LG-1993-115
| Instans: | Gulating lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1993-11-29 |
| Publisert: | LG-1993-00115 |
| Stikkord: | Skatterett |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Nordhordland herredsrett Nr. 92-0105 A - Gulating lagmannsrett LG-1993-00115 A. Rettskraftig. |
| Parter: | ANKENDE PART: Osterøy kommune (Prosessfullmektig: Advokat Karsten Solberg, Bergen). MOTPART: Jakta Fiskeoppdrett A/S (Prosessfullmektig: Advokat Gunnar Skeie, Bergen). |
| Forfatter: | Lagmann Danielsen, Lagmann Bruland, Lagdommer Jacobsen, 4 meddommere |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §44, Tvistemålsloven (1915) §172, §180 |
Saken gjelder spørsmålet en skattyter har krav på fradrag i likningen for tap i forbindelse med aksjesalg og garantiinnfrielse, jfr. skatteloven §44 første ledd d, slik regelen lød før skattereformen i 1992.
Skattyteren, Jakta Fiskeoppdrett A/S (Jakta), driver med rognavl, klekkeri og produksjon av settefisk og matfisk. Selskapet ble stiftet i 1977 og har en aksjekapital på kr 1,5 mill. Aksjonærer er brødrene Aksel, Jon og Torleif Solberg.
Selskapets omsetning har variert atskillig. I 1989 var den på kr 31 mill. Av dette hadde om lag to tredjedeler sammenheng med omsetting av rogn. I tråd med den alminnelige utviklingen innenfor oppdrettsnæringen har omsetningen senere år til dels vært betydelig lavere.
Delvis etter initiativ fra Jakta Fiskeoppdrett A/S ble det i 1987 stiftet ytterligere et selskap, Norsemen A/S (Norsemen). Aksjekapitalen, kr 1,5 mill, var fordelt med kr 300000,- på hver av fem interessenter, Jakta, Einar Raknes & Sønner A/S, N. Misje Eksport A/S, Fossen Senter A/S, og "Aquatrio". Det siste var en fellesbenevnelse for tre enkeltpersoner, Kjell Ågotnes, Harry Hauge og Per Myrland. - Selskapets formål ble oppgitt å være "havbruk med dertil knyttede aktiviteter, eksport og import samt hva hermed står i forbindelse, herunder deltakelse i andre virksomheter". Norsemens eneste virksomhet kom likevel til å bestå i investering av aksjekapital og ansvarlig lånekapital i et britisk selskap, Aquanorse Limited (Aqua), som ble registrert i Wales. Aksjekapitalen i Aqua var fordelt med 60 % på Norsemen og 40 % på The Welsh Water Authority, et britisk selskap i offentlig eie. Det ble inngått en aksjonæravtale i februar 1988. Etter denne skulle Norsemen tegne aksjer for 59999 og sørge for tilførsel av lånekapital med 190000. Lånekapital ble skaffet til veie gjennom norsk bank, med de enkelte aksjonærene i Norsemen som garantister.
Etableringen av Aqua - og Norsemen - var til dels basert på undersøkelser foretatt av Per Myrland, som er marinbiolog. Noe av tanken bak prosjektet var at høyere sjøtemperatur ville gi raskere vekst enn i Norge, og det ble etablert et oppdrettsanlegg og kjøpt bygninger med tanke på foredling (røyking). Det ble satt ut smolt i anlegget, men virksomheten mislyktes, dels på grunn av strømforhold, dels på grunn av sykdom. I forbindelse med avviklingen ble alle aksjer transportert vederlagsfritt til The Welsh Water Authority, og Jaktas aksjekapital i Norsemen var dermed tapt. Videre måtte Jakta innfri lånegarantier med kr 361247,-.
Ved ligningen for 1989 krevde Jakta fradrag for tap på aksjene i Norsemen. Likningskontoret tilbakeførte fradraget, og vedtaket ble endelig stadfestet av overlikningsnemnda 9. oktober 1990. - Ved likningen for 1990 tilbakeførte likningskontoret fradrag for garantitap. Vedtaket ble ikke påklaget, men Jakta reiste 12. mars 1992 sak med påstand om opphevelse av begge vedtakene.
Nordhordland herredsrett avsa 28. oktober 1992 dom med slik slutning:
"1. Likningen for Jakta Fiskeoppdrett A/S for skatteåret 1989 og 1990 oppheves.
2. Ved den nye likning for skatteåret 1989 gis fradrag for tap på aksjer i Norsemen AS med kr 300000.
3. Ved den nye likning for skatteåret 1990 gis fradrag for tap på garantier overfor Norsemen AS på kr 361247.
4. I saksomkostninger betaler Osterøy kommune v/ordføreren kr 37700 - trettisjutusensjuhundre - innen 2 - to - uker fra dommen er forkynt."
Saksforholdet og partenes anførsler for herredsretten fremgår av dommen.
Osterøy kommune har påanket dommen og i det vesentlige gjort gjeldende det samme som for herredsretten.
Det sentrale spørsmålet er om det er tale om aksjer i næring, eller om aksjekjøpet har karakter av selvstendig kapitalplassering. - Kommunen aksepterer at det skal gis fradrag for garantitapet dersom aksjetapet kommer til fradrag.
Kommunen har fremhevet at det skal foretas en objektiv vurdering av investeringene, og det er gjort gjeldende at hovedmotivet klart fremtrer som kapitalplassering. I den forbindelse er bl.a. vist til at det er tale om aksjer i et holdingselskap som hadde til formål å investere i Aqua, mens Jakta er et produksjonsselskap. Aqua hadde dessuten som formål å drive produksjon som var parallell med Jaktas egen, og de næringsinteressene Jakta hadde i forhold til EF, burde allerede vært dekket gjennom engasjement i Saga Seafood A/S og West Food A/S.
Videre er vist til at Jakta på det aktuelle tidspunktet hadde ledig kapital, og at Norsemens skriv til Industrifondet av 7. desember 1987 viser at salg av egne produkter i hvert fall ikke var aksjonærenes eneste motiv.
Kommunens prinsipale standpunkt er således at omstendighetene, objektivt sett, taler for at det var tale om kapitalplassering. Om Jakta, subjektivt sett, skulle være av en annen oppfatning, er det uten betydning.
Subsidiært har kommunen vist til at det ikke er tale om slik særlig og nær tilknytning til egen næringsvirksomhet som rettspraksis krever. I tilknytning til dette er anført at Aqua skatterettslig ikke kan sidestilles med Norsemen, og at Jaktas næring må sammenholdes med den virksomheten som ble drevet av Norsemen. Dette følger bl.a. av dommen i Rt-1990-985. Aksjeervervet i Norsemen har under ingen omstendighet nær tilknytning til Jaktas næring. For øvrig vil ikke kravet til særlig og nær tilknytning være oppfylt, uansett om det sammenlignes med virksomheten i Norsemen, Aqua eller begge. Vurderingen må baseres på det som ble anført under likningsbehandlingen, og det er situasjonen i 1987 som er avgjørende. Framtidig utvikling kan bare i begrenset grad tas i betraktning. Forretningsmessig kan det være riktig å se hen til sannsynlig, framtidig utvikling, men i skatterettslig sammenheng er det irrelevant. Kommunen har bl.a. vist til Utv. 1966 619.
Dersom Jaktas næringsinteresser vurderes i forhold til Aquas virksomhet, er det i det vesentlige tale om parallell drift. Aqua skulle drive samme virksomhet som Jakta, bortsett fra at det ikke skulle produseres rogn. Det skulle dessuten foretas foredling (røyking), noe som falt utenfor Jaktas virksomhet. Så langt det ble etablert parallell drift, kunne investeringen umulig fremme Jaktas næring. Som aksjonær kunne Jakta nyte godt av investeringene, men da som rent utbytte av kapitalplassering.
Når det særskilt gjelder salg av rogn, ble det i forbindelse med likningsbehandlingen opplyst at Jakta tok sikte på å levere 200 liter årlig, noe som tilsvarte en omsetning på kr 500000. Dette var en meget liten del av den totale produksjonen av rogn. Søknaden om importlisens ble heller aldri avgjort, og også i denne sammenheng er det situasjonen i 1987 som må være avgjørende. Det er erkjent at det aldri har foreligget avtale om framtidige leveranser. Det er dessuten tvil om det ikke også var meningen å starte egen rognproduksjon i Wales. I denne sammenheng er særlig vist til advokat Borthens skriv til likningskontoret av 21. mars 1991.
Under saken har Jakta anført at det i tillegg var et formål å eksportere smolt og matfisk, men heller ikke her foreligger det avtale om fremtidige leveranser, og videreforedling kom ikke i gang. Også i denne forbindelse er vist til at det er bare det som er anført for likningsmyndighetene som kan tas i betraktning, og salg av smolt og matfisk var ikke framme under behandlingen. Prinsipalt gjør således kommunen gjeldende at det må ses bort fra disse anførslene. Subsidiært er anført at en ren anførsel om salg av fisk ikke er tilstrekkelig; den må i tilfelle suppleres med nærmere opplysninger, og skattyteren har bevisbyrden.
Det som ble opplyst under likningsbehandlingen, var at Jakta hadde planer om å selge rogn. Som indirekte aksjeeier kunne likevel ikke Jakta selv bestemme. Jakta hadde bare 20 % av aksjene i Norsemen, og selv om Norsemen hadde aksjemajoriteten i Aqua, hadde Jakta ingen sikkerhet for at salg faktisk kunne finne sted. Det forelå ingen aksjonæravtale mellom de norske interessentene, og Jaktas forhåpninger kan ikke være avgjørende.
Investeringen i Aqua må under enhver omstendighet antas å ha et tosidig formål. Det var på det rene at det skulle produseres matfisk i Wales, og det ble også startet produksjon, uten leveranser fra noen av de norske investorene. Dette viser at det under ingen omstendighet var tilstrekkelig sterk sammenheng mellom Jaktas næringsinteresser og aksjeervervet. Selv om Jakta skulle vært sikret leveranser, er det dessuten ikke ført bevis for at Jakta kunne tjene penger på annet enn leveranse av rogn. Det var for øvrig ingen problemer med avsetningen i 1987 og 1988, og det kan, som allerede anført, ikke tas hensyn til framtidige utsikter.
Til støtte for sine anførsler har kommunen vist til atskillige rettsavgjørelser.
Sammenfatningsvis har kommunen således gjort gjeldende at det objektivt sett var tale om kapitalplassering, men at kravet til særlig nær tilknytning under ingen omstendighet er oppfylt. Dette gjelder særlig i forhold til Norsemen, som det skal sammenlignes med, men nærheten er heller ikke tilstrekkelig i forhold til Aqua.
Osterøy kommune har lagt ned slik påstand:
"1. Osterøy kommune frifinnes.
2. Jakta Fiskeoppdrett A/S dømmes til å betale saksomkostninger til Osterøy kommune for herredsrett og lagmannsrett."
Jakta Fiskeoppdrett A/S har gjort gjeldende at herredsrettens dom er riktig og har i det vesentlige støttet seg til herredsrettens begrunnelse og opprettholdt tidligere anførsler.
Det sentrale spørsmålet er hvilke motiver som lå til grunn for investeringene, noe som skal bedømmes objektivt. Det har ingen direkte, selvstendig betydning hvordan det videre gikk.
Det må legges til grunn at Jakta trodde og la til grunn at det årlig kunne leveres 200 liter rogn til en verdi av kr 500000. Jakta, som var den eneste av samarbeidspartene som drev med rognproduksjon, hadde hatt stor suksess på det norske markedet, og det er ingen grunn til å tvile på at leveranser ville funnet sted, dersom virksomheten i Wales hadde utviklet seg slik som tenkt. En vesentlig del av eksporten ville vært ren fortjeneste, fordi den representerte mersalg av en mengde som ellers ville blitt destruert. I seg selv ville dette ha vesentlig betydning for Jaktas virksomhet. At det ikke var tale om subjektive forhåpninger, fremgår bl.a. av søknaden om importlisens. At det ville være mulighet for rognleveranser, er i realiteten også lagt til grunn av likningsmyndighetene. - Alle opplysninger i saken peker i retning av at det aldri var planer om å starte egen rognproduksjon i England, og advokat Borthens uttalelse kan heller ikke oppfattes slik. Det han mente å gi uttrykk for, var at det også var planer om klekkeri i Wales.
Det synes også klart at Jakta hadde utsikter til å få levert matfisk, og dette var noe mer enn forhåpninger, basert på subjektive forestillinger. Det er vist til at Jakta var storprodusent av matfisk, og at 97 % av norsk matfisk går til eksport. De som hadde sitt arbeid i bransjen var kjent med at det hadde vært ekspansjon innenfor oppdrettsnæringen, og at dette kunne lede til overproduksjon. Jakta hadde ikke avsetningsproblemer i 1987 og 1988, men har fått det til gangs senere. Dette var noe Jakta forutså allerede i 1987. Å skaffe seg andel i en fordelingsbedrift i Storbritannia var således et vesentlig aktivum, fordi det var 13 % toll på eksport av foredlede produkter til EF. Planen var å foredle 500-1000 tonn årlig. Bare en liten del kunne leveres fra oppdrettsanlegget i Wales, og det var gode utsikter for de norske eierne, særlig Jakta og N. Misje Eksport A/S, til å levere det resterende. Dette ville sikre avtak for en betydelig del av Jaktas produksjon. At det, slik kommunen hevder, ikke skulle være skatterettslig adgang til å planlegge med sikte på framtida, er etter Jaktas mening et forfeilet synspunkt. Det er også uriktig å se det slik at virksomheten i Wales ville ødelegge muligheten til å omsette egne produkter. Tanken var at anlegget i Wales skulle levere fisk til andre tidspunkt, slik at det kunne oppnås jevnere tilførsel til markedet. Når røykeriet dessuten hadde kapasitet til å foredle langt mer fisk enn det som ble produsert i Wales, oppsto det ingen direkte konkurransesituasjon.
Det er videre vist til at Jakta etter aksjonæravtalen også skulle være sikret inntekter for leveranse av know-how.
Dersom det ses slik at Jakta ikke investerte med tanke på egen virksomhet, må alternativet være kapitalinvestering med sikte på å oppnå aksjeutbytte. Jakta har imidlertid aldri investert i virksomhet som ikke har hatt betydning for egen drift. Det kan ikke være avgjørende at Jakta på det aktuelle tidspunktet hadde tilstrekkelig kapital til å gå inne i Norsemen uten å oppta lån. I 1987 arbeidet bedriften med planer om ny stamfiskstasjon. Utbyggingen kom på 10-12 millioner, og av dette måtte 4,5 mill. lånes. Dette viser at ren kapitalplassering ikke kan ha vært motivet for investeringene i Norsemen.
Når det gjelder den rettslige vurderingen, er Jakta uenig i kommunens anførsel om at næringsinteressene bare kan vurderes i forhold til den virksomheten som ble drevet av Norsemen. Tilvisningen til dommen i Rt-1990-958 er i så måte forfeilet. I dette tilfellet valgte de norske interessentene ikke å gå direkte inn som eiere i bedriften i Wales. For å sikre kontroll over virksomheten var det mer hensiktsmessig å etablere et holdingselskap med aksjemajoritet i Aqua. En slik mellomstasjon hadde således klare fordeler. Mellom de norske interessentene var det enighet om hvordan leveransene skulle skje. Selv om avtalen ikke fikk noe skriftlig uttrykk, var det ingen grunn til å tvile på at Jakta - dersom virksomheten i Wales hadde utviklet seg slik som planlagt - ville oppnådd leveranser av rogn og matfisk.
For øvrig har Jakta anført at kommunens vedtak til dels er basert på foreldede rettslige synspunkter. Det synes således å være lagt til grunn et nødvendighetskriterium, jfr. avgjørelsen i Utv. 1966 619. Det synspunktet som kommer til uttrykk i denne dommen, er imidlertid forlatt i senere rettspraksis. Det avgjørende er om det er en særlig og nær tilknytning mellom aksjeervervet og aksjonærens egen virksomhet. Jakta har i denne forbindelse vist til flere rettsavgjørelser. Dersom overlikningsnemndas vedtak er basert på uriktig lovforståelsen, må det etter Jaktas mening oppheves uansett.
Om avgjørelsesgrunnlaget har Jakta anført at relevant faktum ble presentert for overlikningsnemnda. Det er ikke uenighet om at anførselen om salg av rogn har vært vurdert. Derimot hevder kommunen at det ikke i tilstrekkelig grad er gjort rede for utsiktene til salg av matfisk m.v. At Jakta tok sikte på å levere matfisk, går imidlertid klart fram av de skriv som ble presentert for kommunen, og det er særlig vist til skriv fra revisor Terje Knutsen datert 17. september 1990, vedlagt skriv fra Forum Touche Ross av 31. august 1990. At anførselen om salg av matfisk også har vært vurdert av likningskontoret og overlikningsnemnda, går bl.a. fram av pkt. 1 i likningskontorets vedtak i klagesaken, der det særlig er vist til at leveransen av laks har gått gjennom Fiskeoppdretternes Salgslag.
Når det gjelder vesentlighetskravet er rettspraksis lite konkret med tanke på hva som nærmere ligger i dette. Aksjeervervet må ha hatt - eller være tenkt å ha - en viss betydning for egen virksomhet, uten at dette kan angis til noen bestemt prosentsats. Den muligheten Jakta fikk til økt omsetning av rogn og matfisk gjennom kjøp av aksjer i Norsemen og etableringen av Aqua, hadde atskillig betydning for virksomheten. Det må i så måte has for øye at det er tale om marginale fortjenestemuligheter, fordi det er tale om produkter som ellers ikke ville blitt omsatt, samtidig som utgiftene i det vesentlige var påløpt.
Jakta Fiskeoppdrett A/S har lagt ned slik påstand:
"1. Herredsrettens dom stadfestes.
2. Jakta Fiskeoppdrett A/S tilkjennes erstatning for saksomkostninger for lagmannsretten."
Under ankeforhandlingen har Aksel Solberg gitt partsforklaring. Forklaring ble også gitt av konsulent Inger Hageberg ved Osterøy ligningskontor, og ut over dette ble avhørt 3 vitner. Saken står i det vesentlige i samme stilling som for herredsretten.
Lagmannsretten er kommet til samme resultat som herredsretten og kan i det vesentlige tiltre dens begrunnelse.
Etter den tidligere regelen i skatteloven §44, første ledd d kunne bl.a. tap i næring føres til fradrag. Utgangspunktet var at tap på aksjer ikke kunne anses som tap i næring og gi fradragsrett. Etter rettspraksis var likevel også slikt tap fradragsberettiget, dersom det var "en særlig og nær tilknytning mellom aksjeervervet og aksjonærens egen virksomhet", jfr. bl.a. Rt-1976-1467. Dette innebærer at formålet med aksjeervervet vil være av avgjørende betydning. Siktemålet må hovedsaklig eller langt på veg ha vært å styrke egen næring.
Når situasjonen er denne, må det i det vesentlige være opp til skattyteren å påvise at vilkårene for fradrag foreligger. Gyldigheten av likningsvedtakene må også vurderes ut fra det materialet som var tilgjengelig da vedtakene ble truffet, forutsatt at myndighetene i tilstrekkelig grad har overholdt sin undersøkelsesplikt. Dette innebærer imidlertid, slik lagmannsretten ser det, ikke at skattyteren i en etterfølgende rettssak ikke kan utdype nærmere de anførslene som ble lagt fram for likningsmyndighetene.
Formålet må klarlegges objektivt i den forstand at det ses bort fra rent subjektive forestillinger som skattyteren kan ha hatt.
Jakta har anført at et sentralt formål ved aksjeervervet i Norsemen, som igjen ervervet aksjer i Aqua, var å sikre leveranser av egne produkter, særlig rogn og matfisk. I tillegg var selskapet stilt i utsikt inntekter ved leveranse av know-how.
Det er ikke tvilsomt, og heller ikke omtvistet, at den interessen Jakta hadde i leveranse av rogn, ble vurdert under likningsbehandlingen. På dette tidspunktet var det også søkt om importlisens, og selv om søknaden av forskjellige grunner ikke var avgjort, er det liten grunn til å tvile på at Aqua ville oppnådd leveranser av rogn, dersom forholdene hadde utviklet seg som forventet. Likningskontorets vedtak synes også å være basert på dette, men det er lagt vekt på at en leveranse på kr 500000 ikke kan være "avgjerande for selskapet si framtid". Lagmannsretten bemerker at det i denne forbindelse kan reise seg tvil om likningskontorets lovforståelse, idet det ikke kan kreves at aksjeinvesteringen har vært avgjørende for aksjonærens egen drift. En årlig leveranse på kr 500000 fortoner seg heller ikke uten videre som uvesentlig, noe som lagmannsretten kommer tilbake til.
Etter lagmannsrettens mening har skattyteren under likningsbehandlingen også trukket fram utsiktene til å kunne levere andre produkter, særlig matfisk. Dette går bl.a. fram av vedlegg til klageskriv av 17. desember 1990. Også Norsemens skriv av 7. desemeber 1987 til Industrifondet, som likningsmyndighetene hadde tilgang til, viser at de norske interessentene må ha hatt eksportmuligheter for øye. Lagmannsretten kan heller ikke se annet enn at anførslene om levering av laks har vært vurdert av likningsmyndighetene. I pkt. 1 i likningskontorets vedtak i klagesaken synes det bl.a. være lagt vekt på at Jakta tidligere ikke har eksportert for egen rekning. I klageskriv av 21. mars 1991 peker advokat Borthen på at dette er et uttrykk for at Jaktas formål med aksjeervervet ikke ble realisert, og at begrunnelsen derfor er irrelevant. Overlikningsnemnda kommer i sitt vedtak ikke direkte inn på dette, men det imøtegås at det er tale om en irrelevant opplysning. Overlikningsnemnda begrunner likevel dette med at "avstanden til Norsemen A/S, med føremål å driva investering i havbruk, er stor". Dette refererer seg imidlertid til en annen problemstilling, noe lagmannsretten også kommer tilbake til.
I samsvar med ovenstående finner lagmannsretten at det ikke i forbindelse med rettssaken er trukket fram opplysninger og anførsler som vesentlig avviker fra det likningsmyndighetene hadde som grunnlagsmateriale for sine vedtak.
Etter en samlet vurdering finner lagmannsretten at formålet med opprettelsen av Norsemen, og stiftelsen av aksjeselskapet i Wales, neppe i sin helhet har vært å sikre egen næringsvirksomhet. Virksomheten var basert bl.a. på opplysninger om sjøtemperatur og beregninger av fiskevekst. Et vesentlig moment var at det, ut fra de opplysninger som forelå, syntes nærliggende å anta at oppdrett i Wales ville gi raskere vekst enn i Norge. Samtidig må det ha fortont seg som vesentlig for alle, eller i hvert fall flere, av de norske interessentene å sikre seg innpass i Efmarkedet, også med tanke på videreforedling. Ved direkte eksport av foredlet fisk var det en tollsats på 13 %, mens satsen ellers var 2 %.
At Jakta - dersom produksjonen i Wales hadde utviklet seg i samsvar med planene - ville hatt gode muligheter til leveranse av rogn, er etter lagmannsrettens mening ikke tvilsomt. Jakta var kjent for godt produkt, og var dessuten den eneste av samarbeidspartnerne som drev rognproduksjon. Det kunne ikke være i noens interesse å kjøpe inn rogn fra andre leverandører, og etter lagmannsrettens mening var utsiktene til en årlig leveranse av 200 liter rogn ikke uvesentlig. I 1989 omsatte riktig nok Jakta rogn for ca 20 millioner, og sammenholdt med dette kan kr 500 000 synes lite. 1989 var imidlertid et toppår, og lagmannsretten er enig med Jakta i at marginalleveranser av denne art hadde særlig verdi. En viss overproduksjon av rogn ville alltid finne sted, og var, etter det lagmannsretten forstår, også pålagt. Det som ikke ble solgt, ble destruert. Omkostningene ved produksjonen var i det vesentlige de samme, uansett hvilken mengde som ble omsatt. Et ekstrasalg på kr 500000 ville således i betydelig grad være fortjeneste.
Også utsiktene til produksjon av matfisk måtte fortone seg interessante. Riktig nok forutsatte etableringen et visst oppdrett i Wales, slik at det på sett og vis kan synes å oppstå et konkurranseforhold. Etter det som er kommet fram, må det imidlertid legges vesentlig vekt på at det var et siktemål å kunne tilføre markedet frisk vare på et tidspunkt da slik vare ikke kunne leveres fra Norge. Til dette kom at foredlingsanlegget, etter det som er opplyst, var ment å kunne ta av for atskillig større kvanta enn oppdrettsanlegget i Wales kunne levere. Som en storprodusent av matfisk, og en av de norske interessentene, måtte Jakta kunne ha realistiske forventninger om å levere betydelige kvanta. Det er riktig nok så at Jakta i 1987 og 1988 ikke hadde avsetningsproblemer, men det lå i kortene at dette raskt kunne forandre seg, og lagmannsretten er ikke enig med kommunen i at det ikke kan tas hensyn til nærliggende fremtidsutsikter av denne art. At virksomheten i Wales i hvert fall delvis var basert på import fra morselskapene i Norge, går også fram av Norsemens søknad av 7. desember 1987 til Industrifondet.
Etter en samlet vurdering finner således lagmannsretten at aksjeervervet i Norsemen i vesentlig grad må antas å være foretatt for å sikre egen næring. At Jakta samtidig kan ha hatt forhåpninger om avkasting på aksjene i Norsemen, kan etter lagmannsrettens mening ikke være avgjørende. Det kan ikke kreves at sikring av egen næring er eneste motiv for investeringen. Et visst dobbelt formål må i noen grad aksepteres, jfr. bl.a. uttalelsene i Rt-1977-143.
Slik forholdene ligger til rette, er lagmannsretten enig med herredsretten i at det ikke kan være avgjørende at Jakta ervervet aksjer i Norsemen, som var - eller i hvert fall kom til å bli - et rent holdingselskap. At Norsemen ble etablert som et holdingselskap, og ikke et produksjonsselskap, må åpenbart ses i sammenheng med at det var en effektiv måte å sikre de norske aksjonærene avgjørende innflytelse i Aqua. For så vidt støtter opprettelsen av Norsemen Jaktas anførsler om hva som var formålet med investeringene. Heller ikke kan det legges avgjørende vekt på at Jakta bare hadde 20 % av aksjene i Norsemen. Det er riktig, som anført av kommunen, at Jakta ikke hadde noen absolutt sikkerhet for å kunne selge egne produkter til Aqua. De norske deltagerne hadde imidlertid felles interesser, og det er liten grunn til å tro at Jakta ikke kunne levert produkter slik som forutsatt, dersom virksomheten i Wales hadde vedvart. Som tidligere påpekt gjelder dette særlig leveranser av rogn, men heller ikke for øvrig er det noe som indikerer at de norske samarbeidspartnerne ikke ville ha kommet til enighet.
Etter dette blir herredsrettens dom å stadfeste. Kommunen har erkjent at det er grunnlag for å føre garantitapet til fradrag dersom det har vært tale om næringsinvestering på slik måte at aksjetapet gir fradragsrett.
Anken har ikke ført fram, og lagmannsretten finner at det ikke foreligger særlige omstendigheter som gir grunn til å fravike hovedregelen i tvistemålsloven §180, første ledd. Jakta Fiskeoppdrett A/S vil således bli tilkjent saksomkostninger for lagmannsretten. Advokat Skeie har oppgitt omkostningene til kr 40000. Oppgaven legges til grunn.
Lagmannsretten finner ikke grunn til å endre herredsrettens omkostningsavgjørelse. Avgjørelsen har riktig nok budt på en viss tvil, men ikke i slik grad at det er grunn til å fravike hovedregelen i tvistemålsloven §172 første ledd.
Dommen er enstemmig.
Slutning :
1. Herredsrettens dom stadfestes.
2. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler Osterøy kommune kr 40000,- - kronerførtitusen 00/100 - til Jakta Fiskeoppdrett A/S innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen.