HR-2000-949 - Rt-2001-187 - UTV-2001-417

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	2001-02-07
Publisert:	HR-2000-00949 - Rt-2001-187 (44-2001) - UTV-2001-417
Stikkord:	(Media Bergen-dommen), Skatterett, Selskapsrett, Ligning, Delingsreglene, Aksjeselskap
Sammendrag:	Saken gjaldt gyldigheten av vedtak av Bergen overligningsnemnd 1. juli 1997. Spørsmålet var om en overdragelse av en aksjepost var proforma med virkning for beregning av personinntekt. Byretten fant at det var overveiende sannsynlig at aksjeoverdragelsen var proforma, mens lagmannsretten kom til motsatt resultat. Media Bergen AS ble stiftet i 1990 med Ove Grønnevik som eneaksjonær. Senere samme år ble samtlige aksjer overdratt til Karsten Grønnevik, far til Ove Grønnevik. Ved avtale 24. mars 1992 solgte Karsten Grønnevik 35 % av aksjene i Media Bergen AS til sønnen Rune Grønnevik. Avtalen hadde sin bakgrunn i at familien ønsket å komme utenom delingsordningen, som var en del av skattereformen som ble satt i kraft fra og med 1992. Delingsordningen medførte at hvis Karsten Grønnevik eide alle aksjene, forelå vilkårene for å fastsette personinntekt av selskapets inntekter pga. identifikasjon med sønnen Ove Grønnevik, som var selskapets enestyre og daglig leder. Høyesterett tok utgangspunkt i at partenes privatrettslige disposisjoner skal legges til grunn for beskatningen, hvis de er reelle. En skattemessig tilpasning er i utgangspunktet tillatt, hvis avtalen er reell. Hvorvidt avtalen av 24. mars 1992 var reell eller proforma, var et bevisspørsmål, og svaret berodde på en totalvurdering av bevisene i saken, og hva som etter en samlet vurdering ble ansett som mest sannsynlig. Det ble videre uttalt at hvis ligningsmyndighetene finner grunn til å kreve nærmere opplysninger om privatrettslige disposisjoner som kan få skattevirkninger, må partene være forberedt på å gi nærmere dokumentasjon. Ikke minst gjelder det hvor partene, som i denne saken, er nærstående. Forsømmelse av opplysningsplikt kan tillegges betydning ved bevisbedømmelsen. Et viktig ledd i vurderingen av om avtalen var reell, var om de disposisjoner som ellers var foretatt, og den dokumentasjon som forelå, var formelt korrekt, og om avtalen hadde gitt seg utslag i rettigheter for Rune Grønnevik som var sentrale i en aksjonærposisjon. Avgjørende for Høyesteretts vurdering var håndteringen av aksjeutbyttet, da utbytteretten er et sentralt element i aksjonærposisjonen. Rune Grønnevik hadde til sammen i årene 1992-1995 mottatt kr 248 500 i utbytte, og utbetalingene hadde også gitt seg utslag i formuesfremgang i selvangivelsene. Til tross for atskillig rot og unøyaktighet i de avgitte selvangivelsene og annet, kom Høyesterett ut fra en samlet vurdering til at det var mest sannsynlig at avtalen om aksjeoverdragelse var reell. Overligningsnemndas vedtak var etter dette ugyldig, og lagmannsrettens dom måtte stadfestes.
Saksgang:	Bergen byrett - Gulating lagmannsrett LG-1999-1468 A - Høyesterett HR-2000-00949, sivil sak, anke
Parter:	Staten ved Hordaland fylkesskattekontor (advokat Per Sandvik) mot Media Bergen AS, Media Bergen Annonser AS (advokat Dag Steinfeld)
Forfatter:	Frisak, Oftedal Broch, Lund, Aarbakke, Dolva
Lovhenvisninger:	Skatteloven (1911) §58, §59, Ligningsloven (1980) §8-1, §8-2, §4-1, Endringslov til skatteloven (1991), Tvistemålsloven (1915) §180, Avtaleloven (1918) §34, Forsinkelsesrenteloven (1976) §3

Dommer Frisak: Saken gjelder gyldigheten av vedtak av Bergen overligningsnemnd 1. juli 1997. Spørsmålet er om en overdragelse av en aksjepost er proforma med virkning for beregning av personinntekt.

Media Bergen AS ble stiftet i 1990 med Ove Grønnevik som eneaksjonær. Senere samme år ble samtlige 500 aksjer overdratt til Karsten Grønnevik, far til Ove Grønnevik. Bakgrunnen for overdragelsen var at Ove Grønnevik hadde en anstrengt privatøkonomi. Ligningen bygger på at Karsten Grønnevik var eier av aksjene. Media Bergen Annonser AS, som ble stiftet 1. februar 1992, er et heleiet datterselskap av Media Bergen AS. Ove Grønnevik var enestyre og daglig leder i begge selskapene. Karsten Grønnevik har ikke arbeidet i selskapene.

Ved avtale 24. mars 1992 solgte Karsten Grønnevik 175 aksjer, tilsvarende 35 % av aksjene i Media Bergen AS, til sønnen Rune Grønnevik for kr 85,71 pr. aksje, til sammen kr 15 000. Pålydende var kr 100. Ifølge salgsavtalen skulle aksjene betales kontant innen 1. april 1992. Bakgrunnen for overføringen var skattereformen som trådte i kraft i 1992, og innføringen av delingsmodellen. Salget førte til at Media Bergen AS og dets datterselskaper, herunder Media Bergen Annonser AS, ikke ble omfattet av delingsmodellen. Meningen var at Ove Grønnevik skulle få overta farens 65 % av aksjene når han hadde fått orden på sine gjeldsproblemer, det skjedde senere som forskudd på arv i 1996.

I brev fra ligningskontoret 26. august 1993 ble Media Bergen AS bedt om å gi opplysninger vedrørende aksjesalget fra Karsten til Rune Grønnevik. Brevet ble ikke besvart. Ved brev fra ligningskontoret 4. januar 1994 ble selskapet varslet om at Bergen ligningskontor for inntektsåret 1992 ville beregne personinntekt av selskapets inntekt som ble tilordnet selskapets daglige leder Ove Grønnevik med 100 %, grunnet identifikasjon med faren Karsten Grønnevik, jf. skatteloven av 1911 §58

Side:188

og §59. Ligningsnemnda traff vedtak i samsvar med varslet 8. mars 1994. Etter klage traff Bergen overligningsnemnd 1. juli 1997 vedtak om å fastholde ligningsnemndas vedtak om personinntekt. Overligningsnemnda bygget prinsipalt på at Rune Grønneviks aksjeposisjon var proforma. Karsten Grønnevik ble derfor å anse som eier av alle aksjene i Media Bergen AS. Subsidiært var overligningsnemnda av den oppfatning at ulovfestede gjennomskjæringsregler ga grunnlag for at det skulle fastsettes personinntekt i selskapet. Staten har frafalt det subsidiære grunnlaget. Fastsettelse av personinntekt i Media Bergen AS fikk også konsekvenser for Media Bergen Annonser AS grunnet identifikasjon etter skatteloven §59 mellom selskapene. Overligningsnemnda fastholdt også ligningsnemndas vedtak om personinntekt i Media Bergen Annonser AS ved vedtak 1. juli 1997.

Ved stevning 30. desember 1997 reiste Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS sak mot staten v/ Hordaland fylkesskattekontor for Bergen byrett med krav om at ligningen av selskapene for 1992 måtte oppheves, og at det ved den nye ligningen ikke skulle fastsettes personinntekt. Byretten kom til at det var overveiende sannsynlig at aksjetransaksjonen fra Karsten Grønnevik til Rune Grønnevik i 1992 var proforma og ikke innebar noen realitet. Retten la særlig vekt på den manglende oppføring i selvangivelsene både på Karsten og Rune Grønneviks hånd, samt den manglende notoritet og dokumentasjon både hva angår betaling av aksjene, utbetaling av utbytte og føring av aksjeprotokoll. Domsslutningen lyder slik:

«1. Staten v/Hordaland fylkesskattekontor frifinnes.

2. Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS dømmes til å betale saksomkostninger til Staten v/Hordaland fylkesskattekontor med kr 49.720,- - kronerførtinitusensyvhundreogtyve - innen 2 - to - uker fra forkynnelse av dommen med tillegg av 12 - tolv - % rente fra forkynnelse av dommen til betaling skjer.»

Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS anket til Gulating lagmannsrett. Lagmannsretten kom etter en samlet vurdering til at de forhold staten v/Hordaland fylkesskattekontor hadde påberopt, ikke gjorde det sannsynlig at aksjeoverdragelsen var proforma. Ved ligningen av Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS for 1992 må det derfor legges til grunn at Rune Grønnevik er eier av 35 % av aksjene i Media Bergen AS. Domsslutningen lyder slik:

«1. Vedtaket om ligning av Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS for 1992 oppheves. Ved ny ligning skal det ikke fastsettes personinntekt.

2. Staten ved Hordaland fylkesskattekontor betaler i saksomkostninger for lagmannsrett og byrett kr 100.380 - kroneretthundretusentrehundreogåtti - til Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS med tillegg av 12 % rente p.a. fra oppfyllelsesfrist til betaling skjer.»

Staten v/Hordaland fylkesskattekontor har anket til Høyesterett over lagmannsrettens dom. Anken gjelder bevisbedømmelsen og rettsanvendelsen.

Det er lagt frem en del nye dokumenter for Høyesterett, blant annet skriftlige erklæringer fra flere vitner. Saken står i det vesentlige i samme stilling som for lagmannsretten.

Side:189

Den ankende part - staten v/Hordaland fylkesskattekontor - har i hovedsak anført:

Det beror på en bevismessig helhetsvurdering om eierforholdet til aksjene er proforma. Det er en fri bevisvurdering av alle faktiske opplysninger, hvor det mest sannsynlige faktum skal legges til grunn. Skattesystemet bygger på at det er skattyter som skal fremskaffe opplysningene, det vises til ligningsloven kapittel 4. Faktum i saken må vurderes i lys av skattyters opplysningsplikt om egne forhold, som er streng. Det er derfor et vesentlig bevismoment hva skattyter opplyser eller lar være å opplyse om. Det er et særlig strengt dokumentasjonskrav ved transaksjoner mellom nærstående. Det er et vesentlig moment i saken at det er lite dokumentasjon.

Følgende momenter må i lys av dette vektlegges i helhetsvurderingen av om Rune eller Karsten Grønnevik er eier av aksjene:

Et viktig moment er hvilke opplysninger som ble gitt, eller ikke gitt, i selvangivelsene. I 1990 førte verken Karsten eller Ove Grønnevik aksjene opp i selvangivelsene. Ove Grønnevik har i sin selvangivelse krysset av nei på at han har solgt aksjer. Karsten Grønnevik har ikke oppført at han fikk aksjer i gave.

Karsten Grønnevik ga ikke opplysninger i sin selvangivelse for inntektsåret 1992 om salget til Rune Grønnevik. Han innleverte ikke pliktig skjema RF 1061 Oppgave over realisasjon av aksjer. Rune Grønnevik ga heller ikke opplysninger om aksjene i sine selvangivelser for 1992 og 1994. Rune Grønnevik innleverte forenklet selvangivelse begge årene. Det er ikke anledning til å innlevere forenklet selvangivelse dersom man eier aksjer som ikke er registrert i Verdipapirsentralen (VPS). Media Bergen AS er ikke registrert i VPS. Rune Grønnevik gjorde heller ikke oppmerksom på at aksjene ikke var med i ligningsutkastet.

Et annet moment er størrelsen av salgssummen for aksjene som er på kr 15 000. Det er lavt sett i lys av at egenkapitalen var på ca kr 186.000 og avsatt utbytte til Rune Grønnevik var på kr 87 500 for 1992.

Neste moment er oppgjøret for aksjene. Det er gitt fire ulike forklaringer fra Karsten og Rune Grønnevik på hvordan dette oppgjøret fant sted, og det mangler dokumentasjon.

Aksjeprotokollen kan ikke tillegges vekt ved bevisvurderingen da den ble utarbeidet i ettertid, og etter at ligningskontoret hadde skrevet til selskapet vedrørende aksjesalget.

En erklæring fra Karsten og Rune Grønnevik 30. mai 1995 bekrefter at kjøpsavtalen er en reell transaksjon. En slik erklæring i etterhånd kan ikke tillegges vekt i positiv forstand.

Det anføres fra ankemotpartene at aksjesalget til Rune Grønnevik var ledd i et generasjonsskifte. Det virker ikke naturlig all den tid det var Ove Grønnevik som hadde stiftet selskapet og var aktiv i selskapet.

Håndteringen av aksjeutbyttet i selskapet tyder på et proforma arrangement. Utbyttet for 1992 ble tatt ut kontant 24. september 1993 og deretter satt inn på Gudveig Grønneviks konto. Hun er ektefelle til Karsten Grønnevik og mor til Rune og Ove Grønnevik. Hun overførte først 21. desember 1993 kr 70 000 til Rune Grønnevik. Det fremgår ikke av betalingsanvisningen hva beløpet gjelder. Beløpet er angivelig utbytte for 1992, fratrukket kr 17 500 som er oppgjør for lån fra foreldrene. Rune Grønneviks prosentvise del av utbyttet var kr 87 500. Det er ingen forklaring på hvorfor beløpet ikke ble overført fra selskapet direkte til Rune Grønnevik, noe som hadde vært naturlig. Det er også påfallende at Rune Grønnevik i årene deretter får utbyttet utbetalt senere enn det Karsten Grønnevik og deretter Ove Grønnevik får, etter at sistnevnte

Side:190

fikk 65 % av aksjene overdratt til seg. Et ytterligere moment er at Ove Grønnevik har tatt ut lav lønn når man sammenholder med det som er utbetalt i utbytte.

Ove Grønnevik mottok i januar 1995 kr 71 000 i gave fra sin bror Rune Grønnevik, som da var student. Det er påfallende at størrelsen på gaven er omtrent sammenfallende med aksjeutbyttet for 1992.

En totalvurdering av disse momenter må føre til den konklusjon at det er mest sannsynlig at de 175 aksjene i selskapet i 1992 ble parkert hos Rune Grønnevik, mens det underliggende forhold var som tidligere. Hans aksjeposisjon er proforma, og Karsten Grønnevik må anses som eier av aksjene i 1992. Personinntekten må da, i samsvar med overligningsnemndas vedtak, tilordnes Ove Grønnevik, jf. skatteloven §58 og §59.

Staten v/Hordaland fylkesskattekontor har nedlagt slik påstand:

«1. Byrettens dom stadfestes.

2. Staten v/Hordaland fylkesskattekontor tilkjennes saksomkostninger for lagmannsrett og Høyesterett med tillegg av lovens rente fra forfall til betaling skjer.»

Ankemotpartene - Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS - har i hovedsak anført:

Lagmannsrettens avgjørelse er riktig. Transaksjonen mellom Karsten og Rune Grønnevik er reell. Proforma-regelen er en alminnelig formuerettslig bevisregel, og ikke en spesiell skatterettslig regel slik den ulovfestede gjennomskjæringsregel er. Avgjørende ved proforma er om formen viser noe annet enn den rettslige realitet mellom partene, slik det går frem av avtaleloven §34. Ligningsmyndighetene har i denne saken ikke ført bevis for at det foreligger proforma. Proformaoverdragelse i forhold til ligningsmyndighetene vil i realiteten være aktiv og bevisst desinformasjon som kan medføre tilleggsskatt. En anførsel om proforma fra ligningsmyndighetenes side må føre til en streng bevisbyrde for staten. Det kan ikke stilles krav til skattyter om bevis i form av dokumentasjon, det ville være å fravike den frie bevisbedømmelse.

Ligningsmyndighetene har lagt til grunn at overdragelsen fra Ove til Karsten Grønnevik er reell, og det må legges til grunn. Det foreligger dokumentasjon i saken som underbygger at også overdragelsen av aksjene fra Karsten til Rune Grønnevik er en realitet.

Det vises til at det ble inngått skriftlig avtale mellom Karsten og Rune Grønnevik om aksjeoverdragelsen. Media Bergen AS, som er part, opplyste i selvangivelsen for inntektsåret 1992 i oppgaven over aksjonærene at Rune Grønnevik hadde 175 aksjer og Karsten Grønnevik 325 aksjer. Grunnen til at Rune Grønnevik ikke opplyste om aksjene i selvangivelsen for inntektsåret 1992, var at han ved en feil brukte forenklet selvangivelse. Det kan forklares ved at han var 20 år og uerfaren. Den samme feilen skjedde i 1994, da han også brukte forenklet selvangivelse. I 1993 og 1995 brukte han alminnelig selvangivelse, og da ble det opplyst om aksjene og utbytte i Media Bergen AS. Karsten Grønnevik oppgir ikke riktig antall aksjer i sin selvangivelse for inntektsåret 1992, men opplysningene i selvangivelsen beskriver en endring fra 1991. Opplysningene er korrekte i Karsten Grønneviks selvangivelser de øvrige år.

Media Bergen AS har behandlet både Rune og Karsten Grønnevik som aksjonærer. De er begge kalt inn til generalforsamlingen hvert år, og de har begge møtt og signert generalforsamlingsprotokollen. Det vises særlig til at det ble kalt inn til

Side:191

og holdt generalforsamling før ligningskontoret skrev sitt første brev i august 1993 og stilte spørsmål ved aksjetransaksjonen. Innkallingen kan således ikke være foranlediget av ligningsmyndighetenes interesse for transaksjonen.

Det går videre frem av Rune Grønneviks selvangivelser at han har hatt en formuesoppbygging som skyldes at han fikk utbytte fra Media Bergen AS, da han ellers ikke hadde inntekt av betydning fordi han studerte.

Det er utbetalt utbytte til Rune og Karsten Grønnevik for alle inntektsår unntatt 1993, da det ikke ble delt ut utbytte. Rune Grønnevik har oppgitt utbyttet i sine selvangivelser. Det er ikke spesielt merkverdig at utbyttet ble tatt ut kontant fra selskapets konto og deretter umiddelbart satt inn på Gudveig Grønneviks konto. Hun var ektefelle og mor til aksjonærene, og ordnet med økonomien. Det vises spesielt til at Rune Grønnevik fortsatt bodde hjemme.

Det er heller ikke noe bemerkelsesverdig i at Rune Grønnevik ga sin bror Ove Grønnevik en gave på kr 71 000 i 1995. Det vises også til at Rune Grønnevik har fått utbytte som langt overstiger dette beløp. Det er også et poeng at gaven ble gitt til Ove og ikke til Karsten Grønnevik. Det er mellom Rune og Karsten Grønnevik at det er spørsmål om proforma.

Prisen på kr 15 000 for aksjene kan ikke være noe moment for proforma. Opprinnelig var overdragelsen tenkt som en gave, men fordi man uriktig trodde at det ville føre til gjennomskjæring hvis man ga bort aksjene, ble det satt en pris på aksjene. Det avgjørende må være at det er betalt for aksjene, det legger også overligningsnemnda til grunn. Det kan da ikke være viktig når og med hvilke midler kjøpesummen er betalt.

Hva Ove Grønnevik fikk i lønn kan ikke ha noen betydning ved spørsmålet om proforma mellom Rune og Karsten Grønnevik. Det er riktig at det er et generasjonsskifte, aksjene gikk til neste generasjon.

Familien Grønnevik ønsket å komme utenom delingsmodellen. En slik skatteplanlegging er legal. Aksjetransaksjonen er reell. Det foreligger ikke bevis for proforma. Lagmannsrettens dom må stadfestes.

Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS har lagt ned slik påstand:

«1. Lagmannsrettens dom stadfestes.

2. Staten, v/Hordaland fylkesskattekontor dømmes til å betale saksomkostninger for Norges Høyesterett med tillegg av lovens rente fra forfall til betaling skjer.»

Mitt syn på saken:

Jeg vil først redegjøre kort for ordningen med deling av aksjeselskapers inntekt for skatteformål, og innholdet i den som er av betydning for saken.

Skatteloven §58 ble tilføyd ved lov 20. juli 1991 nr. 54 som en del av skattereformen som ble satt i kraft fra og med 1992. Bakgrunnen for bestemmelsen var et ønske om større skattemessig nøytralitet mellom eierformer i næringsvirksomhet, og skattemessig likebehandling av aksjonærer som arbeider i selskapet, og andre lønnsmottakere. Aksjonærer som arbeider i et selskap, kan hovedsakelig få inntekt fra selskapet i form av lønn eller aksjeutbytte. Disse to inntektskategorier beskattes forskjellig, og uten særregler ville det være et press i retning av å få utbetaling i form av utbytte. Det regelsett §58 er en del av, kalles delingsreglene, og innebærer at skattepliktig inntekt i selskapet deles i

Side:192

en personinntektsdel og en kapitalinntektsdel. Personinntektsdelen blir tilordnet de aktive aksjonærene, jf. §58 tredje ledd. Etter skatteloven §58 første ledd er det et vilkår for deling at aksjonær(er) som eier minst 2/3 av aksjekapitalen eller har krav på minst 2/3 av utbyttet, «deltar aktivt i driften» av selskapet. Det oppstilles altså et aktivitetskrav og et eierkrav. Eierkravet refererer seg alternativt til aksjeeie eller utbytterett. Regelen er supplert med regler om identifikasjon mellom nærstående i skatteloven §59. Det følger av denne bestemmelsen, slik den lød for inntektsåret 1992, at man ved beregning av den aktives aksjeandel, skal regne med aksjer som eies blant annet av skattyters foreldre, ektefelle og barn. Videre skal man regne med aksjer som eies av selskap der den aktive direkte eller indirekte har eierandel på minst 2/3. Derimot skal man ikke medregne aksjer som eies av den aktives søsken. Det følger av INA-dommen i Rt-1998-1779 at en overføring av 34 % av aksjene til søsken i utgangspunktet ikke er en illojal omgåelse av skatteloven.

Delingsordningen medfører at hvis Karsten Grønnevik eier alle aksjene, foreligger vilkårene for å fastsette personinntekt av selskapenes inntekter pga. identifikasjon med sønnen Ove Grønnevik, som er aktiv i selskapet. Hvis derimot Rune Grønnevik eier 35 % av aksjene og Karsten Grønnevik resten, foreligger ikke vilkårene for å fastsette personinntekt, da Rune Grønnevik ikke er aktiv, og ikke tilhører den krets av nærstående som etter skatteloven §59 skal identifiseres med Ove Grønnevik. Lovgiver har valgt ikke å identifisere søsken. Staten har, som nevnt, ikke påberopt seg gjennomskjæring.

Avtalen av 24. mars 1992 hvor Karsten Grønnevik solgte 35 % av aksjene i Media Bergen AS til Rune Grønnevik, har sin bakgrunn i at familien ønsket å komme utenom delingsordningen. Utgangspunktet er at partenes privatrettslige disposisjoner legges til grunn for beskatningen såfremt de er reelle. En skattemessig tilpasning er i utgangspunktet tillatt, hvis avtalen er reell. Det spørsmål saken reiser, er om avtalen er reell eller proforma.

Hvorvidt avtalen av 24. mars 1992 er reell eller proforma, er et bevisspørsmål, og svaret beror på en totalvurdering av bevisene i saken. For Høyesterett er spørsmålet om ligningen bygger på et riktig faktisk grunnlag.

Ligningsloven har ikke lovfestet noen bevisbyrderegel. Men det er i forarbeidene klart gitt uttrykk for at ligningsloven §8-1 og §8-2 skal forstås slik at det som hovedregel er det mest sannsynlige faktum som skal legges til grunn. Ligningsmyndighetene «må legge til grunn det faktiske forhold som de etter en samlet vurdering anser som det sannsynlig riktige», jf. Ot.prp.nr.29 (1978-1979) side 100.

Materialet for å fastsette det faktiske grunnlag for ligningen, skal primært fremskaffes av skattyter. Skattyter plikter å bidra til at hans skatteplikt i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og å gjøre ligningsmyndighetene oppmerksom på feil ved ligningen og skatteoppgjøret som han er klar over, jf. ligningsloven §4-1 nr. 1. Det følger av §4-1 nr. 2 at den som leverer forenklet selvangivelse, skal varsle vedkommende myndighet om feil som han oppdager i ligningsutkastet. Finner ligningsmyndighetene grunn til å kreve nærmere opplysninger om privatrettslige disposisjoner som kan få skattevirkninger, må partene være forberedt på å gi nærmere dokumentasjon. Ikke minst gjelder det hvor partene, som i denne saken, er nærstående, jf. Rt-1998-383, Vrybloed-dommen,

Side:193

på side 392 og Rt-2000-1739. Forsømmelse av opplysningsplikten kan tillegges betydning ved bevisbedømmelsen.

Det er ikke bestridt at den avtalen som ble inngått i 1992, og som er dokumentert, formelt ble inngått. Et viktig ledd i vurderingen av om denne avtalen er reell, er om de disposisjoner som ellers er foretatt, og den dokumentasjon som foreligger, er formelt korrekt, og om avtalen har gitt seg utslag i rettigheter for Rune Grønnevik som er sentrale i en aksjonærposisjon. Ved denne vurderingen er også opplysninger om årene etter 1992 av betydning.

Saken preges av atskillig rot, unøyaktighet og formelle feil fra så vel Ove som Karsten og Rune Grønneviks side. Dette er forhold som i en helhetsvurdering kan tale i mot at avtalen er reell. Jeg viser i denne forbindelse for det første til hvordan aksjene er behandlet i selvangivelsene. Verken Karsten eller Ove Grønnevik førte opp aksjene som formuesposter i selvangivelsene for 1990, eller opplyste om transaksjonen. Karsten Grønnevik har ført aksjene opp i selvangivelsen årene deretter. Han opplyste således korrekt i selvangivelsen for ligningsåret 1991 at han hadde 500 aksjer. I 1992, da overføringen til Rune Grønnevik fant sted, førte han opp 60 aksjer til en ligningsverdi av kr 30 000. Det er uklart hvor han hadde fått disse tallene fra, men det fremgår iallfall at situasjonen var en annen i 1992 enn i 1991. I 1993 oppga han korrekt 325 aksjer. Rune Grønnevik førte ikke opp aksjene som formuespost i 1992 og 1994, de årene leverte han forenklet selvangivelse. Han førte imidlertid opp aksjene i 1993 og 1995, da han leverte alminnelig selvangivelse. Han førte også opp utbytte som inntekt i 1993 og 1995. Media Bergen AS opplyste imidlertid korrekt i sin selvangivelse også for 1992 at Rune Grønnevik hadde 175 aksjer, og at Karsten Grønnevik hadde 325 aksjer.

Til tross for de uryddigheter som går frem av de personlige selvangivelsene, finner jeg ikke at disse alene gir tilstrekkelig grunn til å trekke den konklusjon at avtalen om aksjeoverdragelse ikke er reell. Det er ikke grunnlag for å si at det var ligningskontorets brev av august 1993 som førte til at partene innrettet seg etter avtalen av 1992, slik staten har anført. Jeg viser til at Rune Grønnevik verken førte opp aksjene for inntektsåret 1992, som var før ligningskontorets brev, eller for inntektsåret 1994, som var etter ligningskontorets brev. Jeg finner å måtte bygge på Rune Grønneviks forklaring om at manglende oppføring skyldtes feilaktig bruk av forenklet selvangivelse. Jeg legger også vekt på at selskapet har behandlet forholdet korrekt. Grunnlaget for fastsettelse av personinntekt er primært selskapets ligning og opplysningene som er gitt i den forbindelse.

Jeg finner ikke spesiell veiledning for bevisvurderingen, verken i den ene eller andre retning, i de momenter som er påberopt hva angår størrelsen av salgssummen på aksjene, oppgjøret for aksjene, størrelsen på lønnen til Ove Grønnevik, aksjeprotokollen, erklæringen av 30. mai 1995 eller at det er et generasjonsskifte. Salgssummen ble etter det som er forklart, satt vilkårlig, fordi man uriktig trodde at det ville føre til gjennomskjæring hvis Karsten Grønnevik ga bort aksjene. Jeg legger mindre vekt på at det er gitt ulike forklaringer på når og hvordan aksjene ble betalt, selv om dette er med på å prege den uryddighet som hersker i forholdet. Ligningsmyndighetene har dessuten lagt til grunn at aksjene er betalt, men bygger på at det skjedde mot fradrag i utbyttet i desember 1993.

Jeg legger en viss vekt på at Media Bergen AS har opptrådt formelt korrekt i organisatorisk sammenheng. Selskapet har hele tiden behandlet Rune Grønnevik som

Side:194

aksjonær. Det legges til grunn at det foreligger innkallinger av så vel Karsten som Rune Grønnevik til generalforsamlingene i alle år, og protokoller som gir uttrykk for at de har møtt og stemt på generalforsamlingene og undertegnet protokollene.

Avgjørende for min vurdering blir imidlertid hvordan utbyttet på aksjene har vært håndtert, da utbytteretten er et sentralt element i en aksjonærposisjon og således sier noe om eierforholdet til aksjene. Utbyttet for 1992 var på kr 250.000. Dette beløp tok Ove Grønnevik ut kontant 24. september 1993, og satte det umiddelbart inn på sin mors, Gudveig Grønneviks, konto i samme bank. Han har forklart at grunnen til kontantuttaket var å tjene rentedager. Det er noe mer uklart hvorfor alle pengene ble satt inn på Gudveig Grønneviks konto. Det er opplyst at hun og mannen Karsten Grønnevik hadde felles økonomi, og at hun tok seg av finansene. Rune Grønnevik studerte og bodde fortsatt hjemme hos foreldrene. Gudveig Grønnevik overførte kr 70 000 til Rune Grønneviks konto 21. desember 1993. Jeg legger til grunn at dette var utbytte. At det kun ble overført kr 70 000, er forklart med at differansen var et oppgjør for lån fra foreldrene til Rune Grønnevik. Rune Grønnevik oppga i sin selvangivelse for 1993 at han hadde mottatt utbytte på kr 87 770.

Utbytte for 1993 er ikke utbetalt. Utbytte for 1994 er utbetalt med kr 65 000 til Karsten Grønnevik 24. januar 1995, før utbyttet for 1994 var vedtatt av generalforsamlingen, først 2. oktober 1995 ble kr 35 000 utbetalt til Rune Grønnevik. For 1995 fikk Rune Grønnevik utbetalt kr 126.000 den 28. desember 1998. Utbytte til Ove Grønnevik på kr 234.000 for 1995 ble motregnet i 1996 og 1997 mot hans gjeld til Media Bergen AS. Ove Grønnevik hadde fått 65 % av aksjene som forskudd på arv 16. april 1996, og generalforsamlingen som vedtok utbyttet for 1995, ble holdt i juni 1996. Totalt har Rune Grønnevik fått kr 248.500 i utbytte som han har oppgitt i selvangivelsene.

Slik jeg ser det, er det utbetalt utbytte som Rune Grønnevik har mottatt, og dette taler for at avtalen var reell. Jeg kan i utgangspunktet ikke se at den omstendighet at utbyttet for 1992 gikk gjennom moren, er tilstrekkelig til å sannsynliggjøre at avtalen av 1992 er proforma.

Et annet viktig moment i vurderingen av om avtalen av 1992 er proforma, er gaven fra Rune Grønnevik til Ove Grønnevik i 1995, da Ove Grønnevik i januar 1995 ønsket å komme til en ordning med sine kreditorer. Han fikk låne et større pengebeløp av sine foreldre. Dette er ført opp i hans selvangivelse som lån. Han fikk dessuten en gave av broren Rune Grønnevik på kr 71 000 i januar 1995. Gaven er ikke nevnt særskilt i selvangivelsen. Det kan synes noe underlig at denne gaven omtrent tilsvarer det utbyttet Rune Grønnevik mottok 13 måneder tidligere, og som i januar 1995 var det eneste han hadde mottatt i utbytte. Jeg er imidlertid kommet til at heller ikke dette er tilstrekkelig til å sannsynliggjøre at avtalen av mars 1992 var proforma, da den ble inngått. Jeg legger til grunn at Rune Grønnevik har mottatt utbytte i 1993, som han har hatt til disposisjon, og at han har ønsket å hjelpe sin bror ved å gi en gave i 1995 slik som forklart. Jeg finner ikke å kunne isolere denne utbyttebetalingen bevismessig fra de øvrige utbyttebetalinger. Jeg viser til at Rune Grønnevik til sammen for årene 1992 til 1995 har mottatt kr 248.500 i utbytte, og at utbetalingene også har gitt seg uttrykk i formuesfremgang i selvangivelsene. Hvis avtalen av 1992 fra først av ikke var reell, kunne beløpet på kr 71 000 som Ove Grønnevik fikk av Rune Grønnevik, ha vært konstruert som et lån, det har ikke skjedd. Det er ikke holdepunkter for å anta, slik staten har antydet, at avtalen var

Side:195

proforma da den ble inngått, men at den er blitt reell etter at gaven ble gitt i 1995.

Ut fra en samlet vurdering av de momenter jeg ovenfor har trukket frem, er jeg kommet til at det er mest sannsynlig at avtalen om aksjeoverdragelse fra Karsten til Rune Grønnevik i 1992 var reell. Overligningsnemndas vedtak er etter dette ugyldig, og lagmannsrettens dom må stadfestes.

Anken har ikke ført frem. Jeg mener at også lagmannsrettens saksomkostningsavgjørelse, der det ble tilkjent saksomkostninger for byretten og lagmannsretten, må stadfestes. Videre mener jeg at Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS må tilkjennes saksomkostninger for Høyesterett, jf. hovedregelen i tvistemålsloven §180 første ledd. Saksomkostningene for Høyesterett er krevd med 142.424 kroner, av det er 7.424 kroner utgifter, og jeg mener at kravet kan tas til følge.

Jeg stemmer for denne

dom:

1. Lagmannsrettens dom stadfestes.

2. I saksomkostninger for Høyesterett betaler staten v/ Hordaland fylkesskattekontor til Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS 142.424 - etthundreogførtitotusenfirehundreogtjuefire - kroner innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen med tillegg av den alminnelige forsinkelsesrente etter forsinkelsesrenteloven §3 første ledd 1. punktum, for tiden 12 - tolv - prosent årlig rente, fra utløpet av oppfyllelsesfristen til betaling skjer.

Dommer Oftedal Broch: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.

Dommer Lund: Likeså.

Dommer Aarbakke: Likeså.

Dommer Dolva: Likeså.

Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne

D O M :

1. Lagmannsrettens dom stadfestes.

2. I saksomkostninger for Høyesterett betaler staten v/ Hordaland fylkesskattekontor til Media Bergen AS og Media Bergen Annonser AS 142.424 - etthundreogførtitotusenfirehundreogtjuefire - kroner innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen med tillegg av den alminnelige forsinkelsesrente etter forsinkelsesrenteloven §3 første ledd 1. punktum, for tiden 12 - tolv - prosent årlig rente, fra utløpet av oppfyllelsesfristen til betaling skjer.