LA-1995-311
| Instans: | Agder lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1996-02-21 |
| Publisert: | LA-1995-00311 |
| Stikkord: | Skatterett |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Skien og Porsgrunn byrett. Nr: 94-01024 A - Agder lagmannsrett LA-1995-00311 A |
| Parter: | Ankende part: Lars Øivind Hoksrud (Prosessfullmektig: Advokat Ivar Danielsen). Ankemotpart: Skien kommune (Prosessfullmektig: Advokat Lars Skjelbred). |
| Forfatter: | Lagdommer Steinar Thomassen, formann, Lagdommer John Årseth Ekstraord. lagdommer Bjørn A. Paulson |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §44, Tvistemålsloven (1915) §172, §180 |
Ingeniør Lars Øivind Hoksrud stiftet i 1976 et personlig firma med formål å drive rådgivende ingeniørvirksomhet innen byggeteknikk. Selskapet, som i 1988 hadde seks ansatte, ønsket å ekspandere ytterligere og hadde et særlig ønske om å etablere en faglig nisje i markedet i forbindelse med feltutbygging av boliger. Med dette formål etablerte Hoksrud i 1988 selskapet Elung Eiendom AS. Dette selskap overtok senere i 1988 eiendommen Eikåsen på Åfoss i Skien, og planla der et feltutbyggingsprosjekt for ialt 43 boligenheter. Selskapet fikk etter hvert likviditetsproblemer, og Lars Øivind Hoksrud private firma ydet derfor i januar 1989 et lån til Elung Eiendom AS med kr 400000,-. Elung Eiendom AS fikk likevel store økonomiske vankeligheter, og feltutbyggingen på Eikåsen ble ikke fullført.
Ved skattelikningen for 1990 krevet Lars Øivind Hoksrud fradrag med kr 400000,- som tap i næring etter skatteloven §44 første ledd bokstav d). Beløpet gjaldt Hoksruds lån til Elung Eiendom AS, som ble ansett tapt. I brev av 5. september 1991 meddelte Skien likningskontor at likningen ville bli fraveket, og at det fradragsførte tap i næring ikke ville bli godtatt. Hoksrud påklaget vedtaket til likningsnemnda, som fastholdt likningen. Hoksruds videre klage til overlikningsnemnda førte ikke frem.
Ved stevning av 1. juni 1994 reiste Lars Øivind Hoksrud sak ved Skien og Porsgrunn byrett mot Skien kommune v/ordføreren, med påstand om opphevelse av overlikningsnemndas vedtak. Skien kommune v/ordføreren innga tilsvar den 12. august 1994. Skien og Porsgrunn byrett avsa den 18. januar 1995 dom med slik domsslutning:
"1. Skien kommune frifinnes.
2. Hver av partene bærer sine egne saksomkostninger."
Når det gjelder de nærmere enkeltheter i saksforholdet, partenes anførsler for byretten og byrettens vurdering av sakens faktiske og rettslige sider, vises til byrettens domsgrunner.
Lars Øivind Hoksrud v/advokat Ivar Danielsen har den 14. mars 1995 påanket dommen til Agder lagmannsrett. Anken gjelder både bevisbedømmelsen og rettsanvendelsen. Advokat Lars Skjelbred har den 7. april 1995 inngitt tilsvar på vegne av Skien kommune, og påstått byrettens dom stadfestet.
Ankeforhandling ble holdt i Skien den 15. februar 1995. Den ankende part møtte sammen med sin prosessfullmektig og avga forklaring. Det ble ikke ført vitner, men partene dokumenterte endel skriftlige bevis som vil bli nevnt i den utstrekning de har hatt betydning for lagmannsrettens avgjørelse.
Den ankende part har i det alt vesentlige gjentatt de anførsler som ble gjort gjeldende for byretten, og som er fyldig gjengitt i byrettens dom. Det fastholdes således at det var en særlig og nær tilknytning mellom Lars Øivind Hoksruds personlige næringsvirksomhet, Rådgivende ingeniører, L.Ø.Hoksrud, og selskapet Elung Eiendom AS. Elung Eiendom AS skulle stå som byggherre for klargjøring av boligfelter, og skaffe Hoksruds ingeniørvirksomhet oppdrag. Etableringen av Elung Eiendom AS var derfor hovedsaklig motivert ut fra ønske om å øke oppdragsmengden i egen næringsvirksomhet.
Ingeniørvirksomheten utførte en rekke oppdrag for Elung Eiendom AS. Dette er det detaljert redegjort for i byrettens dom, side 5, som den ankende part viser til. I perioden 1988 - 1990 ble det samlet fakturert kr 1222867,55, hvorav kr 728767,55 er utbetalt fra Elung Eiendom AS til Hoksrud private firma. I tillegg til dette har Hoksrud anslått at ingeniørvirksomheten kunne ha fakturert ytterligere kr 40000,- for hver boligenhet direkte til hver tomtekjøper, hvilket for de 43 tomtene i feltet ville gitt en inntekt på ytterligere ca kr 1700000,-.
Dette viser at utbyggingsprosjektet kunne fått stor betydning for ingeniørvirksomheten. Når byretten har lagt til grunn at det reelle hovedmotiv med etableringen av Elung Eiendom AS var "risikopreget kapitalplassering med fortjeneste for øyet", er dette en helt forfeilet vurdering. Det var utarbeidet et nøkternt budsjett for feltutbyggingen som ville gitt Elung Eiendom AS en inntekt på kr 1450000,- netto.
Likningsmyndighetene har ikke bestridt at lånet på kr 400000 er å anse som endelig tapt i 1990. For å kunne fradragsføre tapet ved likningen av Hoksruds personlige virksomhet, er hovedvilkåret at det var en "særlig og nær tilknytning" mellom de to virksomheter, jfr. Rt-1976-1467 (Løiten Brænderi). Dette utgangspunkt er også lagt til grunn i senere rettsavgjørelser. Den ankende part viser til Rt-1993-396 flg., særlig side 399, hvor det er foretatt en oppsummering av gjeldende rett, slik den er skapt gjennom en forholdsvis omfattende rettspraksis. Av denne rettspraksis kan utledes at det utenfor enkelte typetilfeller må foretas en konkret vurdering på grunnlag av flere momenter. Har motivet, eller det dominerende motiv, vært hensynet til egen virksomhet, vil dette være tilstrekkelig til å innrømme fradragsrett. Har derimot det dominerende motiv vært kapitalplassering eller ønsket om å starte ny virksomhet, er resultatet det motsatte.
Hoksrud må høres med at han etablerte Elung Eiendom AS med det hovedformål å skaffe oppdrag til sitt eget firma. Det har derfor foreligget en slik særlig og nær tilknytning at Hoksrud må gis anledning til å føre sitt tap i Elung Eiendom AS til fradrag ved egen ligning. Hoksrud ønsket å skaffe sitt personlige firma flere ben å stå på og å skaffe nye oppdrag til sin egen ingeniørvirksomhet. Forholdet er for så vidt sammenlignbart med saksforholdet i "Selmer Anlegg"-dommen, se Rt-1993-700, hvor det dessuten også ble tillagt sentral betydning at aksjeervervet var gjort for å fremme den virksomhet aksjeeieren selv drev. Tap på aksjene ble da regnet som tap i næring. Tilsvarende må gjelde for det lån Hoksrud ga Elung Eiendom AS.
Til støtte for sine anførsler har den ankende part i tillegg til de forannevnte dommer vist til flere andre rettsavgjørelser, således Rt-1977-143, Rt-1986-58 og Rt-1990-1143.
Den ankende part har nedlagt slik påstand:
"1. Skien overligningsnemnds vedtak for inntektsåret 1990 av 02 12 93 vedrørende Lars Øivind Hoksrud oppheves.
2. Ved ny likning for inntektsåret 1990 gis Lars Øivind Hoksrud fradrag for sitt tap vedrørende lån til Elung Eiendom AS, stort kr 400000,-.
3. Lars Øivind Hoksrud tilkjennes saksomkostninger for byrett og lagmannsrett."
Skien kommune v/advokat Lars Skjelbred har anført at byrettens dom er riktig både i begrunnelse og resultat, og har ellers for lagmannsretten sammenfatningsvis gjort gjeldende:
Lovens utgangspunkt er at det ikke er anledning til å gjøre fradrag for et slikt tap som det er tale om i nærværende sak. Det er derfor unntaket at det kan gjøre fradrag for tapet, og disse unntaksregler er utviklet gjennom rettspraksis, jfr. således oppsummeringen i Rt-1993-396. Det grunnleggende vilkår for fradrag er at det er en "særlig og nær" tilknytning mellom "aksjeervervet og aksjonærens egen virksomhet". I nærværende sak må det derfor som vilkår for fradrag godtgjøres at det foreligger en slik tilknytning mellom den ankende parts personlige ingeniørfirma og hans etablering og kapitaltilskudd til Elung Eiendom AS. I de rettsavgjørelser hvor rett til inntektsfradrag er innrømmet, har forholdene vært vesentlig anderledes enn i nærværende sak. På grunnlag av rettspraksis kan utledes at hvorvidt fradrag skal innrømmes, vil bero på skatteyterens motiv for å engasjere seg økonomisk i selskapet. Har hovedmotivet vært kapitalanbringelse med sikte på avkastning, vil skatteyteren ikke ha krav på fradrag for tapet. Fradragsrett vil han først ha hvis formålet med engasjementet har vært å skaffe økonomiske fordeler i sin egen virksomhet. Vurderingen av hva motivet har vært, må fortrinnsvis forankres i hvorledes forholdet fremtrer utad, objektivt sett, ikke i antagelser om hvilke subjektive forestillinger den enkelte skatteyter kan ha gjort seg, se Rt-1986-58 flg.
I nærværende sak er det ikke godtgjort at hovedformålet med etableringen av Elung Eiendom AS var å skaffe oppdrag til Hoksruds private ingeniørvirksomhet. Den fremlagte oversikt over utbetalinger fra Elung Eiendom AS til Hoksrud ingeniørfirma, viser at disse kun utgjør en liten del av omsetningen i det personlige firma. Det er derfor en nærliggende konklusjon at Hoksruds primære formål med etableringen av Elung Eiendom AS var en risikopreget kapitalinvestering med fortjeneste for øyet. Dessuten vises til at de to virksomheter driftsmessig var av vesentlig forskjellig karakter. Hoksrud private ingeniørfirma fakturerte løpende sine tjenester uten særlig risiko, mens Elung Eiendom AS satset på et prosjekt hvor det var mulighet for gevinst, men hvor man også måtte akseptere risiko for tap. Det er da heller ikke grunnlag for den konklusjon at det forelå en slik "særlig og nær" sammenheng mellom Hoksruds personlige ingeniørfirma og hans økonomiske engasjement i Elung Eiendom AS at det etter rettspraksis er grunnlag for Hoksruds krav om fradrag for tap. Det er skatteyteren som har bevisbyrden for at vilkårene for inntektsfradrag foreligger. Denne bevisbyrde har ikke Hoksrud oppfylt.
Skien kommune har nedlagt slik påstand:
"1. Pkt. 1 i byrettens domsslutning stadfestes.
2. Skien kommune tilkjennes saksomkostninger hos Lars Øivind Hoksrud for byrett og lagmannsrett."
Lagmannsretten er kommet til et annet resultat enn byretten, og skal bemerke: Etter bevisførselen legger lagmannsretten til grunn at Lars Øivind Hoksrud stiftet Elung Eiendom AS med det hovedformål å skaffe det personlige firma Rådgivende ingeniører, L.Ø.Hoksrud, oppdrag i forbindelse med feltutbygging av boliger. Hoksrud håpet å etablere en faglig nisje i dette spesielle markedet. Han har forklart at hans personlige ingeniørfirma ikke selv kunne engasjere seg direkte som feltutbygger, uten derved å komme i en uheldig dobbeltrolle som muligens kunne være i konflikt med etiske regler for Rådgivende Ingeniørers Forening. Dersom hans ingeniørfirma skulle kunne skaffes oppdrag innen boligfeltutbygging, måtte dette derfor skje via et annet selskap. At Lars Øivind Hoksrud sto som eneaksjonær, styreformann og daglig leder i Elung Eiendom AS, er en omstendighet som etter lagmannsrettens mening snarere styrker enn svekker Hoksruds saksfremstilling, som lagmannsretten derfor finner å måtte bygge på.
Elung Eiendom AS' første prosjekt skulle være utbyggingen av Eikåsen. Hoksrud har forklart at Eikåsenfeltet skulle være et pilotprosjekt hvis primære hensikt var å skaffe det personlige ingeniørfirma innpass i den spesielle bransje som feltutbygging av boligområder representerer. Lagmannsretten finner å måtte legge denne forklaring til grunn. Av det prospekt som ble utarbeidet for "Boligfeltet Eikåsen Åfoss", fremgår at Elung Eiendom AS var utbygger, mens Rådgivende ingeniører, L.Ø. Hoksrud, skulle stå for alle oppgaver i forbindelse med teknisk assistanse til søknader og byggetillatelser, disponering av tomt, tekniske beregninger/dimensjonering samt byggeledelse.
Hoksrud hadde regnet med at suksess med Eikåsenutbyggingen ville føre til at Elung Eiendom AS kunne fortsette sin virksomhet som feltutbygger, og at det personlige ingeniørfirma derved ville sikres fremtidige oppdrag. Elung Eiendom AS ble stiftet på et tidspunkt da det fremdeles var stor byggevirksomhet og optimisme innen bransjen. Dette snudde seg imidlertid raskt, og allerede i 1990 var bunnen i ferd med å falle ut av markedet. Det var dette som førte til at det ble solgt for få tomter til at Eikåsenutbyggingen kunne fullføres, og til at Elung Eiendom AS måtte innstille.
Lagmannsretten finner at selv om det i Hoksruds engasjement i Elung Eiendom AS også lå et moment av kapitalanbringelse med sikte på avkastning, var hovedformålet å skaffe ingeniørfirmaet oppdrag. Det foreligger etter lagmannsrettens oppfatning en slik "særlig og nær" sammenheng mellom de to virksomheter, som etter gjeldende rettspraksis gir Hoksrud rett til å fradragsføre sitt tap i Elung Eiendom AS. Saksforholdet i nærværende sak er svært likt saksforholdet i Rt-1977-143 flg (Havtank) og i Rt-1993-700 flg (Selmer Anlegg), som lagmannsretten viser til.
Likningen av Lars Øivind Hoksrud for inntektsåret 1990 blir etter dette å oppheve. Ved den nye likning gis Lars Øivind Hoksrud fradrag for sitt tap i Elung Eiendom AS med kr 400000,-.
Anken har ført frem og saksomkostningsspørsmålet avgjøres i henhold til tvistemålsloven §180 annet ledd, jfr. §172 første ledd. Skien kommune v/ordføreren bør derfor erstatte Lars Øivind Hoksrud hans omkostninger både for byrett og lagmannsrett, idet det ikke foreligger noen omstendighet som etter §172 annet ledd kan frita for erstatningsplikten.
Advokat Ivar Danielsen har for byretten krevet sin part erstattet saksomkostninger med kr 26000,-. For lagmannsretten har han innsendt omkostningsoppgave med krav om kr 22500,- hvorav kr 21000,- er advokatsalær og kr 1500,- utgifter til utarbeidelse av saksutdrag. I tillegg kommer rettsgebyr for byretten med kr 2850,- og for lagmannsretten med med kr 12125,-. Samlede saksomkostninger blir etter dette kr 63475,-. Ankemotpartens prosessfullmektig har ikke hatt bemerkninger til omkostningsoppgavene, som legges til grunn for omkostningsavgjørelsen.
Dommen er enstemmig.
Domsslutning:
1. Likningen av Lars Øivind Hoksrud for inntektsåret 1990 oppheves.
2. Ved fornyet likning for inntektsåret 1990 gis Lars Øivind Hoksrud fradrag for sitt tap i Elung Eiendom AS med kr 400000,- firehundretusen 00/100.
3. Innen to - 2 - uker fra forkynnelsen av lagmannsrettens dom betaler Skien kommune v/ordføreren til Lars Øivind Hoksrud v/advokat Ivar Danielsen kr 63475,- sekstitretusenfirehundreogsyttifem 00/100 - som erstatning for sakens omkostninger for byrett og lagmannsrett.