Rt-1921-703

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	1921-09-16
Publisert:	Rt-1921-703
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	L.nr. 5/2 s.a.
Parter:	A/S Rjukanfos (advokat Bjarne Eriksen) mot Tinn kommune (advokat Karl Johan Wiese).
Forfatter:	Backer, Bugge, Berg, Feragen, Jensen, Lund, Justitiarius Scheel
Lovhenvisninger:	Aksjeloven (1910) §47, Skatteloven (1911) §44c, §50, Skatteloven (1911), Aksjeloven (1910), §44, §50b, §57

Assessor Backer: Den 30 april 1914 blev der avholdt utpantningsforretning hos A/S Rjukanfos for herredsskat til Tinn kommune for 1913/14 til beløp kr. 42.199,50 med renter og omkostninger. A/S Rjukanfos paaanket utpantningsforretningen til Bergens overret; ved dennes dom av 16 december 1918 blev utpantningsforretningen stadfæstet og sakens omkostninger ophævet. Angaaende sakens nærmere omstændigheter henviser jeg til overretsdommens præmisser. Det sees av disse, at der ved overretten var tvist dels om formuesansættelsen dels om indtægtsansættelsen. For det første punkts vedkommende var der dissens i overretten, idet en av de voterende stemte for, at ligningen skulde underkjendes, forsaavidt angaar formuesansættelsen.

Ved stevning av 7 juni 1919 har A/S Rjukanfos paaanket saken til Høiesteret. Her er det oplyst, at tvisten om formuesansættelsen er bortfaldt, idet kommunen har frafaldt sit standpunkt i denne del av saken og nedsat sit krav med den difference i formuesskatten, som det dreiet sig om, nemlig kr. 376. Kommunen har anført, at den av hensyn til beløpets størrelse ikke fandt grund til at fastholde paastanden i dette punkt.

A/S Rjukanfos har nedlagt saadan paastand: «1. At den under 30 april 1914 avholdte utpantningsforretning underkjendes. 2. At A/S Rjukanfos hos Tinn kommune tilkjendes sakens omkostninger for overret og Høiesteret.»

Tinn kommune har nedlagt saadan paastand: At den paaankede utpantningsforretning stadfæstes, forsaavidt angaar et beløp av kr. 41.823,50 med renter og omkostninger og at appellantskapet tilpligtes at betale indstevnte saksomkostninger for Høiesteret.»

Det spørsmaal, som efter dette foreligger til avgjørelse for Høiesteret, er, om klagenævndens avgjørelse av amortisationsfradraget er overensstemmende med loven eller ei.

Appellanten har her for Høiesteret fremholdt, at den nedsatte klagenævnd manglet teknisk sakkyndighet, men har, saavidt jeg har opfattet procedyren, ikke hævdet, at denne mangel i sig selv kan gjøre klagebehandlingen ugyldig og har saaledes frafaldt den paa denne basis fremsatte indsigelse. Med hensyn til amortisationsspørsmaalet skal jeg bemerke, at A/S Rjukanfos i sin selvangivelse opførte forskjellige fradragsposter til samlet beløp kr. 617.700,94. Ligningsnævnden negtet ethvert amortisationsfradrag i indtægten. Denne avgjørelse av ligningsnævnden blev indbragt til en særskilt

Side:704

klagenævnd, som i sin avgjørelse stadfæstet ligningsnævndens kjendelse, dog saaledes, at der i den opførte indtægt skulde fradrages som amortisation et beløp av kr. 150.000. Det er dette fradrag som appellanten finder uforholdsmæssig lavt, og han mener, at avgjørelsen maa være lovstridig. Det er paa det rene i saken, at en skatyder efter skattelovens §44, litr. C, er berettiget til at fradra i indtægten ordinære avskrivninger for værdiforringelse ved slit og forældelse av skibe, baatnøst, anlæg, maskiner osv. I overensstemmelse hermed er det i skatteloven for landet, §50, med hensyn til bokførselspligtige næringsdrivende bestemt, at den skattepligtiges aarsregnskap skal lægges til grund for indtægtsansættelsen, forsaavidt regnskapet er opført overensstemmende med de grundsætninger, der gjælder for en ordentlig forretningsførsel, og at der specielt skal komme til fradrag avskrivninger paa værdien av anlæg, maskiner og deslike som følge av forringelse ved slit og forældelse, forsaavidt det avskrevne beløp ikke overstiger det tilbørlige maal. Jeg er enig med appellanten i, at disse bestemmelser for A/S Rjukanfos's vedkommende maa sammenholdes med og fortolkes overensstemmende med bestemmelserne i aktieloven av 19 juli 1910, §47, hvorefter styret har pligt til at sørge for, at aarsregnskap opgjøres overensstemmende med de grundsætninger, som gjælder for en ordentlig og forsigtig forretningsførsel og herunder da ogsaa særlig at drage omsorg for, at rimelige og tilstrækkelige avskrivninger for værdiforringelse foretages. Jeg mener efter dette, at en bokførselspligtig skatyder efter skatteloven har krav paa, at de i regnskapet opførte avskrivninger godkjendes til fradrag av indtægten, forsaavidt de ikke overstiger det tilbørlige maal. Klagenævnden har i sin begrundelse ogsaa uttrykkelig uttalt, at appellanten har retskrav paa amortisation. Naar klagenævnden har nedsat amortisationsfradraget saa betydelig som skedd, har den til begrundelse herav anført, at det er overladt til ligningsmyndigheternes skjøn at avgjøre, med hvor stort beløp amortisation skal ske, og at efter klagenævndens skjøn det paastaaede amortisationsbeløp er altfor høit ansat, «naar hensyn tages til den korte tid, anlægget har været i drift». Nævnden ansætter derefter skjønsmæssig amortisationsfradraget til kr. 150.000. Med hensyn til spørsmaalet om, hvor længe anlægget har været i drift, har det under saken været oplyst, at utbygningsarbeidene og bygningen av kraftstationen var tilendebragt i mai maaned 1911, og at forsøksdrift straks blev begyndt og fortsat indtil ordinær drift paabegyndtes i november 1911. Fra først av foregik driften kun med 20 pct. av anlæggets samlede kapasitet, men driften økedes efterhaanden, var i januar 1912 øket til ca. 60 pct. og i mars og april 1912 var fabrikkene i fuld drift. Jeg har fundet, at klagenævndens begrundelse er meget kortfattet og saavidt uklar, at det har staat for mig som tvilsomt, om klagenævndens behandling av den grund skulde underkjendes. Imidlertid har jeg ikke anset det nødvendig at gaa til dette skridt. Jeg forstaar da begrundelsen derhen, at klagenævnden ikke har tat standpunkt til og ialfald ikke har avgjort spørsmaalet om, hvorvidt den av appellanten paastaaede amortisation ordinært er rimelig eller for høi, men at nævnden skjønsmæssig har fundet, at der i fabrikkens første driftsaar ikke

Side:705

er grund til at sætte amortisationen høiere end til det beløp, som klagenævnden har fiksert den til. Efter min mening er denne fremgangsmaate ikke overensstemmende med lovens av mig citerte forskrift. Det kan være et skjønsspørsmaal, hvor høit beløpet skal ansættes for ordinære avskrivninger, lovens §44c, jfr. §50 b; i saa henseende har ligningsmyndigheterne adgang til skjønsmæssig at kritisere det av skatyderen anførte beløp. Derimot kan det efter min opfatning ikke være et skjønsspørsmaal, hvis ligningsmyndigheterne erklærer, at de for det enkelte indtægtsaar ikke vil tilstede ordinære avskrivninger, men vil skjønsmæssig nedsætte amortisationsbeløpet uten nogen nærmere begrundelse. Jeg kan ikke indse, at der forsaavidt gjælder noget særeget for det første driftsaar. Jeg skal bemerke, at jeg forstaar klagenævndens begrundelse derhen, at driften kun hadde været i gang en kort tid i det hele, men at klagenævnden ikke har bygget noget paa, at der efter det foran oplyste ikke var helt fuld drift de par første maaneder av aaret. Hvorledes spørsmaalet vilde ha været at bedømme med hensyn til et anlæg, som blev sat i drift eksempelvis midt i et indtægtsaar, foreligger saaledes her ikke til avgjørelse.

Jeg mener efter det anførte, at klagenævnden her maa antages at ha nedsat amortisationsfradraget paa basis av et hensyn, som den ikke har retslig adgang til at ta, og at ligningen derfor for indtægtsansættelsens vedkommende maa underkjendes.

Der har under saken været procedert om, hvorvidt enkelte av de i appellantens selvangivelse opførte fradragsposter er retslig beføiet eller ei, kfr. specielt hvad førstvoterende i overretten har anført om postene kr. 30.794,46 og kr. 79919.96. Jeg er ikke enig med førstvoterende i overretten i hvad han har anført om disse poster, men finder forøvrig, at der efter sakens stilling ikke er anledning til at komme nærmere ind herpaa, idet spørsmaalet eventuelt vil foreligge til løsning, hvis der opstaar tvist om den nye ligning.

Mit resultat blir saaledes, at den paaankede utpantningsforretning alene kan stadfæstes, forsaavidt angaar formuesskatten, der efter utpantningsforretningen andrager til kr. 23.508, hvori avgaar det frafaldte beløp kr. 376, altsaa til rest kr. 23 132; forøvrig maa efter min mening utpantningen ophæves og indtægtsansættelsen henvises til ny ligning.

Jeg antar, at appellanten efter dette resultat maa tilkjendes processens omkostninger for begge retter.

Konklusion:

Den paaankede utpantning stadfæstes, forsaavidt angaar formuesskat, for et beløp av kr. 23.132 med renter. Forøvrig ophæves utpantningen. For indtægtsansættelsens vedkommende blir ved ny ligning at iagtta, at de ordinære avskrivninger for slit og forældelse ikke nedsættes paa grund av, af anlægget hadde været kort tid i drift. I procesomkostninger for overretten og Høiesteret betaler Tinn kommune til A/S Rjukanfos kr. 1.500.

Ekstraordinær assessor Bugge: Jeg er kommet til et andet resultat end førstvoterende, idet jeg for amortisationsspørsmaalets vedkommende indtar væsentlig samme standpunkt som overretten.

Side:706

Som denne mener jeg nemlig, at der ikke er tilstrækkelig grund til underkjendelse av den av klagenævnden trufne avgjørelse. Vistnok har en skatyder som A/S Rjukanfos ifølge skattelovens §44c ret til fradrag i aarsindtægten for ordinære avskrivninger for værdiforringelse paa sine anlæg, maskiner og lign. som følge av slit og forældelse. Men jeg kan ikke opfatte lovens bestemmelser herom anderledes, end at det av skatyderen i selvangivelsen til amortisation opførte beløp alene er at betragte som uttryk for hans skjøn om dettes størrelse og følgelig alene som utgjørende hans forslag til eller hans paastand om fradragssummen, som ligningsmyndigheterne ved indtægtsligningen har adgang til at korrigere og i tilfælde at nedsætte; jfr. her foruten lovens §50 ogsaa dens §57 næstsidste stykke i dens oprindelige redaktion. Det kan, saavidt jeg forstaar, ikke gjøre nogen forandring, om avskrivningsbeløpene i selvangivelsen er fremkommet gjennem en utregning procentvis efter de amortisable værdier, eftersom saadanne procentsatsers ansættelse ogsaa beror paa en skjønsmæssig vurdering. Det er vistnok saa, at en procentberegning som den av selskapet i nærværende tilfælde anvendte i almindelighet frembyder sig som fordelagtig til gjennemførelse av en forretningsmæssig ordning av amortisationen, særlig for en stor bedrift som den heromhandlede, og at derfor i almindelighet ogsaa ligningsmyndigheterne av praktiske grunde vil befølge en saadan fremgansmaate. Men jeg kan ikke finde, at en saadan procentberegning er foreskrevet saaledes, at ligningsmyndigheterne skulde være bundet til at befølge dem ved sin ligning. Tvertimot maa jeg anta, at saadanne almindelige regler for amortisationsberegningen av skatteloven alene er anerkjendt som tjenende til at lette ligningsarbeidet eller til at veilede ligningsmyndigheterne, jfr. herom ogsaa bestemmelsen i lovens §44, sidste stykke, om de regler, som riksskattestyret har at utfærdige om størrelsen av indtægtsfradragene til veiledning for ligningsmyndigheterne. Ut fra disse her anførte betragtninger mener jeg, at klagenævndens avgjørelse av 13 januar 1914 er uangripelig saavel i formel som i reel henseende. Ved denne avgjørelse antok klagenævnden i motsætning til ligningsnævnden, at klageren hadde retskrav paa amortisation; men klagenævnden fandt efter sit skjøn, at de av skatyderen opførte amortisationsbeløp, tils. kr. 617.700,94, var altfor høit ansat, naar hensyn tokes til den korte tid anlægget hadde været i drift. Klagenævnden ansatte derpaa skjønsmæssig amortisationsbeløpet til kr. 150.000. Jeg kan ikke anta, at klagenævnden ved denne avgjørelse har overskredet sin kompetence eller lagt en feilagtig retssætning til grund, eftersom jeg maa opfatte skatteloven saaledes, at nævnden var fuldt berettiget til at ta den korte driftstid i betragtning som et moment av betydning for amortisationsbeløpets fastsættelse, naar nævndens medlemmer efter sit syn paa forholdet har fundet, at dette moment var av betydning for skjønsavgjørelsen. Dette er ikke det samme som at nævnden for det første aar ikke har villet tilstede ordinær avskrivning. Tvertimot opfatter jeg nævndens uttalelse derhen, at den efter sit skjøn paa forholdene har fundet, at den ordinære avskrivning dette første aar ikke kunde sættes høiere end kr. 150.000. At klagenævnden ved sin avgjørelse ikke har fundet grund til at uttale sig

Side:707

noget om de av skatyderen benyttede procentsatser, betyr efter min opfatning ikke at nævnden har enten forkastet eller godkjendt disse som anvendelige i sin almindelighet. Man kan derimot efter mit skjøn herom alene utlede av nævndens uttalelse, at den har fundet at den procentberegning, som skatyderen hadde anvendt, ikke var anvendelig som en passende eller tilbørlig norm for dette driftsaar, og jeg kan ikke indse, at klagenævnden derfor eller forøvrig har lagt noget feilagtig retsprincip til grund for sin avgjørelse. Heller ikke kan jeg anta, at nævndens begrundelse, saa kortfattet den end er, ikke er tilstrækkelig for det resultat, hvortil nævnden er kommet. Det fremgaar derav efter min mening tydelig, hvad der har været nævndens mening, naar den har uttalt, at det av skatyderen opførte amortisationsbeløp paa grund av den korte tid anlægget hadde været i drift, var altfor høit ansat, idet som nævnt klagenævnden efter sit skjøn har fundet, at den korte drift ikke for det første driftsaar berettiget til en større amortisation end det skjønsmæssig ansatte beløp kr. 150.000. At dette skjøn skulde indeholde en urimelighet eller en vilkaarlighet saaledes at det skulde kunne tilsidesættes av den grund, kan jeg ikke finde, at der i saken foreligger tilstrækkelige oplysninger til at anta. Tvertimot maa jeg gaa ut fra, at klagenævndens medlemmer selv har betragtet sig som tilstrækkelig kyndige til at bedømme amortisationsspørsmaalet, og at de i enhver henseende har behandlet dette efter sit bedste skjøn og overbevisning. Det fremgaar allerede av hvad jeg har anført, at jeg likesom førstvoterende ikke er enig med overretten deri, at de av den særskilt nævnte amortisationsbeløp kr. 30.794,56 og kr. 79.919,96 skal utgaa som av selskapet urigtig medtat. Tvertimot er det min mening, at de anlægsposter som her handles om, og til hvis amortisation de omhandlede to beløp efter regnskapet skal tjene, med rette er medtat blandt de amortisable værdier. Jeg har ogsaa opfattet klagenævndens avgjørelse derhen, at den har medtat disse to avskrivningsbeløp i den amortisationssum, som nævnden efter sit skjøn nedsatte til kr. 150.000.

Efter det anførte vil jeg votere for, at utpantningen overensstemmen de med indstevntes paastand her for Høiesteret stadfæstes for et skattebeløp av kr. 41.823,50 med renter og omkostninger. Efter omstændigheterne antar jeg, at processens omkostninger bør ophæves for begge retter. Da jeg har grund til at tro, at min mening ikke deles av rettens flertal, former jeg ingen konklusion.

Assessor Berg: Jeg er i det væsentlige og resultatet enig med andenvoterende. Jeg er enig med ham i, at klagenævnden ikke kan siges at ha bygget paa nogen urigtig retssætning. Efter min mening er det ikke bare et skjønsspørsmaal, hvad der skal ansees som en rimelig gjennemsnitsamortisation pr. aar, men det maa ogsaa ansees som et skjønsspørsmaal, hvorvidt det for det heromhandlede enkelte aar kan være rimelig og naturlig at anvende en gjennemsnitsberegning. Jeg mener, at der fra lovens side intet er til hinder for, at ligningsmyndigheterne ut fra en skjønsmæssig bedømmelse av hvad en ordentlig og forsigtig forretningsførsel kræver som en rimelig og tilstrækkelig avskrivning for vedkommende aar, fastsætter et avskrivningsbeløp under eller over hvad der kan ansees som en passende gjennemsnitsamortisation.

Side:708

Uttrykket «ordinære avskrivninger» i lovens §44c mener jeg er brukt i motsætning til ekstraordinære avskrivninger, som der av en eller anden grund (jfr. §50b) kunde bli spørsmaal om. Jeg mener altsaa, at klagenævnden ikke har handlet i strid med noget retsbud ved ut fra sin bedste overbevisning at skjønne over det avskrivningsbeløp, som den i nærværende tilfælde ansaa rimelig.

Assessor Feragen: Jeg er i det væsentlige og resultatet enig med førstvoterende (?) og kan likeledes i det væsentlige tiltræde tredjevoterendes bemerkninger.

Ekstraordinær assessor, byretsjustitiarius Jensen: Jeg er i det væsentlige og resultatet enig med førstvoterende.

Ekstraordinær assessor, sorenskriver Lund: Likesaa.

Justitiarius Scheel: Likesaa. I anledning av de under voteringen fra mindretallet faldne uttalelser skal jeg gjøre nogen tilføielser til det av førstvoterende anførte.

Som av denne nævnt, paalægger aktieloven aktieselskapers styrer som en pligt, hvis overtrædelse kan paadrage ansvar, at foreta avskrivninger paa grundlag av den aarlige forringelse ved slit og forældelse av anlæg, maskiner osv. Og skatteloven gir skatydere ret til at gjøre fradrag i indtægtsansættelsen for saadanne avskrivninger. Jeg mener da, at disse lovbestemmelser maa hvile paa forutsætningen om, at der gives almindelige grundsætninger for fremgansmaaten ved foretagelsen av saadanne avskrivninger, grundsætninger som aktieselskaper er forpligtet til at iagtta, og som skatydere er berettiget til at følge. Loven har ikke indladt sig paa at utforme disse almindelige grundsætninger, men den har forsaavidt bygget paa den almindelige sedvane og opfatningen av, hvorledes det er rigtig og forsvarlig at gaa frem for at sikre det, som er øiemedet med avskrivningerne. Jeg mener at det maa anses sikkert at det, som tilsigtes, er at sikre, at naar vedkommende driftsmiddel forutsættes at ha uttjent sin rolle, den oprindelige kapital allikevel skal være i behold. Hvis en ligningsnævnd skulde være av den opfatning, at dette ikke er nødvendig, mener jeg, at selvsagt et saadant «skjøn» vil de maatte sættes ut av betragtning som lovstridig. Det er videre, saavidt jeg vet, ialfald det almindelige, og jeg mener ogsaa det som regel alene rationelle, at de avskrivninger, som gjennem aarenes løp maa foretages for at naa det, som derved tilstræbes, forsaavidt indtægten tillater det, sættes til jevne aarlige beløp i forhold til den kapital, som skal nedskrives. Og jeg mener at være sikker paa, at det for den almindelige opfatning vil staa som høist utilbørlig, hvis der fra en bedrifts side ved avskrivningerne skulde befølges den grundsætning, at man de første aar avskriver litet eller intet, fordi driftsmidlerne da undergaar liten synlig forandring ved slit, med det for øie at der skal avskrives saa meget mere, naar man nærmer sig den tid, da bedriftsmidlerne vil være uttjent. Jeg antar, at en fremgangsmaate som denne vil de kunne paadra det styre for et aktieselskap, som maatte befølge den, ansvar som en lovovertrædelse. Og jeg mener saa meget mere, at naar et selskap ikke gaar frem paa denne maate, men avskriver jevnt efter almindelig anerkjendte grundsætninger, har det retskrav med hjemmel av skatteloven paa, at denne fremgangsmaate skal respekteres av

Side:709

ligningsmyndigheterne. Hvis man vilde anta, at den kompetence til at avgi skjøn, som tilligger ligningsmyndigheterne, ogsaa skulde kunne anvendes til at sætte sig ut over disse almindelige grundsætninger, vilde den ret, som loven gir skatyderen til at faa fradrag for avskrivninger, bli illusorisk, og der vilde bli en farlig vid plads til at sætte vilkaarlighet istedenfor skjøn.

Dom blev avsagt overensstemmende med førstvoterendes konklusion.