Rt-1961-647

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	1961-05-27
Publisert:	Rt-1961-647
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	L.nr. 61 B
Parter:	Staten v/Finansdepartementet (regjeringsadvokat Henning Bødtker v/overrettssakfører Bjørn Haug - til prøve) mot Peder Treschow v/verge Elisabeth Treschow (høyesterettsadvokat Eivind Rynning).
Forfatter:	Hiorthøy, Endresen, Roll Matthiesen, Gaarder, justitiarius Terje Wold
Lovhenvisninger:	Lov om tilleggsavgift på arv (1947) §2

Dommer Hiorthøy: Peder Treschow v/verge Elisabeth Treschow anla ved stevning av 29. august 1959 søksmål ved Oslo byrett mot Staten v/Finansdepartementet og nedla for byretten denne påstand:

«1. Peder Treschow plikter ikke å betale ytterligere tilleggsavgift av arveforskudd stort kr. 796 884,96 ytet av hans bestefar, godseier F. M. Treschow, ved gavebrev av 29. desember 1955.

2. Staten tilpliktes å betale Peder Treschow saksomkostninger.»

Staten v/Finansdepartementet reiste motsøksmål og nedla slik påstand:

«1. Peder Treschow plikter å betale ytterligere tilleggsavgift av arveforskudd stort kr. 796884,96 fra hans bestefar, godseier F. M. Treschow, med kr. 79 689 med 5 % renter fra 1. september 1959 til betaling skjer.

2. Staten v/Finansdepartementet tilkjennes saksomkostninger.»

Oslo byrett avsa dom i saken 15. september 1960 med denne domsslutning:

«I hovedsøksmålet: Peder Treschow plikter ikke å betale ytterligere tilleggsavgift av arveforskudd stort kr. 796 884,96, ytet av hans bestefar, godseier F. M. Treschow, ved gavebrev av 29. desember 1955.

I motsøksmålet: Peder Treschow frifinnes.

I begge søksmål: Saksomkostninger tilkjennes ikke.»

Staten v/Finansdepartementet har påanket byrettens dom, og Høyesteretts kjæremålsutvalg har 17. januar 1961 gitt samtykke til at anken bringes direkte inn for Høyesterett.

De nærmere omstendigheter i saken og partenes tidligere

Side:648

anførsler fremgår av byrettens dom. Det er for Høyesterett fremlagt enkelte nye dokumentbevis, bl.a. et skriv av 12. november 1960 fra Riksrevisjonen til Finansdepartementet, der det er gjort rede for praksis vedkommende lov av 30. juni 1947 (nr. 4) om tilleggsavgift på arv til formuende arvinger. Partene har vært enige om å begrense ankeforhandlingen til motsøksmålet, slik at hovedsøksmålet frafalles; de har i det vesentlige for Høyesterett gjort gjeldende de samme anførsler som tidligere. Sakens gjenstand og stilling er i realiteten den samme som for byretten.

Staten v/Finansdepartementet har for Høyesterett nedlagt denne påstand:

«1. Peder Treschow plikter å betale ytterligere tilleggsavgift av arveforskudd stort kr. 796 884,96 fra hans bestefar, godseier F. M. Treschow, med kr. 79 689 med 5 % renter fra 1. september 1959 til betaling skjer.

2. Staten v/Finansdepartementet tilkjennes saksomkostninger for byrett og Høyesterett.»

Peder Treschow v/verge Elisabeth Treschow har påstått seg frifunnet og tilkjent saksomkostninger for byrett og Høyesterett.

Jeg er kommet til et annet resultat enn byretten, idet jeg antar at Peder Treschow plikter å betale ytterligere tilleggsavgift som påstått av Staten v/Finansdepartementet.

I motsetning til byretten kan jeg ikke finne at det er den mest naturlige forståelse av §2, sjette punktum i loven av 30. juni 1947 at «arveavgiftspliktige midler» er «de enkelte deler av kapitalen etter statsskatteligningen som arvingen tidligere har mottatt fra samme arvelater, og at de skal tas i betraktning med den sum de figurerer med i ligningsansettelsen». Lovteksten er riktignok åpen for begge de i saken omhandlede tolkningsmuligheter, men etter mitt syn ligger det etter ordbruken og sammenhengen nærmest, som den ankende part, å lese loven slik at «arveavgiftspliktige midler» er det arveforskudd, vurdert i penger, som ved den tidligere utdeling har vært gjenstand for avgiftsberegning.

Etter lovens forhistorie anser jeg det ikke tvilsomt at det er denne ordning som har vært tilsiktet, idet jeg i motsetning til byretten finner at de lovgivende myndigheters oppfatning er kommet tilstrekkelig klart til uttrykk i de trykte forarbeider.

Formålet med den redaksjonsendring som ble utvirket ved Finansdepartementets skriv av 27. mai 1947 til Stortingets finanskomité var å unngå den ulikhet i avgiftsbelastningen ved suksessive utdelinger som det opprinnelige lovforslag kunne medføre. I denne henseende er det på det rene at intet av de 2 tolkningsalternativer i alle tilfelle vil kunne realisere formålet fullt ut, men jeg kan ikke se annet enn at det alternativ som jeg etter lovens ordlyd og forarbeider mener er det rette, alle omstendigheter tatt i betraktning, vil fylle formålet minst like godt som det annet.

Jeg legger i tilslutning til dette betydelig vekt på at administrasjonen allerede i rundskriv av 13. april 1948 (Lovt. II side 159 flg.) ga uttrykk for at bestemmelsen ble å håndheve på den anførte

Side:649

måte, og at det for det følgende tidsrom foreligger en konsekvent og omfattende praksis fra det offentliges side som bare i ytterst få tilfelle har gitt anledning til innvendinger fra vedkommende avgiftspliktige. Jeg kan heller ikke se bort fra at den lovfortolkning som er lagt til grunn av ankemotparten, om den skulle søkes gjennomført i praksis, må forutsettes å ville lede til megen tvil og vilkårlighet, særlig når det gjelder spørsmålet om behandlingen av forskuddsmidler som er gått tapt, forbrukt eller konvertert. Avgiftsbestemmelsenes håndhevning ville videre bli vanskeliggjort i en grad som man ved lovens utferdigelse trolig ville ha funnet uantagelig.

I betraktning av sakens art og prinsipielle betydning og under hensyn til den usikkerhet som lovens mindre vellykte formulering har foranlediget, antar jeg at saksomkostningene bør oppheves for begge retter.

Jeg stemmer for denne

dom:

I hovedsøksmålet: Saken heves.

I motsøksmålet: Peder Treschow plikter å betale ytterligere tilleggsavgift av arveforskudd kr. 796 884,96 fra hans bestefar, godseier F. M. Treschow, med 79 689 - syttini tusen seks hundre og åttini - kroner med 5 - fem - prosent renter fra 1. september 1959 til betaling skjer.

Saksomkostninger tilkjennes ikke.

Dommer Endresen: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.

Dommerne Roll Matthiesen, Gaarder og justitiarius Terje Wold: Likeså.

Av byrettens dom (dommer Alf W. Østensen):

- - -

Ved gavebrev av 6. mars 1952 tildelte godseier F. M. Treschow sin sønnesønn Peder Treschow som arveforskudd en skogeiendom i Åsrum distrikt i Hedrum herred, 2000 aksjer i Orkla Grube A/B, den faste eiendom Villa Løkka med forbehold av en tidsbegrenset bruksrett for firmaet Treschow Fritzøe, og endel innbo på den sist nevnte eiendom.

Den 5. juli s. å. sendte godseieren melding om arveforskuddet til skattefogden i Vestfold. I meldingen heter det:

«Herved tillater jeg meg å anmelde at jeg har gitt min sønnesønn Peder Treschow følgende gave, se vedlagte avskrift av gavebrev datert 6. mars 1952.

Side:650

1. Faste eiendommer iflg. oppregning i gavebrevet. Takst avholdt av skogdirektør Sørhuus, skogforvalter Skinnemoen og skogsjef Lange av 25. juli 1951 kr. 375 000

v 25 % åsetesfradrag » 93 750

kr 281 250

2. 2000 aksjer i Orkla Grube A/B, verdi » 600 000

3. Villa Løkka.

Da Treschow-Fritzøes eier har bruksrett til denne slik som det fremgår av gavebrevet, blir efter 1. av 16. mars 1934, §3 2. p., avgift først å betale når bruksretten opphører.

4. Innbo på Villa Løkka.

Dette ansettes efter beste skjønn til » 1 000

kr. 882 250

v stempel- og tinglysningsgebyrer » 4 924

kr. 877 326»

Arveavgift ble beregnet av kr. 882 250 med kr. 326 392.

Ved gavebrev av 29. desember 1955 tildelte godseier F. M. Treschow sin sønnesønn Peder Treschow et nytt arveforskudd i form av ettergivelse av 2 fordringer på tilsammen kr. 796 884,96 som godseieren hadde på sønnesønnen.

Den 6. juli 1956 sendte høyesterettsadvokat Eivind Rynning på godseier Treschows vegne melding om det nye arveforskudd til skattefogden i Vestfold. I meldingen heter det bl.a.:

«Vanlig avgift blir altså å beregne av foran nevnte beløp med 45 %.

Jeg vil gjøre oppmerksom på at foruten den formue Peder Treschow har fra sin bestefar da forrige forskudd ble ytet, har han også en arv efter sin far, kaptein W. F. Treschow, som døde den 25. mars 1947. Boet ble gjort opp i skiftesamling den 10. juni 1952, og Peder Treschow fikk der utlagt en arvelodd på kr. 174 627, av hvilken avgift ble betalt av skifteretten. På grunnlag av denne formue må han vel da nu betale tilleggsavgift av arv til formuende arvinger.

Under henvisning hertil tør jeg be avgiften beregnet, og den vil bli betalt så snart jeg får avgiftsbeløpet til disposisjon.»

Hvis en ved beregningen av tilleggsavgiften på arv til formuende arvinger i henhold til lov nr. 4 av 30. juni 1947 la til grunn at Peder Treschow hadde en formue på kr. 174 627, ville avgiftssatsen etter Stortingets vedtak av 14. mai 1955 bli 5 %. Tilleggsavgiften ville altså utgjøre kr. 39 844.

Skattefogden i Vestfold mente imidlertid at en ved beregningen av tilleggsavgiften av det siste arveforskudd skulle legge til grunn differansen mellom Peder Treschows formue i henhold til statsskatteligningen for 1955/56 kr. 1 461 000 og det beløp som det tidligere var beregnet arveavgift av på grunnlag av forskudd fra samme arvelater, kr. 882 250. Denne differanse ble kr. 578 750 og altså over kr. 400 000. Tilleggsavgiften ville da bli å beregne etter toppsatsen 15 % og utgjøre kr. 119 533.

I brev av 13. august 1956 fra overrettssakfører Knut Leinæs til

Side:651

høyesterettsadvokat Eivind Rynning er det gitt følgende opplysninger om hvorledes formuen ved statsskatteligningen 1955/56 er fremkommet:

«Brutto formue i Hedrum «Åsrumskogen» kr. 1 019 540,-

» » i Lardal «Hanevold» » 33 500,-

» » Tjølling «Pynten» » 22 000,-

» » Oslo (fordring Treschow-Fritzøe)

kr. 173 180,80

+ utenlandske aksjer og obligasjoner » 73 076,12

» 246 256,92

Bankinnskudd » 37 198,64

Aksjer » 943 084,-

tilsammen kr. 2 301 579,56

fragår diverse gjeldsposter » 840 193,91

Rest kr. 1 461 385,65»

Saksøkeren mente at de formuesgjenstander han hadde fått som arveforskudd fra sin bestefar i 1952 skulle holdes utenfor ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgiften, på den måten at en fra formuen ved statsskatteligningen trakk summen av de beløp de arvede eiendeler var anslått til ved ligningen. Hans formue ved statsskatteligningen for 1955/56 besto - etter det han har hevdet under saken - av de eiendeler han hadde fått som arveforskudd av bestefaren og av arven fra faren. Det var altså bare arven fra faren som kom i betraktning. Den avgift som fremkom om en regnet arven fra faren som saksøkerens formue ble betalt i 1956. - - -

Saksøkeren har i det vesentlige anført:

Åsrumskogen og de aksjer han eiet pr. 1. januar 1955 var det han fikk som arveforskudd av sin bestefar i 1952. Når hans formue pr. 1. januar 1955 etter fradrag av farsarven utgjør et betydelig større beløp enn arveforskuddet ble beregnet til i 1952, skyldes det vesentlig at verdien av Åsrumskogen ble satt vesentlig høyere ved skatteligningen i 1955 enn den var vurdert ved beregningen av arveavgiften. Den høyere vurdering skyldtes delvis en uriktig oppgave fra skattyteren over den beregnede tilvekst. Verdien er ved senere ligninger satt lavere, og den står nå i kr. 661 000 inklusive en ny assistentbolig til kr. 50 000.

I §2 i lov nr. 4 av 30. juni 1947 om tilleggsavgift på arv til formuende arvinger er det i første og annet punktum først sagt:

«Tilleggsavgift beregnes etter prosentsatser som stiger med størrelsen av den avgiftspliktiges formue. Formuen blir herunder å ansette etter de regler som gjelder for formuesansettelsen ved den ordinære statsskatteligning.»

Deretter kommer femte og sjette punktum:

«Arvelodd som det skal svares tilleggsavgift av, skal ikke regnes med til formue. Det samme gjelder arveavgiftspliktige midler som arvingen tidligere har mottatt fra samme arvelater (giver).»

«Arveavgiftspliktige midler» må etter sammenhengen klart bety det beløp hvormed de arvede midler inngår i formuen. Det ville ikke ha vært vanskelig å formulere bestemmelsen annerledes dersom det hadde vært meningen. Etter alminnelig sprogbruk må «midler» her bety formuesgjenstander og ikke et bestemt beløp. Jevnfør at «umyndiges midler» er

Side:652

umyndiges formuesgjenstander. Det skal sterke grunner til å fravike lovens ord som er klare.

Loven av 30. juni 1947 innførte det nye prinsipp i beregning av arveavgift i Norge at det skulle tas hensyn til arvingens formue. At det var et nytt prinsipp som ble innført fører til at man ikke kan trekke reglene lenger enn nødvendig etter ordlyden. Tvil må komme arvingen til gode.

Det er også en alminnelig tolkningsregel at hvor en lov legger en byrde på borgerne må man fortolke loven forsiktig, og i alminnelighet vil en borger ha fordel av at midlene trekkes fra med det beløp hvormed de foreligger i statsskatteligningen.

I Ot.prp. nr. 57 for 1947 var lovutkastet formulert med det for øye, at all formue på arvingens hånd skulle tas i betraktning ved beregningen av tilleggsavgift uten fradrag. Det heter i proposisjonen bl.a.:

«Forholdet er imidlertid at det neppe er noen annen praktisk måte å fastslå formuen på. Av praktiske grunner bør en også nytte selve formuesansettelsen ved statsskatteligningen uten fradrag eller tillegg. Formue som skriver seg fra tidligere mottatt arv m.v. bør også regnes med.»

Mens proposisjonen var under behandling i Stortinget ble imidlertid spørsmålet om en endring av regelen når det gjelder tidligere mottatt arveforskudd tatt opp. I brev av 27. mai 1947 til Finans- og tollkomiteen i Stortinget uttalte Finansdepartementet bl.a.:

«Lovutkastets §2, 5te og 6te punktum lyder slik: «Arvelodd som det skal svares tilleggsavgift av skal ikke regnes med til formuen. Det kan ikke kreves fradrag for tidligere mottatt arv, herunder arveforskudd eller dødsgaver.»

I foredraget uttales det i merknadene til §2 (proposisjonens side 2, 2. spalte, 2. avsnitt): «Av praktiske grunner bør en også nytte selve formuesansettelsen ved statsskatteligningen uten fradrag eller tillegg. Formue som skriver seg fra tidligere mottatt arv m.v. bør også regnes med.»

Hovedregelen bør være at den faktiske, skattepliktige formue legges til grunn, uansett hvorfra den skriver seg. At en større eller mindre del av formuen er arvet bør ikke komme i betraktning, selv om det er betalt arveavgift og kanskje også tilleggsavgift av de tidligere arvede midler. Når det gjelder arv (arveforskudd) fra den samme arvelater (giver) som de arvemidler kommer fra som beregningen gjelder, blir forholdet imidlertid særeget. Får arvingen sin arv som et eller flere forskudd, og restlodden ved arvelaterens død, vil forskuddene hope seg opp hos ham som formue, og han må derfor betale tilleggsavgift av de senere utdelinger, mens en medarving kanskje får sin arv på en gang, enten som forskudd eller ved arvelaterens død, og derfor helt slipper tilleggsavgift. Får en som arver en million halvparten av arven som forskudd, vil han når han får resten måtte betale en tilleggsavgift på 15 % av kr. 500 000 - kr. 75 000. En medarving som får hele sin million som forskudd, betaler ingen tilleggsavgift (det forutsettes at ingen av dem har formue på forhånd).

Dette forhold vil i mange tilfelle kunne virke som en sterk tilskyndelse til å unngå oppstykking av arven. Denne følge har ikke vært tilsiktet, og det kan ikke sees å være noen særlig grunn til å søke oppnådd en slik virkning. I de tilfelle hvor det er vanskelig å innrette arveutdelingene etter hensynet til tilleggsavgiften, vil regelen virke ytterst vilkårlig.

Departementet finner derfor å burde henstille til den ærede komité

Side:653

å oppta forslag om at det skal gjøres fradrag i formuen for de arvemidler som vedkommende tidligere har mottatt fra den samme arvelater (giver).

Til fradrag må komme de tidligere utdelingers beløp uten hensyn til i hvilken utstrekning de mottatte arvemidler fremdeles kan påvises som bestanddeler av den aktuelle formue. I de tilfelle hvor tidligere mottatte arvemidler er forbrukt, verdiforringet eller tapt, og arvingen uavhengig av disse midler på annen måte (f. eks. ved arv fra annet hold) har kunnet legge opp formue, kan det kanskje sis å være lite rimelig at vedkommende arvebeløp skal fragå i formuen. Men slike tilfelle vil være sjeldne, og det vil ikke være praktisk mulig å holde dem utenfor regelen.

Departementet antar at 6te punktum i utkastets §2 bør endres slik at det kommer til å lyde:

«Det samme gjelder arveavgiftspliktige midler som arvingen tidligere har mottatt fra samme arvelater (giver).»

En uttrykkelig bestemmelse om at det ikke kan kreves fradrag fra tidligere mottatt arv fra andre, skulle da ikke være nødvendig.»

Finans- og tollkomiteen tok opp departementets forslag og gjenga i sin innstilling første avsnitt og annet avsnitt inntil eksemplet i Finansdepartementets brev. Det er etter dette klart at lovens formål er å stille arvinger likt enten de mottar sin arv delt eller samlet. Dette formål vil oppnåes hvis man holder seg til lovens ordlyd. Saksøkeren vil bli dårligere stillet om man følger saksøktes fortolkning istedenfor hans egen. Den spesielt høye takst på Åsrumskogen ved ligningen for 1955/56 skal ikke føre til større avgift. Det ble for øvrig gitt åsetesfradrag ved fastsettelsen av arvetaksten. I det foreliggende tilfelle spiller det ingen praktisk rolle, men det kan gjøre det i andre tilfelle, og at åsetesfradraget ikke kommer i betraktning innebærer en urimelighet som viser at statens tolkning ikke kan være riktig. - - -

Saksøkte har i det vesentlige anført: - - -

Rettens syn:

Som fremholdt av saksøkte er det klart at Finansdepartementet da det formulerte sitt forslag til det som nå er femte og sjette punktum i §2 i loven av 30. juni 1947 med «arveavgiftspliktige midler», mente det beløp det tidligere hadde vært betalt avgift etter. En må anta at Finans- og tollkomiteens medlemmer har akseptert Finansdepartementets forslag ut fra den samme forståelse, siden komiteen har tatt opp forslaget uten forbehold med hensyn til hva det innebar. Finansdepartementets brev er imidlertid ikke referert i de trykte forarbeider til loven for så vidt angår det avsnitt som departementets oppfatning fremgår av. Departementets oppfatning er heller ikke på annen måte kommet til uttrykk i de trykte forarbeider til loven. Den kan ikke antas å være kommet til alle stortingsmennenes kunnskap, og den kan ikke tillegges noen spesiell vekt som uttalelse i forarbeidene.

Det er fra saksøktes side erkjent at uttrykket «arveavgiftspliktige midler» ikke er entydig. Retten er enig i det.

Flertallsordet «midler» brukes i en viss utstrekning som ensbetydende med formue eller kapital. En viser for så vidt til Norsk Riksmålsordbok, hvor det siteres fra Peter Egge:

«(han) giftet seg og fikk store midler med konen» og Ibsen: «hadde jeg bare midler til det, skulle jeg selv opprette en skole». En nevner også

Side:654

uttrykket «umyndiges midler» som en - i motsetning til saksøkeren - mener har sterkere sikte på den samlede kapital enn på de enkelte formuesgjenstander som tilsammen utgjør kapitalen. Slik ordet «midler» er brukt i lovteksten i sammenheng med annet punktum, synes det imidlertid å være fremmed å se det således at det er i den nå omhandlede betydning ordet midler er anvendt her. Den betydning som frembyr seg som den naturligste etter sammenhengen synes umiddelbart å være den, at arveavgiftspliktige midler er de enkelte deler av kapitalen etter statsskatteligningen som arvingen tidligere har mottatt fra samme arvelater, og at de skal tas i betraktning med den sum de figurerer med i ligningsansettelsen. Denne forståelse vil stort sett føre til et fordelaktigere resultat for arvingen enn den staten hevder. Dette dels på grunn av den alminnelige tilbøyelighet hos arveanmeldere til å bruke og hos statsmyndighetene til å akseptere en lav verdsettelse ved avgiftsberegningen, dels på grunn av det fall i pengeverdien som har vært typisk for utviklingen på lang sikt hittil i det tyvende århundre, og som det synes rimelig å anta vil fortsette med større eller mindre fart. Det for arvingen fordelaktigere resultat støtter den nevnte forståelse. Det kan utvilsomt oppstå tilfelle da det vil være vanskelig å skille ut de arveavgiftspliktige midler av kapitalen. Særlig vil det kunne vise seg når det er gått lang tid mellom de 2 tildelinger av arvemidler. At det ville oppstå vanskeligheter ved innføringen av det nye system med tilleggsavgift var man imidlertid klar over ved utarbeidelsen av lovforslaget. Det fremgår av departementets uttalelse i proposisjonen, sitert foran under referatet av saksøktes anførsler. De vanskeligheter som kan oppstå synes heller ikke å være så store at de gir grunnlag for å fravike den normale forståelse av ordene. En annen sak er at de muligens kan gi grunnlag for en lovendring. Det kan etter rettens oppfatning ikke tillegges noen selvstendig betydning ved fortolkningen, at det i proposisjonen er nevnt at praktiske hensyn hadde ført til at prinsippet om tilleggsavgift ikke var innført før, og annetsteds anført praktiske hensyn og henvist til erfaringer om virkningen av bestemmelsene i praksis. Hvis det hadde vært dokumentert en omfattende praksis, kunne det tenkes at denne ville måtte tillegges betydning fordi den ville kunne oppfattes som uttrykk for at Finansdepartementets forståelse var generelt akseptert, fordi den i virkeligheten var i samvar med alminnelig sprogbruk på dette felt. Hvorledes denne praksis har artet seg, derunder hvilket omfang den har hatt, har retten imidlertid ikke opplysninger om.

At en må legge den etter alminnelig sprogbruk normale oppfatning til grunn støttes av det faktum at Finansdepartementets oppfatning, slik saksøkeren har fremholdt, med letthet kunne ha vært uttrykt entydig. - - -

Side:655