Rt-1964-1405

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	1964-12-17
Publisert:	Rt-1964-1405
Stikkord:	Den skattepliktige inntekt
Sammendrag:
Saksgang:	L.nr. 154 B
Parter:	Haugesund kommune (høyesterettsadvokat Thomas Fjeld) mot Einar Meling (advokat Finn Eriksrud - til prøve).
Forfatter:	Rode, Bendiksby, Anker, Stabel, Thrap
Lovhenvisninger:	Byskatteloven (1911) §38, §33, §38d, §39

Dommer Rode: Skipsfører Einar Meling sendte for inntektsåret 1959 selvangivelse til Haugesund ligningskontor for seg personlig og for det av ham disponerte A/S Utvik. Dette selskap var stiftet 5. juni 1957 med formål «å drive fraktfart, fiskeri og virksomhet i forbindelse hermed», og likvidert i løpet av 1959. Selskapets fartøy m/s «Utvik» var gått tapt i begynnelsen av året og assuranseerstatningen utbetalt. Meling satt igjen med et udekket krav på selskapet stort kr. 64.576.63. I brev sendt ligningskontoret sammen med selvangivelsene gjorde hans sakfører nærmere rede for forholdet og uttalte: «- - - Under disse særegne omstendigheter tillater jeg meg å ta opp spørsmålet om fradrag for Meling for tap i næring med kr. 64.576.63. Hans reelle tap er ca. kr. 20.000.- høyere - nemlig med tillegg av den innskutte aksjekapital. Jeg holder imidlertid dette utenfor, - - - Jeg tør be om at denne henvendelse blir oppfattet som en del av Melings selvangivelse.» Etter å ha forelagt spørsmålet for skattedirektøren fant ligningskontoret ikke å kunne innrømme Meling inntektsfradrag for noen del av de kr. 64.576.63.

I anledning den deretter foretatte ligning, anla Meling sak ved Haugesund byrett mot Haugesund kommune og staten v/Finansdepartementet med påstand om at hans ligning for inntektsåret 1959 skulle henvises til ny behandling hvorunder han ble ansett fradragsberettiget for sitt tap vedkommende A/S Utvik. I forhold til staten ble saken stanset. I forhold til kommunen avsa byretten dom den 2. desember 1961 hvorved kommunen ble frifunnet. Saksomkostninger ble ikke tilkjent. Meling påanket

Side:1406

byrettens dom til Gulating lagmannsrett som den 25. oktober 1963 avsa dom med slik domsslutning:

«Ligningen for Einar Meling for inntektsåret 1959 henvises til ny behandling, hvorved Melings tap gjennom A/S Utvik blir ansett som fradragsberettiget.

Saksomkostninger tilkjennes ikke.»

Lagmannsrettens dom ble avsagt under dissens, idet en lagdommer sluttet seg til byrettens resultat og begrunnelse.

Angående saksforholdet viser jeg for øvrig til byrettens og lagmannsrettens domsgrunner.

Haugesund kommune har påanket lagmannsrettens dom til Høyesterett. Som nytt for Høyesterett foreligger et brev fra Finansdepartementet til Haugesund ligningskontor av 13. november 1963, en skriftlig forklaring fra Melings juridiske rådgiver og tidligere prosessfullmektig, overrettssakfører, nå høyesterettsadvokat Jens Edv. Haugland av 12. mai 1964 og et bevisopptak ved Haugesund byrett hvorunder disponenten for A/S Haugesund Slip og kontorsjefen i firmaet Kyvik & Co. A/S har forklart seg angående sin oppfatning med hensyn til Melings personlige ansvar for A/S Utviks forpliktelser. For øvrig foreligger saken for Høyesterett i samme skikkelse som for lagmannsretten.

Haugesund kommune gjør gjeldende at lagmannsretten har tatt feil når den har funnet at Meling faktisk oppgav aksjeselskapsformen når det gjaldt driften av m/s «Utvik» og at selskapets næringsvirksomhet derfor skatterettslig må anses som utøvet av Meling personlig. Aksjeselskapet og Meling er forskjellige rettssubjekter og selskapet er et selvstendig skattesubjekt. Det er et gyldig stiftet aksjeselskap som både formelt og reelt besto da rederivirksomheten ble avviklet i 1959. Skatterettslig er rederivirksomheten selskapets, ikke Melings.

Det er ikke noen næring for Meling å tegne aksjer i skipsaksjeselskaper eller å støtte slike selskaper med lån eller garantier. Den økonomiske støtte Meling gjennom direkte forstrekninger og dekning av regninger har ytet A/S Utvik ligger heller ikke innenfor hans gjøremål som disponent for selskapet. Det er fastslått gjennom rettspraksis at en disponent eller et styremedlem ikke kan kreve inntektsfradrag ved skatteligningen for tap som han p.gr.a. slik økonomisk støtte måtte bli påført.

Det bestrides at Meling - som hevdet av ankemotparten under hovedforhandling for Høyesterett - kan anses for å ha disponering av skipsselskaper som næring. Under ingen omstendighet kan det ut fra rettspraksis vedkommende slik næring utledes, at det i det foreliggende tilfelle kan kreves inntektsfradrag for disponentens - Melings - udekkede tilgodehavende hos selskapet.

Lagmannsretten har også - hevdes det - tatt feil når den som ytterligere begrunnelse for sitt resultat har funnet at Melings beslutning om å frafalle sin panterett i m/s «Utvik» og stå tilbake for de øvrige kreditorer, i seg selv er et «forretningsforetagende», og det dermed forbundne økonomiske offer et tap som det i

Side:1407

medhold av byskattelovens §38, d, skal gjøres fradrag for i hans bruttoinntekt.

I ankeerklæringen er anført at «Lagmannsrettens domsslutning er for uklart formet. Det saken gjelder er Einar Melings tap, eksklusive aksjekapitalen. Domsslutningen tyder på at Einar Melings tap på aksjene i A/S Utvik er ansett fradragsberettiget. Dette er uriktig.» Dette punkt i ankeerklæringen er ikke tatt opp under hovedforhandlingen for Høyesterett idet det er på det rene at Meling ikke har krevet inntektsfradrag for de kr. 20.000 som den tapte aksjekapital utgjør, og at ligningen ikke er angrepet for så vidt slikt fradrag ikke er gitt.

Haugesund kommune har nedlagt slik påstand:

«Byrettens dom stadfestes, dog slik at Haugesund Kommune tilkjennes saksomkostninger for alle retter.»

Einar Meling anser lagmannsrettens dom som riktig så vel i resultat som begrunnelse.

Han hevder således at det er riktig når lagmannsretten har funnet at A/S Utviks næringsvirksomhet etter hvert gikk over til i faktisk henseende å bli Melings personlige virksomhet, og at den omstendighet at selskapet formelt bestod som eget rettssubjekt ikke kan hindre at det virkelige forhold blir lagt til grunn ved skatteligningen.

Det er også riktig, hevder han, når lagmannsretten har funnet at hans beslutning om å frafalle pantesikkerheten og stå tilbake for de øvrige kreditorer, er et selvstendig forretningsforetagende som begrunner inntektsfradrag.

Dessuten bygger Meling sin påstand på det i forhold til de tidligere instansers domsgrunner nye grunnlag, at Melings virksomhet som disponent for A/S Utvik er å anse som et selvstendig og særlig næringsforetagende for ham, nemlig som skipsdisponent. Etter rettspraksis vedkommende denne form for næringsvirksomhet har han da krav på inntektsfradrag for tap som skyldes forstrekninger o. lign. til det skipsselskap som disponentvirksomheten omfatter.

Einar Meling har nedlagt slik påstand:

«Lagmannsrettens dom stadfestes, dog slik at Einar Meling tilkjennes saksomkostninger for alle retter.»

Jeg er kommet til samme resultat som byretten og den dissenterende dommer i lagmannsretten. Jeg kan i det vesentlige tiltre det som byretten har uttalt i sin begrunnelse. På grunn av det resultat lagmannsretten er kommet til og etter prosedyren for Høyesterett, finner jeg imidlertid å burde begrunne min oppfatning nærmere.

Jeg bemerker da for det første at jeg ikke - som lagmannsretten - kan finne at det er grunnlag for å anse den av A/S Utvik og i dette selskaps navn drevne næringsvirksomhet som etter hvert gått over til å bli Melings personlige virksomhet, slik at det ble han, ikke selskapet som i realiteten var den næringsdrivende. Det er ganske visst så, som fremholdt av lagmannsretten, at hele aksjekapitalen - kr. 20.000 - og hele den del av kjøpesummen

Side:1408

for m/s «Utvik» som ikke ble dekket av et av Meling garantert pantelån på fartøyet på kr. 60.000, skrev seg fra Meling. Men selv om den økonomiske innsats utelukkende skrev seg fra Meling, var det helt ut legalt når han ønsket at det nystartede foretakende skulle gis aksjeselskaps form med bl.a. den begrensning av hans personlige økonomiske ansvar som dette innebar. Det er da også fra Melings side erklært at det ikke hevdes at det var proforma når rederivirksomheten ble startet i aksjeselskapsform. Det som er fremholdt av lagmannsretten angående den videre utvikling, kan etter min mening ikke medføre at det reelt stiftede selskap gikk over til å bli proformaverk. Spesielt nevner jeg at noen slik virkning ikke kan følge av at det ganske snart viste seg at foretagendet krevde en atskillig større kapitalinnsats enn Meling opprinnelig regnet med, og at han derfor - om virksomheten skulle holdes gående - måtte yte selskapet en betydelig økonomisk støtte, dels i form av direkte tilskudd og dels ved betaling av regninger vedkommende m/s «Utvik»s drift og vedlikehold. Det som han således har ytet er kreditert hans konto hos selskapet, for de direkte tilskudds vedkommende under betegnelsen lån.

At heller ikke Meling selv har identifisert seg med selskapet fremgår klart av at han i 1958 - nærmere tidspunkt er ikke opplyst - tok en pantobligasjon på kr. 80.000 i m/s «Utvik» til sikring av sitt tilgodehavende.

Det er klart at Melings og selskapets økonomiske interesser for så vidt var sammenfallende som Meling reelt sett var eneeier av selskapet og dets største fordringshaver. Regnskapsmessig er imidlertid skillet mellom Meling og selskapet fullt gjennomført så lenge selskapet faktisk bestod - det er visstnok ikke slettet av firmaregistret - og det har hvert år levert egen selvangivelse basert på sitt regnskap.

Under disse omstendigheter har kommunen etter min mening rett, når den hevder at det skatterettslig sett ikke er identitet mellom selskapet og Meling og at selskapets tap i næring derfor ikke uten videre er å anse som Melings tap. Det tap Meling har hatt er ikke et driftstap, men skriver seg fra den økonomiske støtte han har ytet selskapet. Om han kan kreve inntektsfradrag for dette tap, må avgjøres ut fra de skatterettslige regler som gjelder for tap av denne art.

Slik denne sak ligger an anser jeg det ikke nødvendig å gå inn på disponenters og direktørers adgang i alminnelighet til å kreve inntektsfradrag for tap på grunn av lån m.v. som de har ytet sitt selskap. Heller ikke går jeg inn på om det under visse omstendigheter gjelder særlige regler i så henseende for disponenter for skipsselskaper og om Meling i tilfelle - som hevdet av ankemotparten - kommer inn under disse regler. Etter prosedyren for Høyesterett må jeg legge til grunn at det tap som det her kreves inntektsfradrag for og som ligger til grunn for på standen om ny ligning, skyldes at Meling i forbindelse med selskapets likvidasjon frivillig frafalt sin panterett i m/s «Utvik»

Side:1409

og lot sitt krav mot selskapet stå tilbake for dettes øvrige fordringshavere. Det er således denne frivillige oppgivelse som er årsak til at hans fordring på selskapet ikke ble dekket.

Etter min oppfatning representerer da denne manglende dekning ikke noe tap i den betydning det her er tale om, med mindre og i den utstrekning Meling også var rettslig forpliktet til å frafalle panteretten og stå tilbake. Jeg kan ikke se at det kan legges til grunn at noen slik rettslig forpliktelse forelå. Jeg viser til det byrettens domsgrunner inneholder om frafallelsen. Jeg nevner videre at det i det brev fra overrettssakfører, nå høyesterettsadvokat, Haugland til Meling av 11. mars 1959 som er delvis gjengitt i byrettens dom sies: «- - Når jeg skriver til deg er det ikke minst for å reise det generelle spørsmål om hvordan selskapets forhold skal gjøres opp til slutt. Som aksjeselskap er det klart at du ikke hefter for selskapets forpliktelser, og at du rettslig sett vil ha ryggen fri dersom du gir oppbud (begjærer selskapet konkurs) eller tilbyr kreditorene en underhånds akkord, som altså vil bli på ca. 74 %. Dersom du gjør dette vil du ha følgende tap: - - -» Og i sin før nevnte skriftlige forklaring har høyesterettsadvokat Haugland bl.a. uttalt: «- - - Jeg gikk den gang ut fra at Meling kunne skjære klar ethvert personlig ansvar. Med det standpunkt Meling inntok ble det ikke aktuelt å drøfte eller undersøke dette spørsmål nærmere, og det ble derfor heller ikke ført noen argumentasjon fra kreditorenes side med juridisk bistand.» Det foreligger etter min mening ikke grunnlag for Høyesterett for å anta at den oppfatning høyesterettsadvokat Haugland har gitt uttrykk for var uriktig.

Imidlertid hevder Meling, under henvisning til hva som for så vidt er uttalt i lagmannsrettens dom, at selv om han frivillig frafalt panteretten og vek for de øvrige fordringshavere, så representerte denne oppofrelse et særskilt forretningsforetagende som han må ha fradragsrett for i medhold av byskattelovens §38 litra d. Oppofrelsen hadde et økonomisk formål, idet den skjedde med den mulighet for øye at Meling på ny skulle begynne med en eller annen form for næringsvirksomhet i sin hjemby. Tilknytningen til dette formål måtte også anses som tilstrekkelig nær, selv om det var uvisst om og når han kom til å begynne med slik virksomhet.

Etter min mening er det ikke forenlig med en naturlig sprogbruk å kalle oppofrelsen for et forretningsforetagende. Dette er dog ikke i og for seg avgjørende, idet jeg forstår Meling slik at det i virkeligheten hevdes at det her foreligger en utgift til inntektens ervervelse, sikrelse eller vedlikeholdelse. Kan oppofrelsen skatterettslig ses som en utgift av denne art, kan den kreves fratrukket i bruttoinntekten i medhold av den generelle bestemmelse i byskattelovens §33, første ledd, selv om utgiften ikke kan rubriseres under noe bestemt litra i paragrafens etterfølgende eksemplifisering av utgifter som kan henføres under bestemmelsen. Imidlertid er de inntekter eller inntektskilder som oppofrelsen er ment å sikre, helt på det uvisse. Jeg viser i denne

Side:1410

forbindelse bl.a. til det byretten gjengir av Melings brev til overrettssakfører Haugland av 25. mars 1959 hvor han sier: «Videre har jeg også i mellomtiden konferert med min kone om hvordan stemningen ligger an hjemme i byen og tross alt så er det vel til syvende og sist best å stå på god fot med folkeopinionen i sin egen hjemby. Man vet jo aldri hva man kan komme opp i og det kan jo hende at jeg siden kan komme i gang igjen med ett eller annet. Men dog ikke småbåt, never more.» Da oppofrelsen ble gjort kunne Meling således ikke si noe om hvorvidt det noen gang ville bli aktuelt for ham å begynne inntektsgivende virksomhet av en slik art og under slike forhold som oppofrelsen tok sikte på. Etter min oppfatning foreligger derfor ikke den tilknytning mellom oppofrelsen og en aktuell eller fremtidig inntektskilde som må til for at det skal kunne sies at oppofrelsen i skatterettslig forstand representerer en utgift til inntektens ervervelse.

Jeg kommer etter dette til at byrettens dom må bli å stadfeste.

Saksomkostninger er ikke idømt i de tidligere instanser. Etter omstendighetene finner jeg at ankemotparten ikke bør ilegges saksomkostninger for Høyesterett.

Jeg stemmer for slik dom:

Byrettens dom stadfestes.

Saksomkostninger idømmes ikke.

Dommer Bendiksby: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.

Dommerne Anker, Stabel og Thrap: Likeså.

Av byrettens dom (byfogd C. W. Bang):

Saksøkeren Einar Meling har vært los i Suezkanalen men sluttet under den internasjonale krise i 1956. Før han ble los, hadde han vært til sjøs som styrmann i 7 år. Han hadde høyere skipsførereksamen og dispasjøreksamen. Han fikk en del midler som kompensasjon da han sluttet som los.

Han kom hjem til Haugesund i første halvdel av 1957. Han har selv forklart at han ikke hadde lyst til å gå til sjøs igjen, og at han derfor ville forsøke å starte redervirksomhet. Han kjøpte et fartøy m/s «Utvik» på ca. 250 tonn, beregnet på kystfart. I juni 1957 startet han aksjeselskapet A/S Utvik, som skulle overta og drive det nevnte fartøy. Aksjekapitalen i selskapet var på kr. 20.000,-. Saksøkeren selv tegnet seg for 98 aksjer å kr. 200,-, tilsammen kr. 19.600,-. De to øvrige aksjer ble tegnet av hans to svogre. Saksøkeren lånte sine svogre penger til aksjekjøpet og har senere ikke reist krav om tilbakebetaling.

M/S Utvik var det eneste aktivum i selskapet. Kjøpesummen kr. 120.000,- ble skaffet til veie ved aksjekapitalen, ved pantelån og ved at saksøkeren personlig skjøt inn kr. 40.000,-.

Driften av fartøyet gikk dårlig helt fra begynnelsen av. Man hadde

Side:1411

også et par havarier og måtte på et tidspunkt skifte motor. Fartøyet totalforliste i januar 1959, og selskapet er senere under avvikling. Avviklingen er enda ikke avsluttet, bl.a. I påvente av utfallet av nærværende sak.

For uten de innskudd saksøkeren gjorde ved selskapets start, måtte han til stadighet legge ut midler for å holde fartøyet gående så lenge driften varte. Regnskapet for 1957 viste at han hadde et tilgodehavende pr. 31. desember det år på kr. 71.416,84. Underskuddet det året var kr. 65.833,67. For året 1958 var hans tilgodehavende kr. 116.539,75. Underskuddet det året var kr. 25.829,81. Pr. 31. desember 1959, altså etter at fartøyet forliste og driften var innstilt, hadde han et tilgodehavende på kr. 64.576,63. Det år hadde selskapet for første gang overskudd med kr. 7.086,85. Overskuddet skriver seg fra at havarierstatningen var inngått med kr. 250.000,-. Av saksøkerens tilgodehavende var kr. 80.000,- sikret ved pant.

Allerede i begynnelsen av 1958, ca. 8 måneder etter starten av selskapet, var saksøkerens midler oppbrukt. Han gikk da til sjøs som kaptein for å skaffe underhold for sin familie og for å skaffe midler til selskapets drift. Hans hustru fikk prokura da han reiste ut. Saksøkeren har i dag en stilling i utlandet.

Avviklingen av selskapet foregikk ved overrettssakfører Jens Edv. Haugland. I skriv av 11. mars 1959 til saksøkeren, dok.nr. 9, gjør Haugland rede for selskapets stilling. Han gjør oppmerksom på at selskapet sansynligvis bare vil gi ca. 74 % dekning til de kreditorer som ikke er sikret ved pant. Av skrivet hitsettes bl.a.:

«Jeg har nevnt for din kone en rekke konsekvenser som dette kan ha for deg senere. Jeg tenker da på den alminnelige goodwill og kredittmulighetene hvis du (mot all formodning) igjen skulle drive tilsvarende virksomhet i Haugesund. Det faktiske forhold er jo nemlig det, at selv om en virksomhet drives som aksjeselskap så er det under de små forhold her i byen ikke minst disponentens (hovedaksjonæren) personlige forhold som er avgjørende både for den goodwill han skal få og den kreditt han innvilges hos de forbindelser man vanligvis kommer bort i. Jeg kan nevne at Kyvik & Co a/s synes å føle seg nokså slukøret over at de kanskje skal tape en del av sin fordring, ikke minst tatt i betraktning av at firmaet ble lovet oppgjør for gjelden i forbindelse med den siste frakten (da skipet forliste). Dette gir nok et representativt uttrykk for hvordan kreditorene i sin alminnelighet vil reagere, og det ville nok være vanskelig å ta en slik virksomhet opp igjen senere dersom du benytter deg av din rettslige adgang til å henvise kreditorene utelukkende til selskapets egen formue. Dette blir nok ikke bedre ved at du selv har sikret en del av ditt krav ved panterett og at du forøvrig står som stor kreditor. For at kreditorene skal dekkes vil det med andre ord ikke være nødvendig at du punger ut med mye penger, bare at du står tilbake med din fordring inntil de øvrige kreditorene er dekket».

Av skrivet hitsettes videre:

«Den situasjon som foreligger er meget kinkig, og det er også vanskelig å gi noe råd. Det er selvsagt lettvint for meg å anbefale deg å stå tilbake for de øvrige kreditorer for det blir jo du som må bære de økonomiske følger av det. Men jeg mener i første rekke å ta hensyn til dine

Side:1412

interesser på lang sikt når jeg allikevel vil anbefale en slik ordning. Jeg tror nok at din kone kan supplere meg når det gjelder mine opplysninger om den reaksjon du kan vente å møte hvis du velger å holde absolutt fast ved dine rettigheter i h.t. aksjelovgivningen.»

I skriv av 25. mars 1959 svarte saksøkeren, som den gang var til sjøs, blandt annet følgende:

«Videre har jeg også i mellomtiden konferert med min kone om hvordan stemningen ligger an hjemme i byen og tross alt så er det vel til syvende og sist best å stå på god fot med folkeopinionen i sin egen hjemby. Man vet jo aldri hva man kan komme opp i og det kan jo hende at jeg siden kan komme i gang igjen med ett eller annet. Men dog ikke småbåt, never more».

Det tap som saksøkeren har lidt ved å stå tilbake for de øvrige kreditorer i selskapet er oppgitt til kr. 64.576.73. I forbindelse med selvangivelsen for 1959 har o.r.sakfører Haugland søkt skattemyndighetene om å innrømme fradrag for underskuddet med hjemmel i byskattelovens §39 første ledd. Ligningsvesenet i Haugesund har forelagt spørsmålet for skattedirektøren som i skriv av 10. mai 1960 har antatt «at det omhandlede tap på kr. 64.576,63 ikke kan anses som tap i næring for Einar Meling personlig og at beløpet følgelig ikke kan komme til fradrag ved ligningen av ham for inntektsåret 1959». Ligningsmyndighetene har etter dette avslått fradrag. - - -

Retten refererer ikke nærmere og går ikke inn på det som de to prosessfullmektiger har anført fra den foreliggende rettspraksis. En kan nemlig ikke finne at det i det fremlagte materiale finnes noen avgjørelser av direkte betydning for spørsmålet eller som kan brukes som noen nærliggende analogi.

Forøvrig skal retten bemerke: Da Meling kom hjem etter å ha sluttet som los i Suez-kanalen, har det øyensynlig vært hans hensikt å etablere seg som skipsreder. Han har begynt med et mindre fartøy og har formentlig tenkt å utvide etter som forholdene ga anledning til det. Å starte et rederi på personlig basis eller som et ansvarlig selskap, er lite hensiktsmessig fordi det må settes inn betydelige verdier og fordi rederinæring alltid er risikobetonet. Det må derfor ha formodningen mot seg at aksjeselskapsformen fra Melings side bare har vært tenkt som en tom form. Det fremgår av det materiale som foreligger i saken at alle utgifter - sa vidt en kan se - vedkommede selskapets drift er bokført på selskapet og at det ikke har funnet sted noen sammenblanding av selskapets og Melings midler. Det kan ikke skjønnes at Meling i forhold til leverandører og andre har opptrådt i eget navn. Han har foretatt disposisjoner for fartøyet og ikke gitt uttrykk av at det gjaldt ham personlig. Dersom leverandørene eller andre hadde hatt noen tvil, ville det være en lett sak for dem å undersøke forholdet nærmere. Det forekommer retten ganske merkverdig at de kreditorer hvis representanter har avgitt vitneprov under saken ikke har gjort dette. Retten har også festet seg ved at det for alle år har vært avgitt særskilte selvangivelser for selskapet og for Meling personlig. Når Meling er kommet til å forskuttere så store beløp som han har gjort, skyldes dette ganske enkelt at driften gikk dårlig og at selskapet ikke hadde noen reserver. Meling har stått over for valget enten å la selskapet avvikle på det tidligere tidspunkt eller selv prøve å

Side:1413

hjelpe det over vanskelighetene. Det kan ikke heri ligge noen slags erkjennelse for at det gjelder hans egen forretning. Den omstendighet at Meling har valgt å stå tilbake for de øvrige kreditorer, kan etter rettens skjønn heller ikke tillegges noen betydning. Av o.r.sakfører Hauglands skriv til Meling fremgår ikke noe som kunne tyde på at han mente Meling var ansvarlig for eller kunne bli gjort ansvarlig for selskapets gjeld. Det som synes å ha vært motivet både for Haugland i hans tilrådning og for Meling, er at det ville være skadelig for hans renommé som forretningsmann om selskapet ikke ble avviklet med full dekning. At Meling frivillig har påtatt seg et tap, gjør ham ikke berettiget til inntektsfradrag som påstått. - - -

Av lagmannsrettens dom (lagdommerne Kristen Syvertsen og Odd Schei og sorenskriver K. B. Helland):

Lagmannsretten (dens flertall lagdommer Syvertsen og sorenskriver Helland) er kommet til et annet resultat enn byretten.

Retten legger til grunn at da Meling kom hjem til Haugesund i 1957, var det hans mening å slutte å seile og etablere seg som skipsreder. Tanken ble realisert gjennom innkjøpet av M/S «Utvik» og stiftelsen av aksjeselskapet av samme navn. Fra da av og inntil selskapets reelle avvikling i 1959 mener retten at det var rederivirksomheten som må ansees som Melings hovednæring. Riktig nok gikk han allerede i begynnelsen av 1958 til sjøs igjen og var videre ute til sjøs hele den periode det er tale om. Når han gikk til sjøs, var grunnen imidlertid at midlene var brukt opp, slik at han var i en tvangssituasjon. Han ga ikke opp rederivirksomheten. Tvert i mot, når han tok stilling som kaptein i et annet rederi, var det for å skaffe penger til den fortsatte drift, foruten for å underholde sin familie. Retten er kommet til det resultat at aksjeselskapsformen i det foreliggende tilfelle har så liten realitet at det for det spørsmål som skal avgjøres, må sees bort fra den. Aksjekapitalen skriver seg i sin helhet fra Meling og likeså etterhånden en særdeles stor del av driftskapitalen, og da det til sist kom til et oppgjør med fordringshaverne, har Meling ikke benyttet seg av aksjeselskapsformen til å begrense ansvaret. Det må da med rette kunne spørres: hva er det blitt tilbake av realitet i den fra først av etablerte form? Det formelle skille mellom Meling og aksjeselskapet eksisterte nok fremdeles, det fikk sitt uttrykk i den særskilte bokførsel og de særskilte selvangivelser, men utover det ble allerede meget tidlig realiteten bak denne form utvisket.

Man må da skjære igjennom denne form som vil stenge for en rettferdig avgjørelse. Hadde Meling latt kreditorene bære tapet, ville disse vært fradragsberettiget for tapet i sin næring. Det er ikke tilstrekkelig grunn til at stat og kommune skal få dobbelt inntektsskatt av disse beløp. Det sees da også at Haugesund likningskontor i sitt brev av 4. april 1960 til direktøren for skattevesenet synes å gå inn for det samme resultat, om enn likningskontoret ikke har kunnet finne et virkelig holdbart juridisk grunnlag for det.

Til belysning av det syn på forholdet at aksjeselskapsformen var uten noen virkelig holdbar realitet, skal ytterligere fremheves følgende:

Meling forskutterte hele kjøpesummen for fartøyet, kr. 120.000,-

Side:1414

og da kr. 60.000,- derav så ble ordnet ved banklån, stillet Meling seg som kausjonist for lånet. Banken ville ikke nøye seg med panteretten i fartøyet.

De 2 medaksjonærer er Melings svogre, den ene tobakkshandler, den andre journalist. De hadde ingen tilknytning til rederinæringen, de ydet ikke en gang selv de kr. 400,- som deres del av aksjeinnskuddet tilsammen formelt utgjorde. Det ville - om driften var gått bra - sikkert aldri vært tilfalt dem noen del av utbyttet. Det ble aldri holdt generalforsamling utover den konstituerende og kun ett styremøte, nemlig et som var nødvendig for å kunne anmelde til handelsregisteret at fru Meling var meddelt prokura, da hennes mann gikk til sjøs i februar 1958.

Ved starten ytet Meling aksjeselskapet et lån stort kr. 40.000,- utover det at han alene tilveiebringer aksjekapitalen. Allerede i løpet av det første halvår har han måttet skyte til ytterligere kr. 31.416,84 og i løpet av 1958 nye beløp inntil hans tilskudd ved utgangen av det år var kommet opp i kr. 116.539,75. Sammenlagt har disse innskudd + aksjekapitalen utgjort 65 % av de samlede fraktinntekter i 1957-58. Og tilskuddene etterhånden er i det overveiende antall tilfeller ikke fremkommet i form av runde beløp, men på den måte at Meling av sin inntekt som skipsfører i et Oslo-rederi har betalt Utviks regninger direkte til kreditorene. Aksjeselskapets bankkonto og Melings konto viser at det like meget er Meling som banken som har finansiert den daglige drift.

Det er uvisst hvor megen vekt det isolert sett tør legges på det forhold at skipets leverandører for en meget stor del har skrevet fakturaene på Meling personlig eller på «M/S Utvik ved Meling». Det kan skyldes vakling i den måte kontorpersonalet hos leverandørene har foretatt bokføringen på, eller lagerfolkene notert bestillingene på. Men under de gjennomsiktige forhold i en by som Haugesund er der likevel grunn til å legge merke til forholdet. Jfr. I denne forbindelse også Melings partsforklaring 121 nederst i Utdraget: «Ved større bestillinger måtte han presisere at han var i stand til å betale beløpet. Det gjalt også motoren som kostet kr. 80.000.» Likeså hans forklaring side 122 om grunnen til at han ved det endelige oppgjør ville stå tilbake: «Han syntes dette var riktigst fordi han nærmest hadde drevet i eget navn og aksjeselskapsformen hadde vært mere i bakgrunnen», samt side 123: «Forhandlinger med leverandører og befraktere m.v. drev han selv. Da han gikk til sjøs, overtok hans kone dette i henhold til prokura». - Sett på bakgrunn av disse forhold får betegnelsene i fakturaene også sin betydning. - Videre fremgår det av vitneforklaring fra disponenten for Haugesund Slipp A/S, hvor der ble foretatt en rekke større reparasjoner av fartøyet, at om man enn visste at dette eides av et aksjeselskap, betraktet man forholdet slik at Meling personlig sto ansvarlig, han «ga et visst utseende av å ville stå ansvarlig», og firmaet regnet med å få full dekning selvom ikke aksjeselskapet kunne gi denne. Innen firmaet forsto man i noen grad hvordan det gikk med driften av fartøyet. - Av vitneforklaring fra kontorsjefen i firma Kyvik & Co. A/S, som er en annen av de større forretningsforbindelser, har fremgått at da det i en periode var vanskelig å få betalingen, hadde (nå avdøde) Kyvik uttalt at det var Meling firmaet måtte holde seg til. Vitnet oppfattet det så at Kyvik mente det var Meling som var reder for båten og ansvarlig for gjelden. Dette

Side:1415

samsvarer med hva Meling sier i sin rettslige forklaring under bevisopptaket i Haugesund, at han overfor sine forretningsforbindelser ikke hadde presisert at det gjalt A/S Utvik. Han hadde nærmest drevet i eget navn. Overfor Melings representant o.r.sakfører Haugland hevdet da også Kyvik meget bestemt at Meling var ansvarlig for gjelden.

Det kan ikke medgis å være riktig når det i byrettens dom heter at der ikke lå noen erkjennelse av å gjelde hans egen forretning i den ting at Meling hjalp aksjeselskapet over vanskelighetene. Det måtte deri i dette tilfelle nettopp ligge et uttrykk for at det i realiteten dreiet seg om hans egen forretning. Ved den nære sammenheng mellom Meling og selskapet er han blitt selve den næringsdrivende. Der er faktisk ingen annen enn ham. Det er derfor bare en konsekvens herav at han bar hele tapet. Retten ser således Melings betaling av gjelden som et naturlig sluttledd i hele den utvikling som hadde funnet sted. Meling forsøkte å drive virksomheten gjennom et aksjeselskap. Men det viste seg at dette ikke lot seg gjennomføre i praksis. Han måtte derfor til slutt oppgi denne form, som ikke svarte til det faktiske forhold.

Retten mener at man da også i skattemessig henseende må legge det faktiske forhold til grunn. Hadde Meling hele tiden drevet virksomheten i eget navn, ville han kunnet trekke fra det omhandlede tap i inntekten, og dessuten et beløp som svarte til den tapte aksjekapital. Det synes urimelig at han skal stå i en langt ugunstigere stilling når utviklingen førte til at han måtte oppgi å drive sin virksomhet i aksjeselskapets form. For Meling selv som for alle hans kontrahenter er resultatet av hans virksomhet blitt det samme som om den hele tiden hadde vært drevet av ham personlig. Hele det såkalte aksjeselskap bør etter dette sees som Melings næringsvirksomhet, og tapet på det er tap i næring eller forretningsforetagende for ham.

Det er i teorien ofte lagt vekt på at der i begrepet «næring» i skattelovene må ligge at virksomheten har vært «vedvarende». At den ikke ble det i det foreliggende tilfelle, skyldes imidlertid forliset etter bare 1 1/2 års forløp.

At Meling ved starten av en nettopp på den tid så usikker bedrift valgte aksjeselskapsformen, og at han 1/2 år senere, da han så seg nødt til å gå til sjøs igjen sikret seg ved pant i fartøyet, var helt naturlig. Men det avgjørende må være at han da disse sikkerhetsforanstaltninger skulle stå sin prøve, ga avkall både på å dekke seg bak aksjeselskapets ansvarsbegrensning og avkall på sin panterett. Disse avkall adskiller i særlig grad det foreliggende forhold fra de mange tilfeller fra rettspraksis hvor inntektsfradrag ikke er innrømmet en hovedaksjonær som støtter opp om selskapet mens det er i drift. Derfor er der heller ingen «konsekvens» å frykte av en dom i Melings favør. Av skattemessige grunner vil ingen i fremtiden se noen fordel i å gjøre det Meling her har gjort.

Det forhold at der ble gitt særskilte selvangivelser, kan ikke tillegges noen betydning ved vurderingen av realiteten i denne sak. Så lenge der fantes innregistrert et aksjeselskap, var man pliktig til overfor likningsmyndighetene å legge forholdet frem slik innregistreringen tilsa. Noe annet ville ikke være lovlig.

Retten vil tilføye at dersom en ikke ser på forholdet slik det er gjort

Side:1416

her, må resultatet likevel bli det samme, fordi de overveielser hos Meling som ledet frem til at han stillet seg bak kreditorene, i hvert fall delvis hadde karakteren av rent forretningsmessige motiver. Han gir for å oppnå noe, nemlig det å eliminere en hindring som ellers ville foreligget når han senere slutter sjølivet og på ny skal etablere seg i sin hjemby. Man skulle ikke kunne si om ham at han hadde handlet til kreditorenes forlis. At Meling ikke hadde til hensikt å forbli sjømann, fremgår av flere omstendigheter. Foreløpig har han en stilling i utlandet, men det må regnes med at han senere starter foretagende i hjembyen, bare ikke med småfartøyer, sier han selv. På denne måte blir selve hans avkall et enkeltstående forretningsforetagende, jfr. byskattelovens §38d. Med hensyn til forståelsen av lovens uttrykk forretningsforetagende henvises særlig til Rygh: «Formue og indtægt» side 446 og til avhandling av ekspedisjonssjef i Finansdepartementets skattelovavdeling Kåre Kvisli i Rt-1954-21, særlig side 327 nederst flg. - - -

Rettens mindretall, lagdommer Schei, er kommet til samme resultat som byretten og kan i det vesentlige tiltre dens begrunnelse. Han er enig med flertallet i at saksomkostninger ikke tilkjennes for byretten eller lagmannsretten. - - -