Rettspraksis

HR-2000-770 - Rt-2002-497 - UTV-2002-659

Instans: Høyesterett - Dom
Dato: 2002-05-03
Publisert: HR-2000-00770 - Rt-2002-497 (118-2002) - UTV-2002-659
Stikkord: (Dobbeltstraff-saken II), Skatterett, Sivilprosess, Ligning, Tilleggsskatt, Dobbeltforfølgningsforbudet, Sakskostnader, Plenumssak
Sammendrag: Saken gjaldt spørsmål om rettskraftig dom av Sunnmøre herredsrett 14. juni 1995 stod i veien for å illegge forhøyd tilleggsskatt med 60 % for de samme årene straffesaken omfattet.

Under behandlingen for Høyesterett ble spørsmålet om straffedommen var til hinder for at A ble ilagt forhøyd tilleggsskatt for de år som var omfattet av straffesaken, henvist til plenumsbehandling, mens As angrep den øvrige del av ligningsvedtaket ble avgjort av Høyesterett i avdeling ved deldom av 30. august 2001. I denne ble lagmannsrettens dom stadfestet.

Høyesterett kom enstemmig til at en endelig domfellelse eller frifinnelse i straffesak stenger for senere vedtak om forhøyd tilleggsskatt.

For at dobbeltforfølgningsforbudet skal komme til anvendelse, må forfølgningene for det første gjelde samme handling ("the same conduct"). For det andre kan det ikke være noen vesensforskjell mellom straffbarhetsbetingelsene i de straffebud det er tale om å anvende - de må ikke skille seg fra hverandre "in their essential elements". Denne vurderingen må etter Høyesteretts oppfatning først og fremst skje på grunnlag av en sammenligning av de objektive gjerningsbeskrivelsene i de aktuelle straffebud. Høyesterett fremholdt at den objektive gjerningsbeskrivelse for straff etter de bestemmelser i Ligningsloven kap. 12 som A var tiltalt for å ha overtrådt, er de samme som for tilleggsskatt etter § 10-2. For straff og forhøyd tilleggsskatt var også de subjektive straffbarhetsbetingelser de samme - forsett eller grov uaktsomhet, jf. Ligningsloven § 12-1 nr. 1 og § 10-4 nr. 1. På dette grunnlag fant Høyesterett det klart at vedtaket om tilleggsskatt for årene 1988-1991 gjaldt de samme straffbare forhold som straffesaken, og avsa dom for at det i ligningen for A for årene 1988-1991 måtte gjøres den endring at ilagt tilleggsskatt falt bort.

Til tross for at A hadde tapt den del av saken som ble avgjort ved Høyesterets dom 30. august 2001 (Rt-2001-1049), og saken således var dels vunnet og dels tapt, fikk A tilkjent saksomkostninger for den del av saken som gjaldt spørsmålet om tilleggsskatten var ilagt i strid med EMK Protokoll 7 art. 4, jf. Tvistemålsloven (1915) § 174 annet ledd og EMK art. 13.

Saksgang: Sunnmøre herredsrett saknr 1998-00233 - Frostating lagmannsrett LF-1999-465 A, LF-1999-466 A - Høyesterett HR-2000-00770, sivil sak, anke. Se også hovedsaken Rt-2001-1049.
Parter: A (advokat Anders Chr. S. Ryssdal) mot Staten v/Finansdepartementet (regjeringsadvokaten v/advokat Wenche Elizabeth Arntzen)
Forfatter: Skoghøy, Dolva, Schei, Lund, Gussgard, Tjomsland, Stang Lund, Flock, Rieber-Mohn, Bruzelius, Utgård, Stabel, Aasland
Lovhenvisninger: Tvistemålsloven (1915) §174, Ligningsloven (1980) §10-2, §10-4, §12-1, §12-2, §12-4, §8-4, Straffeloven (1902) §62, Domstolloven (1915) §7, §150, §180, §405, §98, Plenumsloven (1926) §3, §4, Forsinkelsesrenteloven (1976) §3, Menneskerettsloven (1999) §2, §3, EMKN P7 A4, EMKN A13


Dommer Skoghøy: Det sentrale spørsmål i saken er om det er i strid med forbudet mot dobbeltforfølgning i Den europeiske menneskerettskonvensjons tilleggsprotokoll 7 (heretter kalt Protokoll 7) artikkel 4 nr. 1 om en person som har vært straffeforfulgt for å ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger til ligningsmyndighetene, senere blir ilagt forhøyd tilleggsskatt for samme forhold.

Sakens bakgrunn er i korte trekk følgende:

I 1990 innledet Fiskeridirektoratets kontrollverk sammen med påtalemyndigheten etterforskning mot en rekke fiskeeksportører i Ålesundområdet som var mistenkt for å ha forfalsket dokumenter i forbindelse med eksport av fisk. En av de fiskeeksportører som ble etterforsket, var A Trading AS. Dette selskapet drev med omsetning av fisk - særlig torsk - som mellomledd i internasjonal handel. Selskapet var et heleid datterselskap av et eiendomsselskap, som igjen var eid av et holdingselskap. A, født *.*.1936, var enestyre og daglig leder i selskapene. Som eneste A-aksjonær hadde A stemmerett for 70 prosent av aksjene. De øvrige aksjonærer var hans to døtre.

Side:498

Det ble i forbindelse med den etterforskning som ble gjennomført av Fiskeridirektoratets kontrollverk sammen med påtalemyndigheten, funnet dokumentasjon for at A Trading AS hadde deltatt i en omfattende handel med torsk gjennom to utenlandsregistrerte selskaper. For å undersøke de skattemessige forhold foretok fylkesskattekontoret i Møre og Romsdal i mars 1991 bokettersyn hos A Trading AS. Bokettersynsrapport fra fylkesskattekontoret ble avgitt 5. mai 1995.

Ved tiltalebeslutning av 15. november 1994 satte statsadvokatene ved Økokrim A under tiltale ved Sunnmøre herredsrett til fellelse etter ligningsloven §12-1 og §12-2 m.v. Grunnlaget for tiltalen var at han for inntektsårene 1988-1991 skulle ha unnlatt å oppgi til ligningsmyndighetene skattepliktig inntekt på til sammen ca kr 27,1 millioner, og at han for de samme årene og for 1992 skulle ha unnlatt å oppgi betydelige formuesposter. Etter rettinger 4. mai, 12. mai og 1. juni 1995 ble den inntekt A skulle ha unnlatt å oppgi, redusert til ca kr 10,7 millioner. Den endelige tiltalebeslutningen hadde dette innhold:

«I. Ligningsloven §12-1 nr. 1

For i selvangivelse, årsoppgjør, klage eller annen skriftlig eller muntlig oppgave eller forklaring til noen ligningsmyndighet, forsettlig å ha gitt uriktige eller ufullstendig opplysning som kunne føre til for lav skatt eller avgift, eller til uriktig tilbakebetaling eller nedsetting av skatt eller avgift.

(Denne lovtekst gjelder post IA, IB)

Grunnlaget er følgende forhold eller medvirkning til disse:

A

I 1988 solgte A vesentlig til norske kjøpere fisk innkjøpt i Canada og USA. I 1989 i sin selvangivelse for inntektsåret 1988 til Ålesund likningskontor unnlot A å oppgi overskudd på NOK 0,6 mill. eller en vesentlig del av dette, som hadde tilflytt ham fra nevnte omsetning av fisk.

B

I 1989 solgte A vesentlig til norske kjøpere fisk innkjøpt i Canada og USA. I 1990 i sin selvangivelse for inntektsåret 1989 til Ålesund likningskontor unnlot A å:

1) oppgi overskudd på minst NOK 1,8 mill. eller en vesentlig del av dette som hadde tilflytt ham fra nevnte omsetning av fisk.

2) oppgi formue innestående på bankkonti i ABN-Bank ca NOK 149.000, Sveits og Banque Nationale De Paris, Frankrike, NOK 150.000, til sammen ca NOK 299.000.

Ligningsloven §12-1 nr. 1 jf §12-4 (lovendring ikraft 1. januar 1991)

For i selvangivelse, årsoppgjør, klage eller annen skriftlig eller muntlig oppgave eller forklaring til noen ligningsmyndighet, forsettlig å ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysning som kunne føre til for lav skatt eller avgift, eller til uriktig tilbakebetaling eller nedsetting av skatt eller avgift. Overtredelsen ledet eller kunne lede til unndragelse av et meget betydelig beløp ilignet skatt eller avgift, eller overtredelsen er utført på en måte som i særlig grad har vanskeliggjort oppdagelsen.

(Denne lovtekst gjelder Post IC og ID)

C

I 1990 solgte A vesentlig til norske kjøpere fisk innkjøpt i Canada og USA.

Side:499

I 1991 i sin selvangivelse for inntektsåret 1990 til Ålesund likningskontor unnlot A å;

1) oppgi andel av overskudd på ca NOK 4,5 mill. eller en vesentlig del av dette som hadde tilflytt ham fra nevnte omsetning av fisk.

2) oppgi formue innestående på bankkonti i ABN- Bank, Sveits på ca NOK 4,1 mill, og renter av innskudd i ABN-Bank på ca NOK 384.000.

D

I 1991 solgte A vesentlig til norske kjøpere fisk innkjøpt i Canada og USA. I 1992 i sin selvangivelse for inntektsåret 1991 til Ålesund likningskontor unnlot A å;

1) oppgi andel av overskudd på ca NOK 3,8 mill eller en vesentlig del av dette som hadde tilflytt ham fra nevnte omsetning av fisk.

2) oppgi formue innestående på bankkonti i ABN-Bank, Sveits på ca NOK 3,3 mill, og renter av innskudd i ABN-Bank på ca NOK 376.000.

Ligningsloven §12-2, jf. §12.1 nr. 1a (lovendring ikraft 10. april 1992)

for forsettlig eller grovt uaktsomt å ha gitt likningsmyndighetene uriktige eller ufullstendige opplysninger når han forstod eller burde forstått at dette kunne føre til skatte- eller avgiftsmessige fordeler, skattesviket er grovt særlig fordi handlingen kunne lede til unndragelse av et meget betydelig beløp i skatt eller avgift, eller fordi handlingen er utført på en måte som i særlig grad har vanskeliggjort oppdagelsen, (Gjelder post IE)

E

I 1993 i sin selvangivelse for inntektsåret 1992 til Ålesund likningskontor unnlot A å;

1) oppgi formue innestående på bankkonti i ABN-Bank, Sveits på ca NOK 270.000, samt renter på ca NOK 12.000.

F - (Subidiært til Post I B nr. 3, I C nr. 3, I D nr. 3 og delvis I E nr. 2)

For årene 1989 til 1992 i selvangivelse for selskapet A Eiendom AS i Ålesund hvor A var daglig leder og enestyre til Ålesund likningskontor opplyste at selskapets eiendom i St. Paul, de Vence, Frankrike var kjøpt for FFR 975.000, mens den reelle kjøpesummen var FFR 2.510.000. Eiendommen ble således oppgitt til for lav verdi, noe som kunne føre til for lav fastsettelse av skatt for selskapet.»

Ved herredsrettens dom av 14. juni 1995 ble A funnet skyldig i å ikke ha oppgitt til ligningsmyndighetene skattepliktig inntekt for inntektsårene 1989-1991 på til sammen kr 5.278.611, og for årene 1989-1992 skattepliktig formue på ca 8 millioner kroner. For året 1988 ble han frifunnet. Dommen har denne domsslutning:

«1. A, f. *.*.1936, dømmes for overtredelse av ligningsl. §12-1 nr. 1, ligningsl. §12-1 nr. 1, jf. §12-4 (lovendring fra 1.1.91), ligningsl. §12-1 nr. 1 a) (lovendring fra 10.4.92), alt sammenholdt med straffeloven §62, til en straff av fengsel i 1 - ett - år og 6 - seks - måneder.

2. Han frifinnes for tiltalens post I A.

3. Han idømmes saksomkostninger til det offentlige med kr 75.000,- - kronersyttifemtusen - .«

Side:500

A påanket dommen til Høyesterett på grunn av feil ved lovanvendelsen og saksbehandlingen. Subsidiært søkte han om samtykke til fornyet behandling ved lagmannsretten. Ved beslutning av Høyesteretts kjæremålsutvalg 2. oktober 1995 ble lagmannsrettsbehandling nektet og anken nektet fremmet for Høyesterett. Ved denne beslutningen ble herredsrettens dom formelt rettskraftig.

Etter fullbyrdelsesordre fra påtalemyndigheten 30. november 1995 sonet A dommen i Ålesund kretsfengsel i tiden fra 26. februar 1996 til 23. februar 1997. Han ble da løslatt på prøve etter soning av 2/3 tid.

På grunnlag av fylkesskattekontorets bokettersynsrapport ble det ved vedtak av Ålesund ligningsnemnd 22. april 1996 gjennomført endringsligning både overfor A Trading AS og overfor A personlig. Forut for dette var skattyterne i brev av 11. mai 1995 blitt varslet om de påtenkte endringer. Ved endringsligningen ble inntekten for A personlig for årene 1986 og 1988-1993 økt med til sammen noe over 34 millioner kroner, og for årene 1989-1993 ble formuen økt med til sammen ca 8,3 millioner kroner. For årene 1988-1991 utgjorde inntektsøkningen ca kr 27,7 millioner. Ligningsnemnda fant at A ved innleveringen av selvangivelsen «i det minste grovt uaktsomt» hadde gitt «uriktige/ufullstendige opplysninger» som hadde ført til fastsetting av for lav skatt. På dette grunnlag ble A i medhold av ligningsloven §10-2, jf. §10-4 ilagt forhøyd tilleggsskatt med 60 prosent. A påklaget ligningsnemndas vedtak til overligningsnemnda, men ved vedtak av overligningsnemnda 21. august 1997 ble ligningsnemndas vedtak opprettholdt.

Ved stevninger av 19. februar 1998 gikk A og A Trading AS til søksmål mot staten v/Møre og Romsdal fylkesskattekontor for Sunnmøre herredsrett og krevde ligningene for de år som endringsligningen gjaldt, opphevet som ugyldige. Sakene ble for herredsretten forenet til felles behandling etter tvistemålsloven §98. Herredsretten avsa 29. januar 1999 dom som i forhold til A har slik domsslutning:

«1. Ligningen for inntektsåret 1989 endres ved at inntekt stat og kommune reduseres med kr 95.000,- - kronernittifemtusen 00/100. For øvrig frifinnes Staten v/Møre og Romsdal Fylkesskattekontor.

...

2. A Trading AS v/styrets formann og A tilpliktes som solidarisk ansvarlige innen 2 - to - uker å betale

- erstatning for saksomkostninger til Staten v/Møre og Romsdal Fylkesskattekontor v/advokat Helge Aarseth med kr 231.374,- - kronertohundreogtrettientusentrehundreogsyttifire 00/100

- godtgjørelse til rettens medlemmer med samlet kr 102.664,- - kroneretthundreogtotusensekshundreogsekstifire.»

Både A og A Trading AS påanket herredsrettens dom til Frostating lagmannsrett. Under ankeforhandlingen for lagmannsretten frafalt staten endringsligningen for 1992. Lagmannsretten avsa 13. mars 2000 dom ( LF-1999-00465) som i forhold til A har slik domsslutning:

«Sak 99-465 A: A

Ligningen av A endres ved at inntekten reduseres for inntektsåret 1988 med

Side:501

428.232 - firehundreogtjueåttetusentohundreogtrettito - kroner, for inntektsåret 1989 med 95.000 - nittifemtusen - kroner og for inntektsåret 1992 med 4.237.400 - firemillionertohundreogtrettisjutusenfirehundre - kroner. For øvrig frifinnes staten v/Møre og Romsdal fylkesskattekontor.

...

Sak 99-465 og 466 A: A og A Trading AS

1. A og A Trading AS betaler - en for begge og begge for en - til staten v/Møre og Romsdal fylkesskattekontor 341.620 - trehundreogførtientusensekshundreogtjue - kroner i saksomkostninger for lagmannsretten innen 2 - to - uker fra dommens forkynnelse.

2. Sunnmøre herredsretts omkostningsavgjørelse, domsslutningen punkt 2, stadfestes med tillegg av 12 - tolv - prosent rente p.a. fra to uker etter forkynnelsen av herredsrettens dom til betaling skjer.»

Lagmannsrettens dom ble av begge skattyterne påanket til Høyesterett på grunn av feil i bevisbedømmelsen og rettsanvendelsen. I anken til Høyesterett gjorde A gjeldende som ny anførsel at det etter Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1 ikke var adgang til å ilegge ham 60 prosent tilleggsskatt for de forhold som var omfattet av straffesaken.

Ved kjennelse 1. november 2000 (HR-2000-772-K) nektet Høyesteretts kjæremålsutvalg ankene fremmet for så vidt gjaldt bevisbedømmelsen og den del av rettsanvendelsen som gjaldt anførselen om at ligningen var urimelig eller vilkårlig. For øvrig ble ankene henvist til Høyesterett.

Høyesterett besluttet under saksforberedelsen at spørsmålet om det er i strid med Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1 å ilegge tilleggsskatt for de forhold som var omfattet av straffesaken, foreløpig ikke skulle behandles, jf. tvistemålsloven §98 annet ledd, jf. §150 første ledd.

Den 30. august 2001 (HR-2000-770-A) avsa Høyesterett dom som i forhold til A har slik domsslutning:

«1. Lagmannsrettens dom stadfestes for så vidt angår endring av ligning for årene 1988-1991.

2. Spørsmålet om saksomkostninger for herredsretten, lagmannsretten og Høyesterett utstår til den dom eller kjennelse som avslutter hele saken.»

Det nærmere saksforhold fremgår av denne dommen - som er inntatt i Rt-2001-1049 - og av herredsrettens og lagmannsrettens dommer.

Etter at Høyesteretts dom av 30. august 2001 var avsagt, ble spørsmålet om det er i strid med Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1 å ilegge tilleggsskatt for de forhold som var omfattet av straffesaken, tatt opp til behandling. Med hjemmel i domstolloven §7 annet ledd traff dommer Aasland som stedfortreder for justitiarius 3. oktober 2001 beslutning om at den gjenstående del av saken skulle behandles av den samlede Høyesterett, jf. plenumsloven §3, jf. §4 første og tredje ledd.

Både A og A Trading AS har begjært lagmannsrettens dom gjenopptatt. Disse begjæringene er ikke avgjort da gjenopptakelse forutsetter at det foreligger rettskraftig dom, jf. tvistemålsloven §405 første ledd.

Etter begjæring fra staten v/kemneren i Ålesund ble A slått konkurs

Side:502

ved kjennelse av Sunnmøre skifterett 30. oktober 2001. Grunnlaget for konkursåpningen er ubetalte skattekrav for perioden 1986-1995. Ved kjennelse samme dag ble det etter begjæring fra staten v/kemneren i Ålesund også åpnet konkurs hos A Trading AS.

Den del av As anke som skal avgjøres av den samlede Høyesterett, har under plenumsbehandlingen vært behandlet i sammenheng med sak 2001/1527 (Rt-2002-557) C og E mot Den offentlige påtalemyndighet.

Spørsmålet om dommernes habilitet i disse sakene ble behandlet i rettsmøte 14. januar 2002. Ved kjennelse 23. januar 2002 (HR-2001-1527) ble det besluttet at justitiarius Smith og dommerne Gjølstad, Coward og Oftedal Broch skulle vike sete.

Den ankende part - A - har i korte trekk anført:

Ved tolkingen av Den europeiske menneskerettskonvensjon (heretter kalt EMK) med tilleggsprotokoller må norske domstoler benytte samme metode som Den europeiske menneskerettsdomstol (EMD). Når Høyesterett i plenumsdommen i Rt-2000-996 uttaler at norske domstoler i tilfeller hvor det er tale om å avveie ulike interesser eller verdier mot hverandre, må kunne legge vekt på tradisjonelle norske verdiprioriteringer, kan dette ikke forstås som en referanse til innarbeidet norsk lovgivning. I den utstrekning gjennomslagskraften for ulike menneskerettigheter skal være forskjellig, må dette skje ut fra en tilsvarende gradering som Høyesterett har lagt til grunn i tilfeller hvor det er tale om å tilsidesette lovbestemmelser som grunnlovsstridige. Forbudet mot dobbeltforfølgning skal beskytte mot inngrep i personlig frihet og integritet. For slike bestemmelser må gjennomslagskraften være betydelig.

Bestemmelsen i Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1 inneholder ikke bare en formforskrift, men en førstegenerasjons menneskerett som gir en materiellrettslig beskyttelse. Den beskytter ikke bare mot dobbelt straff, men også mot dobbelt forfølgning. Begrunnelsen for bestemmelsen er at dersom man har vært utsatt for en straffeforfølgning, skal man kunne bli ferdig med forholdet. Det er belastningen for den enkelte av å bli forfulgt to ganger som bestemmelsen skal beskytte mot.

Protokoll 7 er en del av EMK. Av hensyn til en helhetlig konvensjonstolking må uttrykkene «criminal proceedings» og «penal procedure» i Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1 tolkes på samme måte som «criminal charge» i EMK artikkel 6 nr. 1. Disse bestemmelsene er basert på de samme grunnleggende ideer, og de reelle hensyn bak bestemmelsene er de samme. Bestemmelsene må tolkes autonomt, og ved tolkingen av bestemmelsene må man legge til grunn den tolking som best fremmer respekten for individet. Den beskyttelse Protokoll 7 artikkel 4 gir, skal ikke kunne omgås ved nasjonalstatenes valg. På denne bakgrunn kan dobbeltforfølgningsforbudet i Protokoll 7 artikkel 4 ikke bare gjelde for sanksjoner som er definert som straff i nasjonal rett, men må også omfatte sivile sanksjoner med pønalt formål. Etter As syn ligger det ingen begrensninger i uttrykkene «criminal proceedings» og «in accordance with the law and penal procedure of that State». Disse uttrykkene må omfatte enhver prosess som tar stilling til en «criminal charge» i den betydning uttrykket er brukt i EMK artikkel 6 nr. 1. Det finnes ikke

Side:503

holdepunkter for at Protokoll 7 artikkel 4 har et snevrere anvendelsesområde.

Dobbeltforfølgningsforbudet i Protokoll 7 artikkel 4 må etter As oppfatning gjelde uten hensyn til i hvilken rekkefølge sanksjonene blir ilagt. Formålet med Protokoll 7 artikkel 4 krenkes imidlertid særlig klart i tilfeller hvor det blir ilagt tilleggsskatt etter en straffedom, da det i disse tilfellene ikke finner sted noen harmonisering ved den siste reaksjonsfastsettelsen.

De betenkeligheter som staten har anført mot å la en straffesak stenge for ileggelse av forhøyd tilleggsskatt, er etter As mening overdrevne. Konsekvensene av at Protokoll 7 artikkel 4 forbyr dobbeltforfølgning, er at myndighetene må velge spor. Nasjonale systemargumenter blir uansett tillagt liten vekt av EMD.

Etter As oppfatning vil det være i strid med forbudet mot dobbeltforfølgning om han blir ilagt forhøyd tilleggsskatt for de inntektsår som var omfattet av straffesaken. Straffesaken og vedtaket om tilleggsskatt er basert på samme faktum, og vilkårene for straff og forhøyd tilleggsskatt er de samme. Den tilleggsskatt som er ilagt for de år som var omfattet av straffesaken, må derfor anses å gjelde samme forhold som var gjenstand for straffesaken.

Selv om ordinær tilleggsskatt ikke skulle bli ansett som straff i forhold til EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, må tilleggsskatten for de år som omfattes av straffesaken, etter As mening falle fullstendig bort for at han skal anses å ha fått et tilstrekkelig effektivt rettsmiddel etter EMK artikkel 13. Det er ikke nok at tilleggsskatten blir nedsatt.

A har nedlagt slik påstand:

«Prinsipalt:

1. Ålesund overligningsnemnds vedtak 21. august 1997 om å ilegge A tilleggsskatt for årene 1988 - 1991 oppheves.

Subsidiært:

1. Ålesund overligningsnemnds vedtak 21. august 1997 oppheves. Ved ny ligning legges til grunn at det ikke skal ilegges tilleggsskatt for årene 1988 - 1991.

I begge tilfeller:

1. A tilkjennes sakens omkostninger for Høyesterett i henhold til innlevert saksomkostningsoppgave fra adv. Petter Hartz-Hansen for arbeid frem til Høyesteretts deldom 30. august 2001.

2. A tilkjennes sakens omkostninger i anledning plenumsbehandlingen av tilleggsskattekravet.»

Ankemotparten - staten v/Finansdepartementet - har i korte trekk anført:

Etter plenumsdommen i Rt-2000-996 må det legges til grunn at forhøyd tilleggsskatt må anses som straff i forhold til EMK artikkel 6. Denne tolkingen kan imidlertid ikke legges til grunn i forhold til Protokoll 7 artikkel 4. Disse bestemmelsene har forskjellig formål. Mens EMK artikkel 6 skal sikre en betryggende saksbehandling, skal Protokoll 7 artikkel 4 beskytte borgerne mot at det blir rippet opp i noe som de hadde grunn til å tro var endelig avgjort.

Side:504

Prinsipalt anfører staten at Protokoll 7 artikkel 4 har et snevrere anvendelsesområde enn området for «criminal charge» etter EMK artikkel 6. EMD har i avvisningsavgjørelse av 12. juli 2001 i saken Ferrazzini mot Italia (EMD-2001-44759) fastholdt at forpliktelser til å betale skatt ikke anses som «civil rights and obligations» etter EMK artikkel 6. Det følger av EMK's tilleggsprotokoll 1 artikkel 1 at EMK med tilleggsprotokoller ikke legger begrensninger på statenes rett til å sikre betaling av skatter.

Gjennom uttrykkene «in accordance with the law and penal procedure of that State» og «criminal proceedings» viser Protokoll 7 artikkel 4 til de enkelte lands måter å organisere strafferettspleien på. Det må etter statens oppfatning være en forutsetning for at bestemmelsen skal få anvendelse, at man befinner seg innenfor det egentlige strafferettslige området. Bestemmelsen kan ikke omfatte administrative preventive sanksjoner. Spørsmålet om man står overfor en straffebestemmelse eller ikke, må avgjøres på grunnlag av en tolking av den enkelte bestemmelse («the statute at its face»). Forholdet må være «criminal in nature». Tilleggsskatt har som formål å dekke kostnader ved kontroll og virke preventivt og hører ikke til den egentlige strafferett. Strafferetten har ikke monopol på preventive forholdsregler.

Etter statens syn kan en endelig domfellelse eller frifinnelse i en straffesak bare sperre mot ny forfølgning av samme karakter. Det følger av uttrykkene «again» og «already» at det bare er repetisjon av den forfølgning som har funnet sted, bestemmelsen hindrer. Bestemmelsen gjelder ikke parallelle sanksjonssystemer. Det «rekkefølgeprinsipp» som ble lagt til grunn i plenumsdommen i Rt-2000-996 og i Høyesteretts kjæremålsutvalgs kjennelse i Rt-2001-85, kan således ikke opprettholdes. Formålet med tilleggsskatten er ikke å straffe på nytt, men å straffe riktig.

Dersom ligningsmyndighetene ikke skal kunne ilegge tilleggsskatt uavhengig av straffesak, vil det skape en rekke praktiske problemer. Siden tilleggsskatten knytter seg til skattens størrelse, er det mest rasjonelt å la tilleggsskatten følge skattesaken. Skatteligning er basert på tillit under ansvar, og har karakter av «masseforvaltning». For å effektivisere opplysningsplikten er det nødvendig med et system med tilleggsskatt.

Etter vår statsskikk er det Stortinget som veier verdier mot hverandre. Dersom forhøyd tilleggsskatt skulle bli ansett som straff i forhold til Protokoll 7 artikkel 4, vil det innebære et dramatisk brudd med innarbeidet norsk lovgivning og praksis. Etter statens syn kan norsk lov ikke tilsidesettes på grunnlag av gjetninger om hva EMD vil komme til.

Subsidiært har staten anført at dersom Protokoll 7 artikkel 4 blir undergitt den samme dynamiske fortolkning som EMK artikkel 6, må dette også få betydning for tolkingen av uttrykket «an offence for which he has already been finally acquitted or convicted in accordance with the law and penal procedure of that State». For det første må konkurrensvurderingen bli annerledes. Blant annet kan det ikke bare tas hensyn til forskjeller i den objektive gjerningsbeskrivelse, men også forskjeller med hensyn til skyldkrav. For det andre kan det ikke anses å foreligge en endelig domfellelse eller frifinnelse før begge sanksjonssystemene på skatterettens område er uttømt.

Side:505

Etter statens oppfatning kan tilleggsskatten og straffesaken ikke anses å gjelde samme forhold.

For det første har ligningsmyndighetene lagt til grunn en annen skatterettslig subsumsjon enn den som ble lagt til grunn i straffesaken. Mens straffedommen bygger på at det var A som hadde inntektene fra fiskesalget, har ligningsmyndighetene lagt til grunn at virksomheten ble drevet av A Trading AS, og at inntektene har tilfalt A som ulovlig aksjeutbytte.

For det andre er lovgrunnlagene forskjellige. Mens straffebestemmelsen i ligningsloven §12-1 stiller krav om forsett eller grov uaktsomhet, er bestemmelsen om tilleggsskatt i §10-2 objektiv. I forhold til tilleggsskatt får skyldgraden bare betydning for utmålingen, jf. §10-4.

For det tredje bygger straffedommen og vedtakene om tilleggsskatt på forskjellig skyldvurdering. I straffesaken er det lagt til grunn at A forsettlig har unnlatt å gi ligningsmyndighetene opplysninger om inntekter fra salg av fisk. Ligningsnemnda og overligningsnemnda har i vedtakene om tilleggsskatt lagt til grunn at A i det minste har handlet grovt uaktsomt.

Atter subsidiært har staten gjort gjeldende at det bare er forhøyd tilleggsskatt som kan anses som straff i forhold til Protokoll 7 artikkel 4, og at tilleggsskatten derfor bare kan falle bort for det år A ble frifunnet i straffesaken (1988). For øvrig kan tilleggsskatten bare nedsettes til 30 prosent.

Staten v/Finansdepartementet har nedlagt slik påstand:

«1. Lagmannsrettens dom stadfestes for så vidt angår ileggelse av tilleggsskatt i årene 1988-1991.

2. I saksomkostninger for herredsretten betaler A innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av herredsrettens dom til staten v/Møre og Romsdal fylkesskattekontor 115.687 - etthundreogfemtentusensekshundreogåttisju - kroner samt godtgjørelse til rettens medlemmer med til sammen 51.332 - femtientusentrehundreogtrettito - kroner, med tillegg av den alminnelige forsinkelsesrente etter forsinkelsesrenteloven §3 første ledd første punktum, for tiden 12 - tolv - prosent årlig rente, fra utløpet av oppfyllelsesfristen til betaling skjer.

3. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler A til staten v/Møre og Romsdal fylkesskattekontor 170.810 - etthundreogsyttitusenåttehundreogti - kroner innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av lagmannsrettens dom.

4. Staten v/Finansdepartementet tilkjennes saksomkostninger i forbindelse med Høyesteretts behandling av As ligning for årene 1988-91 med tillegg av lovens forsinkelsesrente fra forfall til betaling finner sted.»

Staten har ikke krevd saksomkostninger i anledning av plenumsbehandlingen av saken.


Mitt syn på saken:

Jeg har kommet til at den del av As anke som skal avgjøres av den samlede Høyesterett, må tas til følge.

Etter ligningsloven er det ikke noe i vegen for at en skattyter som har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger til ligningsmyndighetene, både kan straffes og ilegges tilleggsskatt. Det følger imidlertid av menneskerettsloven

Side:506

§2 nr. 1 bokstav d at Protokoll 7 gjelder «som norsk lov», og dersom det oppstår motstrid mellom bestemmelser i Protokoll 7 og annen norsk lovgivning, skal bestemmelsen i Protokoll 7 gå foran, jf. menneskerettsloven §3.

Ved Sunnmøre herredsretts dom av 14. juni 1995 ble A dømt til fengsel i ett år og seks måneder for ikke å ha oppgitt til ligningsmyndighetene skattepliktig inntekt for inntektsårene 1989-1991 på til sammen kr 5.278.611 og for årene 1989-1992 skattepliktig formue på ca 8 millioner kroner. For året 1988 ble han frifunnet. Denne dommen ble rettskraftig 18. oktober 1995.

I den kjennelse som Høyesterett har avsagt i dag i sak 2001/1527 (Rt-2002-557)s , har både flertallet og mindretallet kommet til at det følger av Protokoll 7 artikkel 4 nr. 1 at en rettskraftig domfellelse eller frifinnelse i en straffesak for å ha unnlatt å gi opplysninger eller for å ha gitt uriktige opplysninger til ligningsmyndighetene, ikke bare beskytter mot ny straffeforfølgning, men også mot ileggelse av forhøyd tilleggsskatt. Dette innebærer at ligningsmyndighetene etter at Sunnmøre herredsretts dom av 14. juni 1995 ble rettskraftig, var avskåret fra å ilegge A forhøyd tilleggsskatt for de forhold som var omfattet av straffesaken.

Etter ligningsloven §8-4 treffes vedtak om tilleggsskatt av ligningsnemnda som første instans. EMD har i avvisningsavgjørelse av 30. mai 2000 i saken R. T. mot Sveits (EMD-2000-31982) lagt til grunn at Protokoll 7 artikkel 4 bare forbyr ny, og ikke parallell forfølgning. I kjennelsen i sak 2001/1527 (Rt-2002-557) har både flertallet og mindretallet lagt til grunn at det ikke er tilstrekkelig for å komme klar av forbudet mot dobbeltstraff at den nye forfølgningen er påbegynt før den sperrende avgjørelsen ble rettskraftig. Etter mindretallets syn må avgjørelsen i saken R. T. mot Sveits forstås slik at forbudet mot dobbeltstraff ikke kommer til anvendelse i tilfeller hvor den nye eller parallelle forfølgningen har kommet så langt at det er truffet vedtak om sanksjon i første instans før den sperrende avgjørelsen ble rettskraftig. Dette spørsmålet har flertallet ikke tatt standpunkt til.

Som nevnt ble dommen i straffesaken mot A rettskraftig 18. oktober 1995. Varsel om at ligningsmyndighetene vurderte å ilegge forhøyd tilleggsskatt, ble sendt 11. mai 1995, mens vedtaket om tilleggsskatt er truffet av ligningsnemnda som første instans 22. april 1996. Selv om man skulle legge til grunn at forbudet mot dobbeltstraff ikke kommer til anvendelse i tilfeller hvor den nye eller parallelle forfølgningen har kommet så langt at det er truffet vedtak om sanksjon i første instans før den sperrende avgjørelsen ble rettskraftig, kan vedtaket om forhøyd tilleggsskatt etter dette ikke opprettholdes for de forhold som var omfattet av straffesaken.

Staten har subsidiært anført at i den utstrekning Protokoll 7 artikkel 4 ikke bare stenger for straffesak, men også for forfølgning med administrative sanksjoner som anses som straff etter EMK artikkel 6, kan det på områder hvor det finnes parallelle sanksjonssystemer, ikke anses å foreligge en endelig domfellelse eller frifinnelse før begge sanksjonssystemene er uttømt, og at konkurrensvurderingen også må bli annerledes. Disse anførslene kan etter min oppfatning åpenbart ikke føre frem. Som nevnt kom både flertallet og mindretallet i kjennelsen i sak 2001/1527 (Rt-2002-557) til at en endelig domfellelse eller frifinnelse i en straffesak ikke bare beskytter mot ny straffeforfølgning, men også mot ileggelse

Side:507

av forhøyd tilleggsskatt. Avgjørende for om Protokoll 7 artikkel 4 er krenket, er om den nye forfølgningen gjelder samme straffbare forhold («the same offence»).

For at den nye forfølgningen skal anses å gjelde samme straffbare forhold, må den nye forfølgningen gjelde samme handling («the same conduct»), og det må ikke være noen vesensforskjell på straffbarhetsbetingelsene i de straffebud det er tale om å anvende - de må ikke skille seg fra hverandre «in their essential elements», se for eksempel dom av 23. oktober 1995 i saken Gradinger mot Østerrike (EMD-1995-15963), dom av 30. juli 1998 i saken Oliveira mot Sveits (EMD-1998-25711), dom av 29. mai 2001 i saken Fischer mot Østerrike (EMD-2001-37950) og avvisningsavgjørelse av 14. september 1999 i saken Ponsetti og Chesnel mot Frankrike. Denne vurderingen må etter mitt syn først og fremst skje på grunnlag av en sammenligning av den objektive gjerningsbeskrivelse i de aktuelle straffebud.

Som jeg har nevnt under fremstillingen av saksforholdet, frafalt staten under lagmannsrettsbehandlingen av skattesaken endringsligningen for 1992. Grunnlaget for tiltalen for overtredelse av ligningsloven §12-1 og §12-2 m.v. for inntektsårene 1988-1991 var at A i disse årene hadde betydelige inntekts- og formuesposter som han unnlot å oppgi til ligningsmyndighetene. Det er de samme handlinger som danner grunnlaget for vedtaket om tilleggsskatt for disse årene. Den objektive gjerningsbeskrivelse for straff etter de bestemmelser i ligningsloven kapittel 12 som A var tiltalt for å ha overtrådt, er den samme som for tilleggsskatt etter §10-2. For straff og forhøyd tilleggsskatt er også de subjektive straffbarhetsbetingelser de samme - forsett eller grov uaktsomhet, se ligningsloven §12-1 nr. 1 og §10-4 nr. 1. På denne bakgrunn finner jeg det klart at vedtaket om tilleggsskatt for årene 1988-1991 gjelder de samme straffbare forhold som straffesaken.

Høyesterett holdt det i plenumsdommen i Rt-2000-996 åpent om ordinær tilleggsskatt med inntil 30 prosent må anses som straff i forhold til EMK artikkel 6 nr. 1. Jeg finner det ikke nødvendig å gå inn på dette i denne saken. Selv om den straffeforfølgning som A har vært utsatt for, ikke skulle stenge for ordinær tilleggsskatt, finner jeg at tilleggsskatten for de årene som var omfattet av straffesaken (1988-1991), må falle bort i sin helhet for at A skal anses å ha fått tilstrekkelig effektivt rettsmiddel («remedy») etter EMK artikkel 13.

A har krevd saksomkostninger for alle instanser både for den del av saken som ble avgjort ved Høyesteretts dom av 30. august 2001, og for den del som har vært henvist til plenum. Siden A ikke fikk medhold i den del av saken som ble avgjort ved dommen av 30. august 2001, må saken i forhold til tvistemålslovens saksomkostningsregler anses som dels vunnet og dels tapt. Hovedregelen er da at hver av partene skal bære sine omkostninger, se §174 første ledd, jf. §180 annet ledd. Etter §174 annet ledd kan det imidlertid gjøres unntak fra denne hovedregelen. I tillegg kommer at i tilfeller hvor det har vært spørsmål om det foreligger brudd på EMK med tilleggsprotokoller, må tvistemålslovens saksomkostningsregler suppleres med EMK artikkel 13, jf. Rt-2001-428 på side 445-446.

For den del av saken som ble avgjort ved Høyesteretts dom av 30. august 2001, finner jeg ikke grunnlag for å gjøre unntak fra hovedregelen i tvistemålsloven §174 første ledd. Dette innebærer at hver av

Side:508

partene må bære sine omkostninger for herredsretten og lagmannsretten og for den del av ankesaken for Høyesterett som ble avgjort ved dommen av 30. august 2001.

Når det gjelder spørsmålet om ileggelsen av tilleggsskatt for årene 1988-1991 er i strid med Protokoll 7 artikkel 4, har A fått medhold. For at A skal anses å ha fått tilstrekkelig effektiv prøving av om det foreligger konvensjonsbrudd, finner jeg at han må tilkjennes saksomkostninger for denne del av anken.

Som nevnt under fremstillingen av saksforholdet, ble anførselen om at ileggelsen av tilleggsskatt for årene 1988-1991 er i strid med Protokoll 7 artikkel 4, først fremsatt i anken til Høyesterett, og under saksforberedelsen for Høyesterett ble dette spørsmålet henvist til plenum.

For den del av ankesaken som har vært behandlet i plenum, har As prosessfullmektig innlevert en omkostningsoppgave på kr 1.234.838. Av dette utgjør kr 806.300 salær til prosessfullmektigen, kr 189.535,50 utgiftsrefusjon og resten merverdiavgift. Jeg finner disse omkostningene nødvendige for å få saken betryggende utført. I tillegg kommer de omkostninger som er forbundet med å fremsette anførselen om konvensjonsstrid i anken til Høyesterett. Disse fastsettes skjønnsmessig til kr 8.000 inklusive merverdiavgift. De saksomkostninger staten pålegges å betale til A, fastsettes etter dette til kr 1.242.838.

Jeg stemmer for denne

dom:

1. I ligningen for A for årene 1988-1991 gjøres den endring at ilagt tilleggsskatt faller bort.

2. Saksomkostninger for herredsretten og lagmannsretten og for den del av ankesaken for Høyesterett som ble avgjort ved dom 30. august 2001, tilkjennes ikke.

3. I saksomkostninger for Høyesterett for den del av ankesaken som blir avgjort i plenum, betaler staten v/Finansdepartementet til A 1.242.838 - enmilliontohundreogførtitotusenåttehundreogtrettiåtte - kroner innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av denne dom.


Dommer Dolva: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.

Dommer Schei: Likeså.

Dommer Lund: Likeså.

Dommer Gussgard: Likeså.

Dommer Tjomsland: Likeså.

Dommer Stang Lund: Likeså.

Dommer Flock: Likeså.

Dommer Rieber-Mohn: Likeså.

Dommer Bruzelius: Likeså.

Dommar Utgård: Det same.

Dommer Stabel: Likeså.

Dommer Aasland: Likeså.


Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne


D O M :


1. I ligningen for A for årene 1988-1991 gjøres den endring at ilagt tilleggsskatt faller bort.

2. Saksomkostninger for herredsretten og lagmannsretten og for den del av ankesaken for Høyesterett som ble avgjort ved dom 30. august 2001, tilkjennes ikke.

3. I saksomkostninger for Høyesterett for den del av ankesaken som blir avgjort i plenum, betaler staten v/Finansdepartementet til A 1.242.838 - enmilliontohundreogførtitotusenåttehundreogtrettiåtte - kroner innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av denne dom.

Hentet fra «https://rettspraksis.no/w/index.php?title=HR-2000-770_-_Rt-2002-497_-_UTV-2002-659&oldid=229130»