LA-1997-1698
| Instans: | Agder lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1998-09-11 |
| Publisert: | LA-1997-01698 |
| Stikkord: | Skatterett |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Nedenes herredsrett nr: 97-00275 - Agder lagmannsrett LA-1997-01698 A |
| Parter: | Ankende part: Bjarne Bringsverd (Prosessfullmektig: Advokat Trond Larsen) Ankemotpart: Staten v/Aust-Agder fylkesskattekontor (Prosessfullmektig: Advokat Alice Jervell) |
| Forfatter: | lagdommer Tormod Rafgård Ekstraord. lagdommer Halvor Sigurdsen Protokollfører: Tormod Rafgård |
| Lovhenvisninger: | Tvistemålsloven (1915) §172, §180, §375 |
Saken gjelder fastsettelsen den ligningsmessige kostpris for en fast eiendom. Saken bakgrunn er i korthet denne:
Bjarne Bringsverd kjøpte i juni 1982 gnr. 44 bnr. 3 i daværende Øyestad kommune for 1,2 millioner kroner. Eiendommen ligger på begge sider av E-18 ved Stoaområdet og besto av jord og skog på tilsammen omkring 300 dekar med våningshus og driftsbygning. I 1987 ble en del av eiendommen på ca 50 dekar, kalt Sandbekktoppen, bortfestet til Norsk Hydro, som hadde planer om å utbygge området med bensinstasjon m.v. Slik utnyttelse av området var i overensstemmelse med gjeldende reguleringsplan. Norsk Hydro hevet senere avtalen, og det ble i 1990 inngått forlik mellom Norsk Hydro og Bringsverd om at Norsk Hydro skulle betale Bringsverd en erstatning på 1,3 millioner kroner. Saken gjelder beskatningen av dette beløp.
Ved ligningen for 1990 fastsatte ligningskontoret at erstatningsbeløpet på 1,3 millioner kroner skulle beskattes fullt ut som kapitalinntekt. Gjennom klagebehandling og etter konferanser med ligningsmyndighetene er beskatningen utsatt til ligningsåret 1995, og det er bestemt at det ved beregningen av skattegrunnlaget skal gjøres fradrag i beløpet for kostpris for vedkommende tomteområde som erstatningen knyttet seg til. Det er uenighet mellom skattemyndighetene og Bringsverd om hvilken kostpris som skal legges til grunn. Ligningskontoret fastsatte i 1996 kostprisen til 220.000 kroner med tillegg av 50 % i kostprisregulering, tilsammen 330.000 kroner. Denne avgjørelse ble påklaget til ligningsnemnda, som 19. mars 1997 fastholdt ligningen. Ligningsnemndas vedtak ble innbrakt for Nedenes herredsrett ved stevning 25. mars 1997. I stevningen gjøres det gjeldende at kostprisen skal settes til 720.000 kroner med tillegg av 50 % oppregulering. Partene er enige om at den del av kostprisen som kan knyttes til eiendommens utbyggingsmuligheter, kan settes til 720.000 kroner. Uenigheten skyldes at Bjarne Bringsverd mener at denne del av kjøpesummen utelukkende referer seg til Sandbekktoppen, mens ligningsmyndighetene har bygget sin kostprisfordeling på at utbyggingsmotivet gjaldt også andre og tilsammen langt større områder.
Herredsretten avsa dom i saken 13. oktober 1997 med slik slutning:
"1. Saksøkte, Staten v/Aust-Agder Fylkesskattekontor frifinnes.
2. Hver av partene bærer sine saksomkostninger."
Nærmere om sakens faktiske bakgrunn, partenes anførsler for herredsretten og herredsrettens begrunnelse for avgjørelsen fremgår av dommen.
Bjarne Bringsverd har påanket herredsrettens dom til Agder lagmannsrett. Ankeforhandling var berammet til 6. mai 1998 men måtte utsettes på grunn av at Bjarne Bringsverd ble syk. Ankeforhandlingen ble holdt i Arendal 1. og 2. september 1998. Den ankende part møtte og avga forklaring. Fra statens side møtte første dag avdelingssjef Peter Fosse og annen dag konsulent Jørn Hurv. Begge forklarte seg. Forøvrig ble det avhørt 3 vitner og foretatt befaring av den aktuelle eiendom. Saken står for lagmannsretten i en noe annen stilling enn for herredsretten. For lagmannsretten er det fra den ankende parts side ikke, som for herredsretten, rettet noe angrep mot ligningsvesenets kostprisfastsettelse forsåvidt gjelder utgifter utenom kjøpesummen. Anførselen for herredsretten om at fylkesskattesjefen skulle ha forpliktet seg til å foreta ny kostprisfordeling, opprettholdes ikke for lagmannsretten.
Det innskytes at Staten, før herredsrettens dom ble påanket fra den annen side, innga kjæremål mot omkostningsavgjørelsen i dommen. Kjæremålet faller bort uten videre ved at anken realitetsbehandles, jfr. Rt-1993-1147.
Bjarne Bringsverds anførsler for lagmannsretten kan sammenfattes slik:
Ligningsmyndighetenes vedtak bygger på en kostprisfordeling som ble foretatt i 1985. Denne fordelingen innebærer ikke noe vedtak i egentlig forstand forsåvidt angår kostpris for et ikke avskrivbart aktivum, som saken her gjelder. Det er først når kostprisen får aktuell betydning for ligningen at det kan sies at det treffes et vedtak, i det foreliggende tilfelle i forbindelse med ligningen for 1990.
Ligningsnemndas avgjørelse 19. mars 1997 som retten skal overprøve, har lagt til grunn at det i 1985 ble ble truffet et bindende vedtak om kostprisfordeling, og det er vist til at fastsettelsen ikke ble påklaget. Klageadgangen må imidlertid gjelde det ligningsåret der fastsettelsen har betydning for ligningsansettelsen. Ligningsnemnda skulle ha foretatt en fullstendig bevisvurdering av kostprisfordelingen, men har istedet vurdert saken som en endringssak der klagefristen var utgått. Dette innebærer en saksbehandlingsfeil som må lede til opphevelse av ligningsnemndas vedtak. Bringsverd anfører for øvrig at den kostprisvurdering basert på utbyggingsarealer som ligningsmyndighetene la til grunn, ikke ble gjort kjent for ham. Han hadde da ingen foranledning til å klage.
Bjarne Bringsverd har i tilbud forut for kjøpekontrakten foretatt en fordeling av kjøpesummen på de forskjellige deler av eiendommen. Tilbudet ble innsendt til ligningsmyndighetene sammen med kjøpekontrakten forut for den kostprisfordeling som ligningsmyndighetene foretok i 1985. Det beløp som er satt for Sandbekktoppen svarer forholdsmessig til 720.000 kroner av den endelige kjøpesum. Fordelingen må anses som en del av avtalen mellom partene og et av sakens fakta. Avtalen må legges til grunn også av ligningsmyndighetene hvis det ikke er er grunn til å fravike denne.
Det er ikke grunnlag for å tilsidesette den kostprisfordeling som følger av det nevnte tilbud forut for kjøpekontrakten. Sandbekktoppen var den eneste del av eiendommen som var regulert til utbyggingsformål. Det var ført vei, vann og kloakk frem til området. Området lå inntil E-18 og utbyggingsfeltet Stoaområdet. Festekontrakten med Norsk Hydro, der det var avtalt en årlig avgift på 600.000 kroner, indikerer at Sandbekktoppen hadde en særlig verdi. Sandbekktoppen er forøvrig senere videresolgt for 1,5 millioner kroner. De øvrige deler av eiendommen var regulert til landbruksformål og det er ingen aktuelle muligheter for utbygging av disse. De reguleringsplanutkast som ble utarbeidet av arkitekt Borgerås gjaldt Sandbekktoppen. Formålet med reguleringsplanutkastet for Lauheia var i første rekke å få klarlagt grensene mot naboen Olsbu.
Den ankende part har nedlagt slik påstand:
"1. Arendal ligningsnemnds vedtak i sak 79/97 sendt skattyter 19. mars 1997 oppheves.
2. Bjarne Bringsverd tilkjennes saksomkostninger for herreds- og lagmannsrett."
Staten har i det vesentlige anført følgende:
Bringsverds anførsel om saksbehandlingsfeil er først fremsatt under ankeforhandlingen, og lagmannsretten må vurdere om denne anførsel skal avvises som for sent fremsatt. Forøvrig bestrides at det foreligger noen saksbehandlingsfeil. For det første påpekes at kostprisfordelingen som ble foretatt i 1985 straks ble aktuell i forhold til de avskrivbare aktiva, og en senere endring av fordelingen ved etterfølgende avvikende fastsettelse av inngangsverdien for de ikke avskrivbare aktiva, vil ha som konsekvens en endring av vedtaket om inngangsverdi for de avskrivbare aktiva. De beste grunner taler derfor for å se hele kjøpet i 1982 under ett og anse kostprisfordelingen som et samlet vedtak for alle deler av eiendommen. For det annet må ligningsnemnda anses å ha foretatt en overprøvelse av kostprisfastsettelsen både formellt og reelt på grunnlag av alle opplysningene i saken, herunder Bringsverds begrunnelse for klagen. En ny behandling i ligningsnemnda etter en eventuell opphevelse kan forøvrig ikke antas å føre til et annet resultat.
Det bestrides at ligningsnemndas avgjørelse er beheftet med feil av faktisk art. Vurderingen av om et område kan være aktuelt som utbyggingsområde hviler på skjønnsmessige vurderinger som ikke kan tilsidesettes av domstolene når det, som her, ikke er åpenbart at den ene oppfatning er mer riktig enn den annen.
Etter statens oppfatning foreligger en rekke indikasjoner på at Bjarne Bringsverd i 1982 ervervet eiendommen med tanke på en omfattende utbygging også av andre områder enn Sandbekktoppen. Dette fremgår bl.a. av den skriftlige begrunnelse for hans pristilbud på eiendommen, driftsplan m.v. for eiendommen, utarbeidelse av forslag til reguleringsplan og et opplegg hvoretter Bjarne Bringsverd AS skulle forestå skulle utbygging av eiendommen. Alt i alt hadde ligningsmyndighetene god grunn til å knytte utbyggingsmulighetene til 160 dekar, slik det ble gjort ved kostprisfordelingen i 1985. Det nevnte pristilbud som Bringsverd bygger sin sak på, kan ikke ses å ha blitt mottatt av ligningsmyndighetene. Den kostprisfordeling som Bringsverd fremsatte ved ligningen for 1984, er forøvrig ikke i samsvar med pristilbudets tall.
Det ligger også innenfor et forsvarlig skjønn å fastsette en gjennomsnittsverdi for alle de områder som har vært tatt i betraktning som utbyggingsområder, særlig sett på bakgrunn av at saken i utgangspunktet ikke gjelder spørsmålet om skattepliktens omfang men bare til hvilken tid beskatningen skal finne sted.
Staten har nedlagt slik påstand:
"1. Herredsrettens dom stadfestes.
2. Staten v/Aust-Agder fylkesskattekontor tilkjennes saksomkostninger for lagmannsrett og herredsrett med tillegg av 12 % rente fra forkynnelse til betaling skjer."
Lagmannsretten er kommet til samme resultat som herredsretten og skal bemerke:
Den ankende part har gjort gjeldende at kostprisfastsettelsen er en del av ligningen for det år kostprisen inngår som en del av beregningen av skatt, i den foreliggende sak for skatteåret 1990. Ligningsmyndighetenes kostprisfordeling fra 1985 innebærer derfor etter den ankende parts oppfatning ingen bindende avgjørelse for ligningen for 1990. Han gjør gjeldende at det ligningsnemndvedtak som saken gjelder, ikke er i samsvar med denne oppfatning, ettersom ligningsnemnda har bygget på at saken dreier seg om en endring kostprisfastsettelsen fra 1985 og i denne forbindelse har påpekt at Bringsverd ikke hadde påklaget kostprisfordelingen innen 3 uker. Fra statens side er det reist spørsmål om den her nevnte anførsel bør avskjæres som for sent fremsatt, jfr. tvistemålsloven §375 annet ledd. Lagmannsretten finner ikke tilstrekkelig grunn til slik avskjæring. Spørsmålet har i noen grad vært berørt i ankeerklæringen, om enn ikke med slike mer utførlige resonnmenter og slik konsekvenspåpekning som i prosedyren under ankeforhandlingen. Lagmannsretten bemerker videre at vedkommende anførsel gjelder spørmål av relativt sentral betydning og som det kan være naturlig å stille seg i en sak som den foreliggende.
Lagmannsretten er kommet til at den foran nevnte innsigelse ikke kan føre frem. Lagmannsretten er enig med den ankende part i den forstand at ligningsfastsettelser, herunder også fastsettelse av kostpris, er knyttet til ligningen for det år kostprisen får betydning for ligningen. Som påpekt av staten kompliseres saken ved at den kostprisfordeling som ble foretatt i 1985, gjelder både avskrivbare og ikke avskrivbare aktiva, og kostprisfastsettelsen for de avskrivbare aktiva fikk aktualitet som grunnlag for de skattemessige avskrivninger allerede for det første skatteår. Dersom man for senere år for de ikke avskrivbare aktiva skulle bygge på andre kostpriser enn de som fremgår av kostprisfordelingen fra 1985, vil dette kunne lede til annen innbyrdes fordeling av kostprisen mellom avskrivbare og ikke avskrivbare aktiva enn den som fremgår av den opprinnelige kostprisfordeling og som har ligget til grunn for de avskrivninger som har vært foretatt foregående år. Ved vurderingen av om man for det aktuelle år skal legge til grunn en annen kostpris enn den som fremgår av den opprinnelige kostprisfordeling, må det derfor som et ledd i den skjønnsmessige vurdering av kostprisen kunne legges vesentlig vekt på de komplikasjoner dette innebærer. Etter lagmannsrettens oppfatning er det ikke grunn til å forstå ligningsnemndas begrunnelse på annen måte enn at nemnda har tillagt det her nevnte forhold en slik vekt ved sin vurdering. Ligningsnemndas begrunnelse forøvrig viser etter lagmannsrettens oppfatning at ligningsnemnda har foretatt en realitetsprøvelse av ligningskontorets kostprisfastsettelse og at nemnda ikke har avgjort saken med den begrunnelse at kostprisfordelingen fra 1985 innebar en endelig avgjørelse av kostprisen for det aktuelle område.
Spørsmålet blir etter dette om fastsettelsen av kostprisen kan tilsidesettes av domstolene. Fastsettelsen bygger på den fordeling av kostprisen som ligningskontoret foretok i 1985. Her er kostprisen for utbyggingsområder på til sammen 160 dekar satt under ett til 720.000 kroner. Arealvurderingen er etter det opplyste foretatt på grunnlag av opplysninger ligningskontoret har innhentet fra reguleringsmyndighetene og landbruksmyndighetene. I den ligningsfastsettelse som saken gjelder, er en forholdsmessig del av beløpet på 720.000 kroner henført til Sandbekktoppen etter en gjennomsnittskostpris på 4.500 kroner pr. dekar, hvilket for Sandbekktoppen utgjør 220.000 kroner. Hvorvidt denne beregning kan aksepteres er et spørsmål om ligningsmyndighetenes skjønn ligger innenfor de alminnelige rammer for et forsvarlig forvaltningsskjønn. Lagmannsretten kan ikke se at ligningsnemnda har bygget på et uriktig faktum.
Det bemerkes at den del av kjøpesummen som er antatt å referere seg til utbyggingsmuligheter er fordelt likt på hele det området som ligningsmyndighetene har antatt at det var grunn å knytte slike forventninger til, uten at det er differensiert mellom de forskjellige deler. Det bemerkes i denne sammenheng at det forelå reguleringsplan bare for Sandbekktoppen, mens øvrige deler var utlagt til jordbruksformål. I stor grad må det aksepteres at ligningsmyndighetene ved utøvelse av skjønn som det foreliggende må kunne basere seg på skjematiske gjennomsnittsbetraktninger, i hvert fall når det som her, og som lagmannsretten vil komme tilbake til senere, ikke er gitt slike opplysninger fra skattyteren som tilsier en mer differensiert betraktning og skattyteren heller ikke har reagert på den måte fordelingen har skjedd på. Etter omstendighetene kan lagmannsretten ikke se at den her nevnte gjennomsnittsbetraktning kan tilsidesettes som klart uforsvarlig eller sterkt urimelig. I denne forbindelse må det, som påpekt av staten, i noen utstrekning kunne tas hensyn til at fordelingen i utgangspunktet ikke har betydning for skattepliktens omfang men bare for når skatteplikt inntrer.
Lagmannsretten kan heller ikke finne at skjønnet kan settes til side med hensyn til hvilke områder ligningsmyndighetene har betraktet som potensiell utbyggingsgrunn. Det er dokumentert en rekke forhold som indikerer at Bringsverd hadde tanker om en omfattende utbygging av eiendommen. Etter lagmannsrettens oppfatning var det saklig grunn til ved kostprisfordelingen i 1985 å legge til grunn et så stort utbyggingsområde som 160 dekar. Bringsverd hadde tidligere drevet rørleggerforretning, men var etterhvert gått over til å forestå utbygging av nye tomteområder. Det er fremlagt et dokument datert 21. mai 1982 der Bringsverd begrunner sitt pristilbud. Når det gjelder skogen nevner han et område mot nord, såvidt skjønnes Lauheia på 90 dekar, og et område på 25 dekar ved Arendals bryggeri, det såkalte Stohullet. Han nevner at prisen vil bli mer gunstig hvis disse områdene kan "erklæres som tomteområde og omsettes til Øyestad kommune". I 1984 ble det utarbeidet forslag eller skisse til reguleringsplan for Lauheia. Det foreligger videre en kontrakt eller utkast til kontrakt fra mai 1985 mellom Bjarne Bringsverd og Bjarne Bringsverd AS som går ut på at sistnevnte gis rett til å utbygge hele den del av eiendommen som ikke utnyttes til jordbruksformål. Utkastet er utarbeidet etter at det var inngått festeavtale med Norsk Hydro om Sandbekktoppen, som Hydro selv skulle forestå utbyggingen av. Det er videre fremlagt brev fra Bringsverd til landbruksetaten i Øyestad med oversendelse av oversikt over utførte arbeider på eiendommen i 1983-1987 samt driftsplan for 1988-1990. I brevet heter det bl.a at "utbyggingsområdene er det vesentlige og økonomiske verdifulle, som spredt over hele eiendommen". I den vedlagte oversikt og driftsplan er det for året 1986 anført bl.a. følgende:
"Videre arbeides det intens med de respektive utbyggingsområder. Dette gjelder områder som grenser til Stoa industrionråde (Norsk Hydro) og Heidalsområdet samt området i Stohullet..."
Såvidt skjønnes siktes med Heidalsområdet til det området som foran er benevnt Lauheia. Tilsammen utgjør de områder som her er nevnt mer enn de 160 dekar som er lagt til grunn i kostprisfordelingen. I tillegg kommer et område på ca 25 dekar som grenser inn til Sandbekktoppen, der Bringsverd har ført opp et næringsbygg etter at området ble regulert til utbygging. Den gjennomsnittskostpris som ble satt i 1985 kan etter dette ikke være satt for lavt.
Bringsverd har med styrke gjort gjeldende at det avgjørende må være den fordeling av prisen som var satt opp i hans pristilbud 28. mai 1982, hvor det ble tilbudt en pris på 1065000 kroner for eiendommen og hvor utbyggingsområdet i Sandbekkdalen (Sandbekktoppen) er satt til 650.000 kroner. Det gjøres gjeldende at dette tilbud dannet grunnlaget for kjøpsavtalen og at den beregning av kjøpesummen som fremgår av kjøpstilbudet må være bindende også for ligningsmyndighetene. Det er imidlertid en rekke forhold som medfører at tilbudet ikke kan tillegges en slik avgjørende vekt som Bringsverd vil ha det til. Det har formodningen mot seg at tilbudet ble lagt frem som bilag til Bringsverds selvangivelse slik han selv hevder. Bringsverd har dessuten forklart at det av hensyn til konsesjonsspørsmålet var av betydning at den del av kjøpesummen som knyttet seg til landbruksverdiene ble begrenset, og dette kan ha vært et motiv for at verdien av utbyggingsområdet på Sandbekktoppen ble satt høyt. Til dette kommer at Bringsverd ikke har fulgt opp fordelingen i tilbudet i senere kontakt med ligningsvesenet. I bilag til selvangivelsen for 1984 er kjøpesummen og omkostninger ved kjøpet fordelt med 612.000 kroner på jord og skog, 432.375 kroner på driftsbygninger og 178.000 kroner på bolig. Dette innebærer en vesentlig økning av den delen av kjøpesummen som kan henføres til driftsbygningen; i tilbudet fra 1982 var uthus ført opp med 40.000 kroner. Dette kan ha sammenheng med at driftsbygningen er et avskrivbart aktivum. Oppgaven i forbindelse med selvangivelsen for 1984 innebærer en tilsvarende nedsettelse av den del av verdien som kan tilskrives jord og skog, herunder verdien av utbygningsområder. I bilag til selvangivelsen for 1985 fremgår at verdien av utbygningsområder i regnskapet er satt til 0. Lagmannsretten legger videre vekt på at det fra Bringsverds side ikke ble reagert over den den kostprisfordeling ligningskontoret foretok i 1985 og som ligger til grunn for det vedtak som er innbrakt til domstolsprøving. Lagmannsretten legger til grunn at forslaget til kostprisfordeling i samsvar med vanlige rutiner ble sendt Bringsverd. Det fremgår forøvrig av korrespondanse med ligningskontoret i september og oktober 1985 at forslaget må ha blitt sendt Bringsverd. Tallene i kostprisfastsettelsen går også igjen i bilag til Bringsverds selvangivelse for 1985.
Anken har ikke ført frem, og den ankende part bør erstatte motpartens omkostninger i samsvar med hovedregelen i tvistemåsloven §180 første ledd. Lagmannsretten er videre kommet til at Bringsverd også bør dekke statens omkostninger for herredsretten etter tvistemålsloven §172 første ledd. Lagmannsretten kan ikke se at saken har frembudt slik tvil at det er grunnlag for eller tilstrekkelig grunn til å anvende unntaksbestemmelsen i §172 annet ledd. I samsvar med omkostningsoppgaver settes erstatningen for herredsretten og lagmannsretten til henholdsvis 29.600 kroner og 48.272 kroner. Av beløpene gjelder henholdsvis 29.000 kroner og 47.000 kroner salær til prosessfullmektig.
Dommen er enstemmig.
Domsslutning:
1. Herredsrettens dom - domsslutningens pkt. 1 - stadfestes.
2. Bjarne Bringsverd dømmes til innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av lagmannsrettens dom å betale 29.600 - tjuenitusensekshundre - kroner og 48.272 - førtiåttetusentohundreogsyttito - kroner til staten ved Aust-Agder fylkesskattekontor som erstatning for saksomkostninger for henholdsvis herredsretten og lagmannsretten.