LG-1992-946
| Instans: | Gulating lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1993-11-29 |
| Publisert: | LG-1992-00946 |
| Stikkord: | |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Midhordland herredsrett Nr. 558/91 A - Gulating lagmannsrett LG-1992-00946. Rettskraftig. |
| Parter: | Ankende part: Fjell kommune (Prosessfullmektig: Advokat Karsten Solberg, Bergen). Motpart: Alf Opdal (Prosessfullmektig: Advokat Eilif Utne Riisøen, Bergen). |
| Forfatter: | Lagdommer Pedersen. Lagdommer Greve. Kst. lagdommer Lunde |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §45, Tvistemålsloven (1915) §180 |
Saken gjelder gyldigheten av ligningen for 1989 for den ankende part Alf Opdal hvor Fjell ligningskontor og senere lingningsnemnden ikke godtok at Opdals utleie av båten M/Y Kasjas var næringsvirksomhet som ga grunnlag for fradrag for underskudd, jfr. skatteloven §45 første ledd.
Midhordland herredsrett avsa 25. juni 1992 dom med slik domsslutning:
"1. Ligningen av Alf Opdal for inntektsåret 1989 oppheves og henvises til ny behandling forsåvidt det ikke er tatt hensyn til underskudd i driften av "Sotra Cruise - Alf Opdal".
2. Saksomkostninger tilkjennes ikke."
Ved anke av 03. august 1992 har Fjell kommune brakt saken inn for Gulating lagmannsrett. Om saksforholdet og hva som ble gjort gjeldende for herredsretten vises for øvrig til herredsrettens domsgrunner.
Gulating lagmannsrett holdt ankeforhandling i Bergen 11.-12. november 1993. Det ble foretatt avhør av ankemotparten og fire vitner, samt slik dokumentasjon som rettsboken viser.
Den ankende part, Fjell kommune, ved advokat Karsten Solberg gjør i hovedtrekk gjeldende:
Saken gjelder spørsmålet om Opdals drift av M/Y Kasjas oppfyller vilkårene i skatteloven §45 første ledd. Det foreligger her ikke næring eller virksomhet som er grunnlaget for fradrag. Formelt gjelder saken bare 1989 ligningen, men virksomheten etterpå viser at ligningsmyndighetenes standpunkt når de nektet fradrag, var korrekt. Det foreligger stort sett enighet om faktum. Det er på det rene at det var betydelige underskudd i årene 1988-1992 etter avskrivning og forrentning av lån. Båten var belånt med kr 800000,-. Den er utmerket egnet til privat bruk. Det er på det rene at Opdals selvangivelse for 1988 er godtatt av ligningskontoret med underskudd i næring og avskrivning. Ligningskontoret forventet bedre inntjening i 1989- 1990 for at underskudd da skulle godkjennes, men dette standpunkt ble ikke meddelt skatteyter. Det er på det rene at Opdal ikke kan dokumentere at han har foretatt undersøkelser i markedet. Uttalelser fra skattyters revisor kan lett oppfattes slik at Opdals budsjett er satt opp etter at han er bedt om det og etter at kjøpet er foretatt. Opdal vet ikke om banken fikk beskjed om planene og han publiserte heller ikke sin virksomhet i telefonkatalogen. Det ville være naturlig å gjøre dette hvis det skulle være næringsvirksomhet. Der er på det rene at det ble brukt et meget beskjedent beløp til markedsføring - kr 3200,- i 1988 og kr 2500,- i 1989. I de senere år ble ingenting gjort. Strategien var at produktet skulle selge seg selv og Opdal burde da endret strategi når inntektene ble som de ble, dersom utgangspunktet var å drive næringsvirksomhet. Opdal hadde ikke passasjersertifikat. Henvendelsen han fikk fra skipskontrollen burde fått ham til å foreta de nødvendige undersøkelser. Det foreligger ikke feil i klagebehandlingen i ligningsnemnden. Medlemmene var klar over at Opdal var gitt fradrag for 1988 selv om det forelå en skrivefeil. Drøftelsene i nemnden fortsatte i 30-40 minutter etter at medlemmer ble klar over skrivefeilen. En eventuell saksbehandlingsfeil ville uansett ikke hatt virkning for ligningen for 1989. Det er heller ikke andre feil som kan ha hatt betydning for ligningen. Begrepet virksomhet (næring) er ikke nærmere definert i loven, men det kreves at det utøves en aktivitet for skattyters regning av en viss varighet, omfang og med økonomisk karakter. At virksomheten har en økonomisk karakter forutsetter at den er egnet til å gi økonomisk overskudd. Særlig det siste er ikke oppfylt i dette tilfellet. Det samsvarer også med rettspraksis at vilkårene ikke er oppfylt. Det vises særlig til avgjørelsen i Rt-1985-319 Ringnesdommen og Eidsivating lagmannsretts dom av 24. januar 1992. Den siste dommen tar standpunkt til fire av de fem fremsatte innvendinger i den foreliggende sak. Det ble fastslått at det er feil å trekke inn egen bruk av båten. Byretten bygget dessuten i den saken på en avskrivningstid på 20 år mot 40 år i vår sak. Det fremgår av Gjems-Onstad: Avskrivninger; side 365 at Opdal har en svært streng bevisbyrde når objektet er av en slik art at det har en naturlig presumsjon for seg at det tjener private formål. Tre momenter taler for at dette er anvendelig i forhold til Opdal. Han hadde en svært stor kapital tilgjengelig, høye løpende lønnsinntekter og hadde kort tid før kjøpt en meget kostbar cabincruiser til eget bruk for kr 800000,-. Han hadde også råd til å eie og bruke båten Kasjas privat. Han har ikke innrettet seg slik ved forberedelse og innretning av driften av båten at driften kan aksepteres som næring. Han hadde heller ikke de sertifikater som var nødvendig for virksomheten. Opdal pliktet å kjenne til reglene som gjaldt for virksomheten. I en helhetsvurdering må det også legges vekt på at Opdal ikke har ført logg over den private bruken av båten. Det er påfallende at han først kjøpte en annen båt for å bruke den mye og oppgir verdien av privat bruk av Kasjas til kr 20000,-. Opdal burde også på et tidligere tidspunkt sett at utviklingen gikk en annen vei enn forventet og omklassifisert virksomheten til privat bruk, jfr. Aarbakke: Skatt på inntekt 4. utg. side 129.
Den ankende part nedlegger slik påstand:
"1. Fjell kommune frifinnes.
2. Alf Opdal dømmes til å betale saksomkostninger til Fjell kommune for herredsrett og lagmannsrett."
Ankemotparten Alf Opdal ved advokat Utne Riisøen gjør i hovedtrekk gjeldende:
Midhordland herredsretts dom er riktig. Skatteloven §45 første ledd er en positivt formulert bestemmelse. Som utgangspunkt er det rett til fradrag. Saken reiser et spørsmål om troverdighet fra Opdals side. Vurderingen må ikke blir for spissfindig. Båten er egnet til privat bruk, men også til næringsvirksomhet. Det subjektive motiv må tillegges betydning ved vurderingen knyttet til spørsmålet om driften er egnet til å gi fordel. I de saker motparten henviser til er det tale om omgåelse av reglene. Det at Opdal først kjøpte en mindre båt til egen bruk er ikke et moment i saken. Etter å ha solgt sin andel i en trevarevirksomhet ville Opdal begynne med noe nytt som ikke nødvendigvis ville gi overskudd de første årene. Han gikk til sitt revisjonsfirma for å få en vurdering av planene og fikk en blandet reaksjon. Ved anførselen om at prosjektet ikke er markedsført oppstår spørsmålet om hvilken markedsføring som er aktuell. Det er ingen form for annonsering som nytter. Det samme gjelder oppsetting av skilt. Når det gjelder spørsmålet om virksomheten var egnet til å gi overskudd, er utgangspunktet at båten ville gitt overskudd hvis den var leid bort hele sesongen. I 1989 sesongen var båten utleid kontinuerlig i sommermånedene. Opdal brukte opp all innsatt kapital og han kan ikke straffes for at han har virkelig prøvd. Retten må også se på det subjektive. Det ville blitt overskudd hvis han fikk det som han ville, men virksomheten gikk med underskudd grunnet en langvarig og dyp konjukturnedgang. Bankene gjorde de samme tabber på den tiden. Den kapital Opdal innbetalte var beskattet kapital til forskjell fra det som var tilfellet i de fremlagte dommene. Man vil ikke da gjøre de samme skattekrumspring. Retten må vurdere Opdals objektive syn ut fra hans utviste aktivitet. Det at virksomheten var sesongpreget ble motvirket ved at han fikk en avtale med Sjøkrigsskolen som senere falt bort når det ble innskrenkninger i statsbudsjettet. En del av hans store usikkerhet knyttet til driften var at Fjell kommune nektet fradrag for 1989. De dommer det her er vist til er ikke parallelle med den foreliggende sak. Det er i dommene et gjennomgående trekk at kommunene venter i en rekke år før de ser at prosjektet ikke er regningssvarende. Det foreligger saksbehandlingsfeil knyttet til behandlingen i lingningsnemnden. Det er ikke anledning for ligningsnemden til å bygge på en ferdigskrevet innstilling fra Fylkesskattekontoret på grunn av det over/underordningsforhold som foreligger. Ved et slikt opplegg risikerer en også at ankeadgangen blir illusorisk ved at skattyter blir møtt med at Fylkesskattenemnda allerede har sett på saken.
Ankemotparten nedlegger slik påstand:
"Prinsipalt:
1. Midhordland herredsretts dom av 25. juli 1992 i sak A 558/91 stadfestes forsåvidt gjelder pkt. 1.
Subsidiært:
2. Ligningen for Alf Opdal for året 1989 oppheves og henvises til ny behandling, for så vidt det ikke er tatt hensyn til underskudd i driften av Sotra Cruise - Alf Opdal.
3. Alf Opdal tilkjennes saksomkostninger såvel i Herredsretten som i Lagmannsretten."
Lagmannsretten har delt seg i et flertall og et mindretall. Lagmannsrettens flertall lagdommerne Pedersen og Greve kommer til det samme resultat som herredsretten. Flertallet finner at det ikke er grunnlag for å anta at det primære formål for Opdal var å kjøpe en båt til privat bruk og ikke til næringsvirksomhet. Opdal hadde solgt sin andel av et firma som produserte limtre og hadde et større beløp til disposisjon. Det var midler som var beskattet og han hadde ikke behov for å reinvestere av skattemessige grunner. Det at han før han kjøpte Kasjas hadde kjøpt en mindre båt for å bruke privat gir ingen holdepunkter for at kjøpet av den mye større båten i hovedsak var motivert ut fra privat bruk.
Flertallet finner at heller ikke manglende annonsering kan tillegges vekt. Det er ikke påvist at det er noen rubrikk i telefonkatalogen som var egnet og annonsering i aviser synes ikke hensiktsmessig. Det at Opdal i følge sin forklaring valgte å satse på "jungeltelegrafen" kan ikke gi noen indikasjon om at forretningsprosjektet ikke var reelt, idet det ikke er påvist noen bedre alternativer. Det at Opdal oppgir sin private bruk av Kasjas til kr 20000,- er ikke unaturlig siden Opdal må forvente å få dekket en stor del av sitt behov på det området ved virksomheten. Slik lagmannsrettens flertall ser det må det ved vurderingen av om virksomheten er egnet til å gi overskudd, som etter praksis kreves for fradrag etter skatteloven §45 første ledd, legges vekt på den subjektive vurdering hos skatteyteren selv om utgangspunktet er en objektivt vurdering. Det at et prosjekt i ettertid viste seg ikke å være regningssvarende, kan selvsagt ikke være et avgjørende moment, men selv om den som investerer ved en mer inngående undersøkelse og vurdering burde innsett at prosjektet ikke kunne bli regningssvarende kan det ikke uten videre være avgjørende. Det er viktig for samfunnet, også med tanke på fremtidige skatteinntekter, at terskelen ikke settes for høyt slik at nyttige prosjekter av den grunn ikke settes i gang. Av alle nystartete prosjekter som settes i gang vil det alltid være noen som mislykkes og det selv om man har søkt hjelp av den beste ekspertise. Hvis retten finner at det er foretatt en forsvarlig vurdering av mulighetene for avkasting kan ikke det at vurderingen rakner i ettertid være avgjørende. Opdal tok i dette tilfellet kontakt med sitt revisjonsfirma hvor han fikk både positive og negative reaksjoner. Den blandede reaksjon kan i seg selv ikke være avgjørende og det er et moment ved vurderingen i Opdals favør at Opdal gikk til det skritt å få en vurdering. På den tiden, 1988, var næringslivet preget av optimisme og Opdals investering kan ikke på noen måte regnes som den mest ufunderte.
Opdal kan nok bebreides for at han ikke undersøkte hos sjøfartsmyndighetene hvilke regler som gjaldt for slik båtcruisevirksomhet som her var aktuell. Men etter flertallets oppfatning må det tilskrives manglende erfaring og kan ikke ses som et uttrykk for at det ikke var ment som reell gjennomtenkt næringsvirksomhet. Kravet til sertifikat er dessuten så vidt skjønnes knyttet til passasjerbefordring med mannskap mot vederlag uavhengig av om det er næringsvirksomhet. Flertallet finner at en ved den rettslige vurdering må skille mellom situasjonen ved starten av prosjektet og vurderingen underveis av om en skal fortsette virksomheten. Slik situasjonen var ved oppstart var det reelt grunnlag for Opdal å forvente overskudd. Det kan imidlertid også bli spørsmål om å revurdere vurderingen underveis. Det vil være problematisk på kort sikt, idet det i enhver virksomhet vil være variasjoner. I dette tilfellet var det dessuten en høykonjunktur ved starten av prosjektet og det vil da ikke være unaturlig å se tiden an for å se om forholdene bedret seg. At Opdal i sin partsforklarning ga uttrykk for at han i 1990-91 forventet en mulig omsetning på kr 250.000-260000,- som ikke ville gi bedriftsøkonomisk overskudd, kan da ikke være avgjørende for om prosjektet var "egnet til å gi overskudd" ved starten.
Flertallet vil ikke se bort fra at det at ligningskontoret nektet fradrag på et meget tidlig tidspunkt har virket negativt. Flertallet finner også at den rettslige vurdering som legges til grunn er i overensstemmelse med rettspraksis. I Rt-1985-319 (Ringnesdommen) er det henvist til at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd - i alle fall på litt lengre sikt. Det var her tale om en gård Ringnes drev ved siden av sin faste virksomhet som i flere år hadde gitt underskudd. Det var spørsmål om å kreve fradrag for underskuddet av gårdsbruket i inntekt av annen næring. I vår sak hadde ikke Opdal noen annen næringsvirksomhet og flertallet ser satsingen som et (mislykket) forsøk fra hans side på å skaffe seg en annen næring. Det kan ikke vurderes i et slikt kortsiktig perspektiv som Fjell ligningskontor her har gjort når de nektet fradrag allerede etter annet inntektsår.
I lagmannsrettsdommen fra 1992 ble det lagt vekt på det subjektive motiv som lå bak når skatteyterne overførte sine tidligere private båter til sin virksomhet. Det er ikke grunnlag for en sammenligning her etter flertallets oppfatning.
Mindretallet - kst. lagdommer Lunde - er kommet til at virksomheten ikke tilfredsstiller de krav som må stilles for at den i skatteloven forstand objektivt sett er egnet til å gi overskudd. Dette selv om en, slik som hevdet i deler av juridisk teori, tar et visst hensyn til utøverens subjektive motiv. Mindretallet legger i denne vurdering vekt på at selv om skattyterens forhåpninger om omsetning var slått til, slik det vurderes ut fra skattyters egen partsforklaring, så ville dette ikke være nok til å forsvare et bedriftsøkonomisk tilfredsstillende overskudd. I så måte må en kunne forvente at en iallfall på sikt skulle være i stand til å betjene renter på lånet opptatt ved kjøp av båten, samt dekke en avskriving av båtens økonomiske levetid som ikke bør settes lenger enn 20 år, alt dette i tillegg til de ordinære driftsutgiftene. Når skattyter likevel har gått til en investering på vel 2 millioner uten at dette skulle kunne begrunnes ut fra rene bedriftsøkonomiske vurderinger, kan ikke mindretallet se dette på annen måte enn at skattyteren, som del i kjøpet, byttet inn sin cabincruiser til kr 900000,-, en investering gjort bare et halvt års tid forut for det nye kjøpet. Dette var en ren "privat" lystbåt, investeringen var gjort, og noen avkastning av den kapitalen var ikke på tale. Videreføres dette i en ny større båt, må det ha fortonet seg som naturlig å se bort fra kapitalavkastning på denne del av egenkapitalen. Skattyteren kunne da rent bedriftsøkonomisk bare håpe på få dekket merinvesteringene, mens han fortsatt kunne nytte en større båt også til rent private formål. Virksomheten må derfor også ses på som at den er i grenselandet mellom virksomhet og fritidsaktivitet. Dette må etter mindretallets mening tillegges en viss vekt ved vurderingen av virksomhetsbegrepet i skatteloven forstand.
Vedrørende påstanden om saksbehandlingsfeil av ligningsnemndens behandling av 1989 ligningen tiltres flertallets begrunnelse.
Anken har ikke ført frem og flertallet finner ikke grunn til å fravike hovedregelen i tvistemålsloven §180 første ledd når det gjelder saksomkostningene for lagmannsretten, idet det ikke foreligger særlige omstendigheter. Lagmannsretten finner ikke grunn til å endre herredsrettens omkostningsavgjørelse. Advokat Utne Riisøen har levert omkostningsoppgave for lagmannsretten på kr 35000,- hvorav kr 15000,- er utgifter. Lagmannsretten legger omkostningsoppgaven til grunn.
Slutning:
1. Midhordland herredsretts dom stadfestes.
2. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler Fjell kommune til Alf Opdal innen 2 - to - uker kr 35000,- trettifemtusenkroner 00/100.