattebetalingsloven
§ 6 nr. 2, ikke ligningsloven § 7-1. Etter ordlyden i § 7-1 første ledd andre punktum får
bestemmelsen derfor ikke anvendelse på disse satsene; første ledd andre punktum

refererer til de takseringsreglene som er fastsatt med hjemmel i første ledd første
punktum.

(34) Forarbeidene til ligningsloven bekrefter at, og forklarer i noen grad også hvorfor, satsene
fastsatt av Skattedirektoratet faller utenfor. Jeg viser til Ot.prp. nr. 29 (1978–1979) side

94, som inneholder spesialmotiver til § 7-1, hvor det også sies noe om forholdet til den
tidligere skattelov § 80 nr. 2, som nå er avløst av § 5-12:

"Spørsmålet om takseringsregler kommer i ulik stilling for skjønnsspørsmål som
gjelder inntekt av trekkpliktig arbeid og for andre skjønnsspørsmål. Arbeidslønn i form
av naturalytelser, overskudd på utgiftsgodtgjøringer og fradrag for spesielle utgifter i
forbindelse med lønnet arbeid må, under en fremtidig lønnsskatteordning, fastsettes
som grunnlag for arbeidsgiverens trekkberegning. Som ledd i forberedelsen av
lønnsskatten er det allerede gitt regler om slike skjønnsspørsmål i skattelovens § 80 nr. 2
og skattebetalingslovens §§ 5 og 6. Som nevnt i avsnitt 10.2 om skattelovens § 80 nr. 2,
foreslår departementet at denne bestemmelse blir stående i skatteloven for å tilpasses de 7

regler som gis om lønnsskatt. I ligningsloven tar departementet derfor opp spørsmålene
om takseringsregler bare i den utstrekning de gjelder annet enn inntekt av trekkpliktige
arbeidsforhold."

(35) De ankende parter har argumentert for at prinsippet i ligningsloven § 7-1 første punktum i
hvert fall må få analogisk anvendelse, basert på systembetraktninger og
rimelighetshensyn. Jeg er ikke overbevist. Forarbeidene til § 7-1 åpner ikke for noen
analogisk bruk. Dessuten angir, som jeg allerede har redegjort for, Skattedirektoratets

meldinger for 2007 og 2008 selv vilkårene for å fravike satsene i individuelle tilfeller.
Dette er også referert mer eller mindre direkte i Lignings-ABC for 2007/2008 side 756 i
avsnitt 3.23.1. Det er da lite naturlig å supplere dette med en analogisk anvendelse av
ligningsloven § 7-1.

(36) Jeg har for øvrig vanskelig for å se at § 7-1, dersom den var anvendelig, ville tilføre noe

ytterligere av betydning i saken her: Også denne er begrenset til fravikelse fra satsene i
individuelle tilfeller, når den referer til de konkrete forholdene "i den enkelte sak".
Bestemmelsen gir ikke rom for ved ligningen å fastsette generelle ordninger for bestemte
grupper, herunder for pendlere fra lavkostland.

(37) Ankene må etter dette forkastes.

(38) Jeg ser ikke grunn til å gjøre noen endring i lagmannsrettens avgjørelse om sakskostnader
for tingretten og lagmannsretten. Staten bør etter mitt syn også tilkjennes erstatning for
sine sakskostnader for Høyesterett, jf. tvisteloven § 20-2 første ledd. I tråd med
kostnadsoppgaven bør det tilkjennes 164 700 kroner.

(39) Jeg stemmer for denne

D O M :

1. Ankene forkastes.

2. I sakskostnader for Høyesterett betaler Ventor Sp. Zoo og de ansatte i henhold til
liste, og PUH BRV Multi og de ansatte i henhold til liste, én for alle og alle for én
til staten ved Sentralskattekontoret for utenlandssaker
164 700 – etthundreogsekstifiretusensjuhundre – kroner innen 2 – to – uker fra
forkynnelsen av denne dommen.

(40) Dommer Falch: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med
førstvoterende.

(41) Dommer Bull: Likeså.

(42) Dommer Øie: Likeså.

(43) Dommar Utgård: Det same. 8

(44) Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne

D O M :

1. Ankene forkastes.

2. I sakskostnader for Høyesterett betaler Ventor Sp. Zoo og de ansatte i henhold til
liste, og PUH BRV Multi og de ansatte i henhold til liste, én for alle og alle for én
til staten ved Sentralskattekontoret for utenlandssaker
164 700 – etthundreogsekstifiretusensjuhundre – kroner innen 2 – to – uker fra

forkynnelsen av denne dommen.

Riktig utskrift bekreftes: