LE-1988-162

Instans:	Eidsivating lagmannsrett - Dom
Dato:	1989-12-18
Publisert:	LE-1988-00162
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	Dom av 18. desember 1989 i ankesak nr. 162/88, hl.nr. 253/88.
Parter:	Ankende part: Bærum kommune. (Prosessfullmektig: H.r. advokat Ole Raadim) Ankemotpart: Det norske Veritas. (Prosessfullmektig: H.r. advokat Håkon Løchen)
Forfatter:	Lagdommer Hjalmar Austbø, formann. Lagdommer Lars-Jonas Nygard. Ekstraord. lagdommer Knut J. Hougen
Lovhenvisninger:	Skatteloven (1911) §26, §15b, Byskatteloven (1911) §21, Tvistemålsloven (1915) §172, §180

Saken gjelder tvist om skatteplikt for Det norske Veritas. Skattefrihet for institusjonen med hjemmel i regler som nå finnes i skatteloven §26 k var fastslått i Høyesteretts dom Rt-1955-175, som direkte gjaldt skatteåret 1950. For året 1981 og videre for 1982 og 1983 ble Veritas tatt opp til beskatning i Bærum.

Asker og Bærum herredsrett avsa 10. desember 1987 del-dom med denne domsslutning:

1. "Ligningen av Det norske Veritas for 1981 oppheves og henvises til ny behandling. Ved den nye ligning legges til grunn at stiftelsen i henhold til skatteloven §26,k, første ledd ikke kan pålegges inntekts- og formuesskatt, dog slik at den del av stiftelsens inntekt og formue som gjelder annen virksomhet enn klassifikasjon og sertifisering for offentlig myndighet undergis beskatning i henhold til skatteloven §26,k, annet ledd.

2. Hver part bærer sine saksomkostninger."

Bærum kommune har rettidig påanket herredsrettens dom til lagmannsretten. Kommunen har nedlagt slik endelig påstand:

"Bærum kommune frifinnes, dog slik at ligningen for 1981 forandres ved at for høye delkredere-avsetninger pr. 1. januar 1981 ikke tas til beskatning i inntektsåret 1981.

Bærum kommune tilkjennes saksomkostninger for herredsretten og lagmannsretten."

Det norske Veritas har tatt til gjenmæle og har nedlagt slik påstand:

1. "Herredsrettens dom stadfestes.

2. Det norske Veritas tilkjennes saksomkostninger både for herredsrett og lagmannsrett."

Ankeforhandlingen ble holdt i dagene 20. - 24. november 1989. Partene møtte ved sine prosessfullmektiger. Ligningssjefen i Bærum, Astri Marija Rosenqvist, og konsernsjefen i Det norske Veritas, Sven Ullring, var tilstede. Sistnevnte og et vitne til avga forklaring. Dokumentasjonen fremgår av rettsboken.

Saksforholdet fremgår av herredsrettens dom og bemerkningene nedenfor.

Den ankende part har hevdet at herredsretten har tatt feil i bevisbedømmelsen og rettsanvendelsen. I det vesentlige er gjort gjeldende:

I 1981 var Veritas' totalvirksomhet vesentlig forandret i forhold til virksomheten i 1950, da Veritas i henhold til bestemmelsen i skatteloven (nåværende) §26 k, ble ansett ikke skattepliktig ( Rt-1955-175). I 1950 drev Veritas så å si utelukkende sin "kjernevirksomhet", klassifikasjon og sertifisering. Etter en sterk utvikling gjennom årene har Veritas også engasjert seg i annen virksomhet og tar bl.a. konsulentoppdrag. Veritas har dermed for denne dels vedkommende gått inn i vanlig ervervsvirksomhet. De regnskapstall som foreligger for 1981 gir ikke helt entydige opplysninger om hvordan virksomheten var fordelt på de ulike områder, men det må tilskrives Veritas om faktum for så vidt ikke er klart i alle delene. I hvert fall må det legges til grunn at i 1981 utgjorde klassifisering og sertifisering (skip og mobile borefartøyer) maksimalt 43% av totalvirksomheten. Det foreligger opplysninger fra Veritas som kan tyde på at denne kjernevirksomheten bare utgjorde 26%. At den øvrige virksomhet er skattepliktig er, nå erkjent av Veritas og det er lagt til grunn i herredsrettens dom. Kommunen hevder at hele virksomheten er skattepliktig

Overskuddet 1981 var betydelig. Det kan også påvises at klassevirksomheten subsidierte den øvrige virksomhet ganske meget. Virksomhetens utvikling indikerer at verdiskapning var blitt et siktemål. Således sa styret i årsberetningen 1981 at det også for fremtiden ville "legge vekt på at virksomheten skal gi økonomisk overskudd". Det som har vært opplyst om årene før og etter 1981 underbygger også at Veritas har disponert på lang sikt og at situasjonen i 1981 ikke har vært et engangstilfelle. Overskuddene hadde fått ganske andre og større dimensjoner enn tidligere og dette har det planmessig vært lagt til rette for gjennom strategiske beslutninger. Ledelsen ønsket å ekspandere i næringsvirksomheten for å ha "flere ben å stå på". Den ville styre i retning av å tjene penger, d.v.s. drive økonomisk virksomhet.

Også når det gjelder formuen var situasjonen blitt en helt annen enn den var i 1950. Formuen var langt større og for en del ble den anvendt til investeringer i næringsvirksomheten som stiftelsen driver.

Slik som virksomheten er blitt forandret fylte og fyller den ikke lenger det vilkår som er satt i skatteloven §26 k om at institusjonen "ikke har erverv til formål". Stiftelsen driver ikke lenger bare den rene klassevirksomhet og ved spørsmålet om skattefrihet etter §26 k må hele virksomheten ses under ett. Stiftelsens næringsvirksomhet er dessuten i realiteten innvevet i dens klassevirksomhet. Kompetansen fra klassevirksomheten utnyttes i betydelig grad også i den øvrige virksomhet. Under enhver omstendighet må det skje en helhetsvurdering. I den sammenheng teller det også at fortsatt skattefrihet for Veritas vil gi konkurransemessige fortrinn overfor andre ingeniørkonserner, som er skattepliktige.

Det fremgår av påstanden at kommunen har frafalt å skattlegge den del av tidligere delkredereavsetning som var i behold i 1981.

Ankemotparten har i det vesentlige anført:

Det er riktig at den virksomhet som Veritas drev i 1981 var betydelig øket i forhold til 1950. Denne økning kan ikke, isolert sett, være avgjørende når det gjelder spørsmålet om skattefrihet. Formålet var i realiteten det samme som før, selv om aktivitetene i utviklingens medfør undergikk forandringer. Og overskudd er nødvendig for at institusjonen skal overleve.

Den første ekspansjon etter 1950-årene skjedde som følge av en voldsom teknologisk utvikling når det gjaldt skipsbygging og dermed klassifikasjonsvirksomheten. Veritas utførte i den sammenheng en pionerinnsats for sikkerheten til sjøs bl.a. ved nye konstruksjonsideer for de nye supertankere og nyutviklede spesialskip for transport av gass. Fra å bygge på erfaringsgrunnlag gikk man over til å anvende vitenskapelig forskning. Denne teknologi krevet en svær utbygging av laboratorier, forskningsavdelinger, datatjenester m.m., men det hele skjedde som ledd i klassevirksomheten. Veritas' rolle var i den sammenheng uendret og formålet var det samme.

Den alvorlige skipsfartskrisen som kom i 1970-årene ga et truende tilbakeslag. Men for Veritas kom i denne periode et nytt arbeidsfelt ved at institusjonens kompetanse fra klassevirksomheten også kunne utnyttes under utbyggingen i Nordsjøen, da Norge gikk inn i oljealderen. Dette kompenserte delvis det som ble tapt, og Veritas gikk aktivt inn for å markedsføre sin sikkerhetsteknologi på det nye felt. For Veritas var det interessant og en nyttig utfordring å arbeide med utvikling av den avanserte teknologi som var nødvendig i offshorevirksomheten.

Utviklingsprosessen må ses i sammenheng. Den riktige bedømmelse av Veritas' engasjement i offshore bekreftes også av den utvikling som skjedde etter 1981. Oljekrisen fra ca. 1983 p.g.a. oljeprisfallet førte til meget sterk nedgang i offshoreaktiviteten. Klasseaktiviteten tok seg derimot etterhvert opp igjen som følge av bedring i skipsfartsnæringen.

Klassekonseptet hadde dessuten hele tiden vært tilstede. Veritas satset på det også for de faste installasjoner, der staten likevel endte opp med egenkontrollsystemet. I fremtidsperspektiv har Veritas arbeidet for at det innføres klassesystemer også på helt nye felter. Det gjelder således industrien, ledelse, miljøvern, m.v.

Veritas var og er i sin kjerne fortsatt en almennyttig samfunnsinstitusjon som i 1950. Den rollen er heller blitt mer markert fordi overvåking av sikkerheten til sjøs har fått nye utfordringer og enda større betydning. Uten Veritas måtte staten ha overtatt denne stadig mer krevende oppgave.

Grunnlaget for skattefrihet i medhold av skatteloven §26 k, første ledd, hevdes fortsatt å være tilstede.

Lagmannsretten har delt seg i et flertall og et mindretall.

Flertallet, rettens formann og dommer Hougen, er kommet til annet resultat enn herredsretten.

Med den sterke økonomiske utvikling - og også inflasjonen - i årene frem til 1981 er det klart at den økonomiske side av Veritas' virksomhet måtte få nye dimensjoner. De nye områder, som den inntil da ikke skattlagte institusjon i årenes løp tok opp virksomhet på, førte dertil til en ny situasjon. Veritas' virksomhet sett i sammenheng fikk ved dette et nytt preg.

I herredsrettens dom er redegjort for den regnskapsmessige fordeling av virksomheten. Totalomsetningen (alle divisjoner) til 1981 var på kr. 868 mill. I divisjon Skip var bruttoomsetningen kr. 432 mill. hvorav kr. 376 mill. gjaldt klassifisering/sertifisering. Hvor stor del denne virksomhet utgjorde av totalvirksomheten kan ikke fastslås helt eksakt, men det er sannsynligvis riktig at den i 1981 i hvert fall ikke var større enn 43%. I 1981 skjedde det en betydelig overføring fra skipsdivisjonen - der klassifiseringsvirksomheten var det vesentligste - til andre divisjoner. Det dreiet seg visstnok om ca. kr. 45 mill. av ialt kr. 96 mill. Overføringene må antas å ha vært reelle.

Resultatet i 1981 var meget godt, mens opplysninger om andre år gir noe varierende billede. Året 1981 var likevel ikke et unntaksår som det må ses bort fra ved vurderingen av forholdet til skatteloven §26 k.

Spørsmålet nå er om Veritas pr 1981 etter forandringene som var skjedd siden 1950 må sies å ha erverv til formål i skatterettslig forstand.

Utgangspunktet må være at klassifikasjonsvirksomheten, som den er blitt drevet av Veritas "ikke har erverv til formål", jfr. Veritas-dommen Rt-1955-175. Men det er her kommet til at det økonomiske utbytte av denne virksomhet har fått andre dimensjoner enn det som var bakgrunnen for Veritas- og Lloyds-dommene. Overskudd og fondsopplegg synes ikke å kunne parallellføres med forholdene i 1950. Og formuen, som i 1950 var i rene likvider, var i 1981 tildels plassert i den øvrige virksomhet.

Det viktigste nye moment er den virksomhet som Veritas etterhvert hadde tatt opp ut over klassevirksomheten, spesielt etter at Veritas engasjerte seg i offshorevirksomhet. Veritas hadde gode grunner for å utvide virksomheten på den måten da dette var et ekspansjonsområde som bød på en enestående mulighet for å utnytte den spesielt avanserte kompetanse som Veritas hadde bygget opp. Denne i og for seg naturlige satsing har imidlertid ført til vidtrekkende endring av virksomheten sett i sammenheng.

Planene om disse endringer vedrørende perioden 1979-83 er beskrevet 350 i 125 års-jubileumsboken for Det norske Veritas, (Håkons With Andersen og John Peter Collett: Anchor and Balance, Cappelen 1989). Det sies der bl.a. at nedgangen i skipsfart måtte møtes med utvidete tjenester og aktiviteter. Hovedtyngden i ekspansjonen måtte ventes på industri/offshore-siden, på laboratorietjenester, oppdragsforskning og edb-tjenester.

Etter opplysninger om virksomheten også i årene etter 1981 arbeider Veritas ut fra en ganske ergjerrig fremtidsrettet strategi med virksomhet og planer om virksomhet på en rekke områder. Dette kan synes å bekrefte at totalvirksomheten også i 1981 har passet inn i de langsiktige planer.

Kvalitetssikring var vesentlig også i Veritas' nye virkefelt i offshore. Men ønsket om å opprette klasse også for faste installasjoner, altså med sikte på arbeide med klassifikasjon som en "halvoffentlig institusjon" i den utvidete virksomhet, ble en forretningsmessig idé som ikke lot seg gjennomføre slik p.g.a. statens politikk. Etter flertallets mening må denne virksomhet skattemessig da i alle sammenhenger behandles som ervervsmessig virksomhet.

En stor del av overskuddet ble i 1981 overført til den erkjent ervervsmessige del av virksomheten. Lignende overføringer var også foretatt i andre år. Samkjøringen var ledd i en aktiv drift av de omfattende engineeringsaktiviteter m.v. Veritas drev også en meget aktiv markedsføring av disse tjenester. Videre foregikk det etter det som er opplyst en utveksling mellom divisjonene når det gjaldt laboratorieaktiviteter, forskning, datatjenester m.v. Virksomhetene var for så vidt ganske sammenvevet.

I Veritas-dommen av 1955 uttalte førstvoterende i Høyesterett bl.a:

"Jeg er således på grunnlag av de foreliggende opplysninger om stiftelsens formål, dens indre oppbygning og dens virksomhet enig med byretten i at den må karakteriseres som en halvoffentlig institusjon, som fremmer almennyttige interesser og som ikke har erverv til formål i den forstand byskatteloven §21 k, første ledd bruker dette uttrykk".

Han henviste også til denne byrettens karakteristikk og bedømmelse, som han fant i alt vesentlig riktig:

"All den virksomhet som Veritas utøver, tar etter rettens mening utelukkende sikte på å realisere institusjonens ikke ervervsmessige formål. Den driver ikke noen utenfor formålet lignende selvstendig næringsdrift."

I Lloyds-dommen ( Rt-1958-1108) bemerket førstvoterende bl.a:

"Når det gjelder spørsmålet om bruken av loven §21 k, første ledd, står man etter mitt syn overfor et tvilsomt grensetilfelle, både for Veritas' og Lloyds vedkommende."

Med bakgrunn i de nevnte dommer og rettspraksis for øvrig må loven forstås slik at også for en institusjon som prinsipielt fanges opp av §26 k, første ledd, (tidligere byskattelov §21 k, først ledd) melder det seg nettopp spørsmål om hvor grensen går når det drives økonomisk virksomhet. Selv om den utvidete virksomheten hadde bakgrunn i klassevirksomheten adskiller den seg ikke vesentlig fra virksomheten i næringsdrivende konsulentfirmaer som Veritas i 1981 var i forretningsmessig konkurranse med. Virksomheten sett i sammenheng går i betydelig grad ut over det å realisere stiftelsens ikke ervervsmessige formål, selv om Veritas trenger en bred økonomisk og faglig basis for å fremme dette formålet gjennom skiftende konjunkturer.

Flertallet er etter dette kommet til at totalvirksomheten i Veritas bl.a. sett i forhold til verdiskapningen i klassevirksomheten, må medføre den skattemessige konsekvens at også "kjernevirksomheten" innen divisjon Skip må anses skattepliktig i 1981. Veritas vil da i sin helhet bli å skattlegge etter skatteloven §15b.

Mindretallet, lagdommer Nygard, er kommet til at herredsrettens dom bør stadfestes.

Avgjørende for mindretallet er den omstendighet at Veritas til nå konsekvent har holdt fast på klassifikasjons- og sertifiserings-virksomheten som hovedaktiviteter. Høyesterett fant i 1955 at denne virksomhet måtte anses å falle inn under et ikke-ervervsmessig formål. Annerledes kan det heller ikke etter mindretallets oppfatning vurderes om Veritas' klassifikasjonsvirksomhet senere er utvidet til å omfatte andre felter enn skipsbygging og vedlikehold, så lenge den nye virksomhet er ment å fremme institusjonens ikke ervervsmessige formål.

Veritas gjorde i perioden 1950-81 etter det som er opplyst for lagmannsretten ingen vedtak om endring av formålet for virksomheten, men vedtatte formålsformuleringer er ikke avgjørende i relasjon til skatteloven §26 k første ledd, dersom den faktiske virksomhet står i strid med erklærte formål. Mindretallet kan imidlertid heller ikke se at Veritas' faktiske virksomhet i denne periode undergikk slike endringer at man kan utlede formålsendringer. Ved vurderingen av virksomhetens utvikling legger mindretallet vekt dels på Veritas' langsiktige bedriftspolitikk, slik denne er fremstilt for lagmannsretten, dels på de ekstraordinære forhold bedriften var tvunget til å tilpasse seg fra midten av 70-årene.

Klassifikasjonsvirksomhet av den type Veritas driver, har som mål å skape sikkerhet for liv og verdier. Veritas sterke stilling som klasseselskap skyldes først og fremst at norsk statsforvaltning har erkjent vidtgående ansvar for sikkerheten til sjøs, men valgt å legge viktige deler av denne oppgave til en frittstående institusjon. Ettersom samfunnet viderefører sikkerhetskravet, er det for Veritas en naturlig videreføring å tilpasse seg denne utvikling. Veritas klassifikasjonsvirksomhet for flyttbare rigger, og senere engasjement i sikkerhet på faste oljeinstallasjoner, i industri, miljø og ledelse/styring må etter mindretallets mening vurderes som utslag av det tradisjonelle sikkerhetsformål, ikke som ekspansjon på nye felter med konkurrerende formål.

Det er etter mindretallets oppfatning en forutsetning for realiseringen av dette generelle sikkerhetsformål at Veritas ligger i forkant av den tekniske og samfunnsmessige utvikling. Dette medfører at Veritas i perioder må innrette sin organisasjon på søking etter og prøving av ny teknologi og kompetanse. Utstrakt forsknings-, laboratorie- og databehandlingsvirksomhet er påkrevet. Utviklingsarbeidet må ha et langsiktig perspektiv. Til fremme av formålet etableres nye aktiviteter. Noen av disse videreføres innen rammen av den faste organisasjon, andre bortfaller eller overføres til andre bedrifter.

Prosesser av denne art må ses som naturlige og nødvendige ledd i den langsiktige realisering av Veritas' ikke ervervsmessige og almennyttige formål. Tiden omkring 1981 var etter mindretallets oppfatning i særlig grad preget av slike prosesser.

Kommunen har anført at selskapets inntekter og overskudd i årene omkring 1981 var så betydelige at man av dette må utlede en formålsendring. Fordeling av omsetning, bemanning og interntjenester mellom klasse/sertifiseringsvirksomhet og annen virksomhet viste at den tradisjonelle virksomhet var nedprioriteRt Overskudd fra denne virksomhet ble i stor utstrekning nyttet til subsidiering av nye aktiviteter.

Mindretallet er uenig i at man på grunnlag av disse forhold kan konstatere formålsendring. Dette følger etter mindretallets oppfatning allerede av det som foran er fremholdt med hensyn til realiseringen av Veritas' tradisjonelle formål. Hertil kommer at Veritas' situasjon omkring 1981 var såvidt unormal og krisepreget at man alene av den grunn måtte være varsom med å trekke slutninger om endret formål. Etter skipsfartskrisen i midten av 70-årene og statens beslutning om ikke å innføre klassifisering for faste installasjoner, var det nødvendig for Veritas å foreta rask tilpasning av virksomheten for å beholde sin uavhengighet. Tapene innen klassevirksomheten måtte kompenseres ved andre inntekter.

Det har fra kommunens side vært anført at Veritas kunne ha møtt vanskene ved å redusere bemanning og virksomhet i takt med etterspørselen av skipsklassifikasjon. Mindretallet kan ikke være enig i dette. Oppbygging og utvikling av kompetanse og teknologi innen klassifikasjon må ses i et langsiktig perspektiv. Innskrenkning av bemanningen ville kunne skape betydelige rekrutterings- og utviklingsproblemer etter overstått krise.

Ligningsmyndighetene hadde derfor etter mindretallets oppfatning ikke ut fra den faktiske virksomhet omkring 1981 grunnlag for slutninger om endring av Veritas' formål

Størrelsen av Veritas' overskudd i den aktuelle periode kan etter mindretallets oppfatning ikke tillegges vekt som indikasjon på en formålsendring. Enhver uavhengig bedrift må ha en viss inntjening for å kunne overleve på lengre sikt. Overskudd og fondsopplegg må stå i forhold til fremtidig risiko for kriser og feilslag. Et forsvarlig økonomisk resultat er derfor et nødvendig sideformål og en forutsetning for realisering av hovedformålet. Veritas' overskudd i den aktuelle periode var etter mindretallets oppfatning ikke større enn det som var påkrevet for å kunne legge opp nødvendige fonds. Dette bekreftes av utviklingen de følgende år. For å kunne karakterisere det økonomiske resultat som konkurrerende formål, jfr. Rt-1982-491, måtte man etter mindretallets oppfatning ha lagt til grunn vesentlig større overskudd enn det som her er godtgjort

Mindretallet antar derfor det er mest i samsvar med Høyesteretts vurdering i 1955 og senere dommer, særlig Isberg-dommen ( Rt-1982-491) og NKS-dommen ( Rt-1985-917) fortsatt å anse Veritas' formål som ikke ervervsmessig. Beskatning av de deler av virksomheten som ikke står i nødvendig sammenheng med selskapets formål (jfr. skatteloven §26 k, annet ledd) gir nødvendig sikkerhet mot forskjellsbehandling overfor konkurrenter på disse felter.

I samsvar med flertallets standpunkt vil den ankende part få medhold i sin påstand.

Anken har ført frem, men saken har voldt tvil. Lagmannsretten finner at partene bør bære hver sine saksomkostninger både for herredsretten og for lagmannsretten, jfr. tvistemålsloven §180, annet ledd, jfr. unntaksregelen i §172, annet ledd, første alternativ.

Dommen er avsagt under slik dissens som fremgår av det foranstående.

Domsslutning:

Bærum kommune frifinnes, dog slik at ligningen av Det norske Veritas for 1981 forandres ved at for høye delkredereavsetninger pr. 1. januar 1981 ikke tas til beskatning i inntektsåret 1981.

Saksomkostninger tilkjennes ikke, hverken for herredsrett eller lagmannsrett.