Rt-1921-24
| Instans: | Høyesterett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1920-09-24 |
| Publisert: | Rt-1921-24 |
| Stikkord: | |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | L.nr. 7/2 s.a. |
| Parter: | Jervell & Co. A/S (advokat Ole Roed) mot Aalesunds kommune (advokat Garup Meidell). |
| Forfatter: | Bugge, Fürst, Backer, Peersen, Sitje, professor Lie, Scheel |
| Lovhenvisninger: | Byskatteloven (1911) §35, §38, §38c, §40, §40b, §46, §116, §38d, §49, §76 |
Ekstraordinær assessor Bugge: Angaaende nærværende saks gjenstand og nærmere omstændigheter henviser jeg til præmisserne for den av Trondhjems overret den 28 juli 1918 avsagte dom,
Side:25
hvorved blev kjendt for ret: «Den paaankede utpantningsforretning stadfæstes. Processens omkostning er for overretten ophæves.» Dommen er enstemmig, uten forsaavidt som en av de voterende vedkommende spørsmaalet om avskrivning paa 2 skibsbygningskontrakter har antat, at Jervell & Co. A/S her var berettiget til et passende fradrag efter ligningsmyndigheternes skjøn.
Overrettens dom har Jervell & Co. A/S paaanket til Høiesteret, hvor selskapet har nedlagt saadan paastand: «1. At den paaankede utpantningsforretning ophæves. 2. At Jervell & Co. A/S's ligning av indtægten for aaret 1916 hjemvises til ny behandling av Aalesunds ligningsmyndigheter, hvorunder disse med utgangspunkt i selvangivelsen har at tilstede skjønsmæssig avskrivning paa 1) utestaaende fordringer, 2) Fuglnes og Jervellgaarden, 3) byggekontrakterne om en 9.000 tonner og en 3.300 tonner, samt 4) selskapets værdipapirer; - videre at ligningsmyndigheterne har at respektere beslutning av selskapets generalforsamling av 1 september 1916, hvorved disponenten for 1916 er tilstaat en tantieme av 50 pct. av aarsoverskuddet. 3. At Jervell & Co. A/S tilkjendessakens omkostninger for begge retter.»
Indstevnte, Aalesunds kommune, har paastaat overrettens dom stadfæstet samt kommunen hos Jervell & Co. A/S tilkjendt sakensomkostninger for Høiesteret.
Parterne har for Høiesteret fremlagt forskjellige nye dokumenter, som imidlertid efter min opfatning ikke har nogen væsentlig betydning for sakens utfald.
Med hensyn til posterne vedkommende avskrivning paa 2 pakhuse, paa 2 skibsbygningskontrakter og paa værdipapirer samt hvad angaar fradragsposten for tantiemen til Trygve Jervell, er jeg; kommet til samme resultat som overretten og kan i alt væsentlig for disse posters vedkommende henholde mig til dens begrundelse.
I sin procedure her for Høiesteret har appellanten ogsaa paastaat subsidiært, at der ialfald skulde tilstaaes ham ordinær avskrivning paa de 2 pakhuse efter ligningsmyndigheternes skjøn. Indstevnte har protestert mot denne paastand som ny, og jeg finder da ikke at der er adgang til at ta den under behandling.
Med hensyn til spørsmaalet om avskrivning paa værdipapirer skal jeg særskilt bemerke, at jeg ikke finder den i Rt-1920-54 flg., gjengivne dom i sak mellem Kristiania kommune og Centralbanken for Norge at være noget præjudikat for nærværende sak. - I dommen er der lagt vegt paa, at Centralbanken blandt andet drev kjøp og salg av værdipapirer som forretning. - Jeg maa gaa ut fra, at noget lignende ikke med rette kan paaberopes av Jervell & Co. A/S, hvis forretning er oplyst at være en tranforretning, og jeg mener da, at det maa være utvilsomt, at en saadan forretning, naar den ved siden av har indladt sig paa kjøp av aktier og værdipapirer ikke har krav paa at faa fradrag i indtægten for kurstap paa disse papirer.
Hvad endelig angaar spørsmaalet om avskrivning paa de utestaaende fordringer er jeg kommet til et andet resultat end overretten, idet jeg mener, at appellantens paastand om at tilkjendes et passende fradrag efter ligningsmyndigheternes skjøn maa tages tilfølge. Ligningsraadet og ligningsnævnden likesaavel som
Side:26
kommunen her i saken har negtet at anerkjende denne avskrivningspost med den begrundelse, at det var i strid med skatteloven at foreta avskrivninger paa fordringer saaledes som gjort underett eller procentvis, og at det rigtige tvertimot var at skrive av særskilt paa de individuelle fordringer.
Det er om dette principielle spørsmaal tvisten her dreier sig. Jeg kan ikke være enig i den fra kommunens side hævdede opfatning. Naar byskattelovens §38d hjemler fradrag i indtægten for tap paa utestaaende fordringer i forretningsvirksomheten (kfr. ogsaa §40, litr. a) har loven ikke herigjennem eller ved nogen anden bestemmelse foreskrevet nogen bestemt form eller fremgangsmaate, som skatyderen har at befølge ved saadan avskrivning. Herom gjælder efter min opfatning i det hele kun, at firmaets fremgangsmaate maa være overensstemmende med de grundsætninger, som gjælder for ordentlig forretningsførsel, og det mener jeg at den av Jervell & Co. A/S benyttede avskrivningsmaate og den dermed i forbindelse staaende bokførsel maa siges at ha været. Den av firmaet i selvangivelsen opførte avskrivningssum er jo efter skatteloven bare at betragte som en anslags- eller forslagssum, som det tilkommer Ligningsraadet endelig at bestemme efter sit eget skjøn, og som derfor ogsaa skatyderen, om han hadde villet, med hjemmel av byskattelovens §49, sidste stykke, endog hadde kunnet undlate at opføre i selvangivelsen. Der er intet oplyst om, at selvangivelsen fra først av har været mangelfuld, og heller ikke om at ligningsraadet eller overligningsnævnden hos skatyderen forgjæves har forlangt yderligere oplysninger til nærmere klargjørelse av den heromhandlede avskrivningspost (jfr. byskattelovens §76). Under disse omstændigheter antar jeg, at ligningsraadet enten burde godkjende avskrivningen uten videre eller, om raadet ikke fandt at kunne gjøre det, maatte det fastsætte beløpet ved eget skjøn. - Til uten videre at stryke avskrivningsbeløpet med forlangende om, at avskrivningen skulde foretages paa de individuelle fordringer, mener jeg - som nævnt - ligningsraadet ikke var berettiget.
Jeg finder saaledes, at Jervell & Co. A/S har krav paa fradrag skjønsmæssig for tap paa de utestaaende fordringer i den utstrækning, som ligningsmyndigheterne ved en ny ligning finder at saadant tap kan godkjendes. - Overensstemmende med appellantens paastand vil ny ligning forsaavidt bli at foreta med hjemmel av byskattelovens §116.
Jeg vil efter det anførte votere for, at utpantningen alene stadfæstes for det skattebeløp med renter og omkostninger, som fremkommer, naar den nye ligning har bestemt hvorvidt og i tilfælde i hvilken utstrækning fradrag paa de utestaaende fordringer skal finde sted. Jeg antar at processens omkostninger for begge retter bør ophæves.
Konklusion:
Den paaankede utpantning stadfæstes for det skattebeløp med renter og omkostninger, som fremkommer, efterat det gjennem ny ligning ved ligningsmyndigheternes skjøn er fastsat, om og i hvilken utstrækning der i den antagne indtægt kr. 2.108.216.52 skal gjøres
Side:27
fradrag for tap paa utestaaende fordringer. Forovrig ophæves utpantningen. Processens omkostninger for overretten og Høiesteret ophæves.
Assessor Fürst: Jeg er i det væsentlige og resultatet enig med førstvoterende. - Jeg vil dog ikke tilbakeholde den bemerkning at jeg med hensyn til post c i overrettens dom har fundet saken overmaade tvilsom.
Assessor Backer: Med hensyn til de i overrettens dom under post f. og g. nævnte 2 byggekontrakter angaaende skibe kommer jeg til samme resultat som det dissenterende medlem av overretten, og henholder mig til dennes begrundelse. Selvfølgelig vil det ogsaa her henhøre under ligningsmyndigheternes skjønsmæssige bedømmelse, om der er grund til at indrømme noget fradrag for det tidsrum som ligningen angaar. Men hvis ligningsmyndigheterne finder at en saadan byggekontrakt paa det tidspunkt, som det her kommer an, ikke længer har den værdi, som den præsumptivt betalte overpris skulde repræsentere, mener jeg med overrettens dissenterende medlem, at loven av 11 mars 1916, §3 sidste led, indeholder tilstrækkelig hjemmel for skatyderens krav paa fradrag i indtægten for en tilsvarende avskrivning.
Med hensyn til de under post d. og e. nævnte avskrivningsbeløp er jeg ogsaa - om end under tvil - tilbøielig til at gi appellantens opfatning medhold. - Jeg har forstaat appellantens procedyre derhen, at han hævder at ha gjort en økonomisk opofrelse for at erhverve de 2 under disse poster nævnte pakhus paa det daværende tidspunkt for at utnytte en øieblikkelig og sandsynligvis kortvarig høikonjunktur i sin forretning, og at han av denne grund har fundet det forretningsmæssig forsvarlig at betale en overpris over eiendommens virkelige værdi. Hvis denne betragtning har faktisk basis i de anskaffelsesomkostninger, som appellanten har paadraget sig, er jeg enig med appellanten i, at den heromhandlede økonomiske opofrelse maa betragtes som en utgift til erhvervelse av den indtægt, som han mener at kunne indvinde ved utnyttelse av høikonjunkturen. I saa fald maa utgiften ansees som en utgift i appellantens næring og komme til fradrag i hans indtægt. Undtagelsesbestemmelsen i skattelovens §40 om, at der ikke skal tages hensyn til ekstraordinære op- eller nedskrivninger i værdien av faste eiendomme, kan jeg ikke fortolke saaledes, at den sigter til saadan opofrelse, som der her i tilfælde er spørsmaal om, men alene sigter paa forandringer i de faste eiendommes værdi som saadanne. Jeg mener forsaavidt, at den bestemmelse som indeholdes i lov av 11 mars 1916, §3, sidste led, alene er et utslag av hvad almindelig skatteretslige principper skulde tilsige, forsaavidt angaar bestemmelsens anvendelse paa indtægt i vedkommende skatyders næring. - Et andet spørsmaal er det, om der foreligger saadan særegen opofrelse, som av appellanten paastaat, samt om der var føie til allerede paa heromhandlede tidspunkt at indrømme noget indtægtsfradrag av denne grund. Det er en skjønsmæssig avgjørelse, som henhører under ligningsmyndigheterne,og som jeg derfor ikke finder nogen grund til at indgaa paa.
Side:28
Med hensyn til de øvrige poster i saken er jeg i det væsentlige og i resultatet enig med førstvoterende.
Da jeg har grund til at tro, at min mening ikke deles av rettens flertal, former jeg ikke nogen konklusjon.
Med hensyn til processens omkostninger er jeg enig med førstvoterende.
Ekstraordinær assessor Peersen: Jeg er i det væsentlige og resultatet enig med førstvoterende.
De ekstraordinære assessorer sorenskriver Sitje og professor Lie og assessor Scheel: Likesaa.
Av overrettens dom:
Appellanten indgav for skatteaaret 1917/18 selvangivelse til Aalesund og til Borgund kommune. Aalesunds ligningsraad har imidlertid gjort væsentlige tillæg til den opgivne indtægt og appellantens klager er forkastet av raadet og overligningsnævnden. Jeg behandler tvisten under de samme litera, som er benyttet saavel ved ligningen som klagerne og processen. - - -
c. Denne post gjælder tilbakeføring av avskrivning til beløp kr 637.967,80, idet ligningsmyndigheterne ikke vilde godta appellantens avskrivning paa de utestaaende fordringers samlede beløp med en viss procent, utgjørende det nævnte beløp, men har forlangt avskrivning paa bestemte individuelle fordringer. Appellanten har under tvistens utvikling alene hævdet berettigelsen av sin fremgangsmaate uten at indlate sig paa opgave over individuelle usikre fordringer og deres samlede beløp.
Jeg antar indstevnte maa gives medhold i, at man kan kræve, at avskrivning knytter sig til individuelle fordringer. Det vil ellers neppe være mulig at holde rede paa, om der senere indbetales paa det avskrevne beløp, saa indbetalingen kan komme til beskatning som indtægt. Tilbakeføringen i ligningen blir saaledes at opretholde.
d. Beløpet under denne post er en avskrivning paa kr. 100.000 som appellanten har foretaget paa et pakhus, som blev indkjøpt under høikonjunkturen for at kunne utnytte de ekstraordinære forhold under krigen, men som appellanten finder det forretningsmæssig forsvarlig, ja nødvendig at avskrive paa for at kunne møte de kommende normale konjunkturer. Indstevnte vil imidlertid ikke indrømme saadan avskrivning paa faste eiendomme.
Jeg antar, at indstevnte maa gives medhold. Efter lovens §38, første led, litr. c og §40, andet led, litr. b, slutningen, skal der kunne avskrives et rimelig beløp for slit og forældelse paa skib, anlæg, maskiner m.v., hvorimot der i §40, 2det led, litr. b, slutningen, uttrykkelig heter, at der ikke skal tages hensyn til i regnskapet stedfundne ekstraordinære op- eller nedskrivninger av værdien av faste eiendomme. Appellanten henviser til lov av 11 mars 1916 §3, som bestemmer avskrivning i indtægten, naar skib under ekstraordinære konjunkturforhold er indkjøpt til overpris, og han mener, at dette maa være en almindelig regel. Bestemmelsen maa imidlertid ansees som en undtagelsesbestemmelse, som kun gjælder skib. Hele loven av 11 mars 1916 betegner sig som en midlertidig lov og en regel som omhandlet er ikke indtaget i de senere ændringer av skatteloven ved lovene av 14 december 1917 og 3 mai 1918, mens den nævnte bestemmelse om skib i den midlertidige lov av 11 mars 1916 §3 er forblevet staaende uophævet som et midlertidig tillæg til skatteloven av 1911. - - -
Side:29
e. Dette er lignende avskrivning til beløp vel 172.000 kr. paa en anden pakbod, som appellanten har opført i 1916 med store utgifter. Herom maa gjælde det samme som om under litr. d opførte pakbod.
f og g. Disse poster angaar to byggekontrakter om to skibe, som appellanten indkjøpte til unormal høi pris og paa hvilke han har avskrevet henholdsvis 200.000 kr. og vel 346.000 kr., mens ligningsmyndigheterne har tilbakeført disse beløp til indtægten.
Jeg antar, at indstevnte maa gives medhold. Appellanten beroper sig paa den under litr. d nævnte bestemmelse i lov av 11 mars 1916 §3 om skib, idet han mener, at det samme maa gjælde byggekontrakt om skib, hvad indstevnte bestrider. Jeg tror ikke at man uten videre kan sidestille indkjøp av en kontrakt om bygning av skib med indkjøp av skib. Loven nævner kun skib i heromhandlede sidste led av paragraffen, men gir selv i første led bestemmelser om baade skib og byggekontrakt om skib. Ordet skib kan saaledes ikke antages brukt for at betegne begge dele. Saalænge skibet endnu ikke er bygget er det ikke et skib. Der foreligger heller ikke de samme grunde for adgang til at faa amortisere en høi indkjøpspris paa skib og en høi saadan paa byggekontrakt. Til skibets besiddelse knytter der sig nemlig rederivirksomhet og forskjellen blir særlig fremtrædende om man tænker paa langsigtige kontrakter. De her omhandlede byggekontrakter sees ogsaa solgt igjen det følgende aar. Derimot kan det nok hænde at om en dyrt indkjøpt byggekontrakt blev opfyldt og skibet levert kjøperen man da vilde anse skibet indkjøpt i her omhandlede forstand og saaledes lovbestemmelsen anvendelig. Men noget saadant foreligger ikke her. - - -
j. Appellanten har ogsaa i indtægten gjort fradrag for nedskrivning med vel 165.000 kr. paa sine værdipapirer paa grund av nedgang i kursen paa disse. Indstevnte mener at et firma som appellanten ikke har ret at fratrække kursnedgang i sin indtægt, hvad alene banker og lignende pengeforretninger kan gjøre.
Jeg antar med indstevnte at appellanten ikke har adgang til denne avskrivning i sin indtægt. Jfr. skattelovens §35 sidste led.
k. Ligningsmyndigheterne har alene fratrukket 10 pct. i indtægten som tantieme til den administrerende direktør, mens appellanten gjør gjældende at det hele tantieme paa 50 pct. maa fratrækkes. - - -
Appellanten er et aktieselskap, som i 1916 bestod av tre medlemmer. direktøren Trygve Jervell, hans frue Hjørdis Jervell og advokat Klausen. - - -
Jeg antar at man maa gaa ut fra at Trygve Jervell og hans frue i 1916 hadde alle aktier paa en nær. Og naar i et saadant selskap Trygve Jervell som direktør faar sit tantieme forhøiet fra 10 til 50 pct. i den hensigt at overføre skattepligt fra byen til det tilstøtende herred og derved opnaa lavere skat, maa han forsaavidt - ansees som interessert paa samme maate som en deltager, og forhøielsen av tantiemen efter lovens §46 bli at beskatte i Aalesund. Ligningsmyndigheten har skjønsmæssig ansat en rimelig tantieme til 10 pct. og indstevntes paastand saaledes kun de overskytende 40 pct. - - -
Wildhagen
I det væsentlige og resultatet enig. Bernhard Leivestad.
Jeg finder med hensyn til post f og g, at der er overveiende grund til at forstaa lov av 11 mars 1916 §3 sidste led som omfattende ogsaa de tilfælde, hvorom der her handles. Den der bestiller et skib levert fra et verksted, kjøper saavidt jeg skjønne
Side:30
bestemmelsen, hvis de øvrige betingelser, at der under ekstraordinære konjunkturforhold betales en overpris derfor er tilstede. Jeg finder ingen grund til skattemæssig at behandle dette tilfælde anderledes end hvor et færdig skib kjøpes til levering paa et vist senere tidspunkt. Den antithetiske slutning fra paragraffens første led forekommer mig at ha liten vegt. Jeg mener saaledes, at appellanten maa være berettiget til et passende fradrag under disse poster efter ligningsmyndigheternes skjøn.
Iøvrig er jeg i det væsentlige enig med de foregaaende voterende.
Da jeg er i minoritet, former jeg ikke konklusion. Beichmann.
Set. Jeg vedbliver mit votum. Wildhagen.
Set. Jeg antar fradragsretten først opstaar naar skibet er gaat ind i skatyderens eie - ikke allerede ved at en mand ved byggekontrakt erhverver ret til at faa et skib levert. Jeg maa efter skattelovens standpunkt til ekstraordinære avskrivninger paa faste eiendomme opfatte bestemmelsen i loven av 1916 om ekstraordinær avskrivning paa skib som en undtagelsesbestemmelse. Bernhard Beichmann.