LB-1999-1164
| Instans: | Borgarting lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1999-09-06 |
| Publisert: | LB-1999-01164 |
| Stikkord: | Skatterett |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Oslo byrett Nr 98-01433 A71 - Borgarting lagmannsrett LB-1999-01164 A/03 og LB-1999-01165 A/03. |
| Parter: | Ankende part: Staten v/Oslo likningskontor (Prosessfullmektig: Kommuneadvokaten v/advokat Peter Vagle): Motpart: A (Prosessfullmektig: Advokat Lars Barth). Sak nr. 99-01165 A/03 Ankende part: A (Prosessfullmektig: Advokat Lars Barth). Motpart: Staten v/Oslo likningskontor (Prosessfullmektig: Kommuneadvokaten v/advokat Peter Vagle). |
| Forfatter: | Lagmann Ola Melheim, formann. Lagdommer Vincent Galtung. Ekstraordinær lagdommer Arne Langeland |
| Lovhenvisninger: | Ligningsloven (1980) §8-2, Tvistemålsloven (1915) §172, §180 |
Saken gjelder spørsmålet om skjønnsligning for inntektsårene 1988 og 1989, jf ligningsloven §8-2 nr 1 c.
Oslo byrett avsa dom den 10 januar 1999 med slik domsslutning:
1. Vedrørende ligningen av A født xx.xx.1964 for inntektsåret 1989, frifinnes staten.
2. Ligningen for A for inntektsåret 1988 oppheves. Ved ny ligning legges det til grunn at det ikke er adgang til skjønnsligning.
3. Partene bærer hver sine saksomkostninger.
Lagmannsretten bemerker til byrettens domsslutning at skattyteren har opplyst at A er hans slektsnavn (etternavn), og at han er født xx.xx.1962. Om det nærmere saksforhold vises det til byrettens domsgrunner og lagmannsrettens bemerkninger nedenfor.
Staten v/Oslo likningskontor har i rett tid påanket dommen til Borgarting lagmannsrett. A har fremsatt aksessorisk motanke. Staten har i hovedanken og i motanken lagt ned slik endelig påstand:
1. Byrettens dom punkt 1 stadfestes.
2. For øvrig frifinnes Staten v/Oslo likningskontor.
3. Staten v/Oslo likningskontor tilkjennes saksomkostninger for byrett og lagmannsrett med tillegg av 12 % rente fra forkynnelse av lagmannsrettens dom til betaling skjer.
A har i hovedanken og i motanken lagt ned slik påstand:
1. Byrettens dom punkt 2 stadfestes.
2. Skjønnsligningen for 1989 oppheves.
3. A tilkjennes saksomkostninger for byrett og lagmannsrett med tillegg av 12 % rente fra forkynnelse av lagmannsrettens dom til betaling finner sted.
Ankeforhandling ble holdt i Oslo tinghus den 31 august 1999. Den ankende part var representert ved prosessfullmektigen og en observatør. Ankemotparten møtte og avga forklaring. Det ble avhørt to vitner. Dokumentasjonen fremgår av rettsboken.
Den ankende part, Staten v/Oslo likningskontor, har i det vesentlige anført:
Byrettens dom bygger på feil bevisvurdering når det gjelder inntektsåret 1988. Det kan ikke være noen tvil om at det var hjemmel for skjønnsligning i 1988 som i 1989, jf lignl. §8-2 nr 1 c.
Ligningsmyndighetene har godtgjort at det ikke var en rimelig sammenheng mellom de oppgitte inntekter og As private forbruk. Skattyteren plikter å gi alle relevante opplysninger i selvangivelsen. Ligningsmyndighetene har bygget på disse samt vurdert de supplerende opplysninger som kom frem under ligningsbehandlingen. Motparten har ikke sannsynliggjort at det er lagt til grunn feil faktum. Domstolene må da bygge på det faktum som forelå for overligningsnemnda. Nye faktiske opplysninger som først kommer frem etter at ligningen er avsluttet, må retten uansett se bort fra.
Ved den nærmere vurdering av As privatforbruk, er det ikke tilstrekkelig å vise til at han bodde rimelig i en storfamilie. Den kontantanalyse som ligningsmyndighetene har bygget på, gir et sikrere uttrykk for As private forbruk. Det er akseptert i rettspraksis at man kan ta utgangspunkt i Statistisk Sentralbyrås opplysninger om leveomkostninger. De beløp som her kommer frem, har myndighetene med god margin tilpasset As situasjon.
Når det gjelder As inntektsforhold, har byretten tatt feil når det gjelder de private lånetransaksjoner i 1988. Det er for øvrig ikke plass for noen annen bevisbyrderegel her enn hva angår inntektsforholdene i 1989. Det kan ikke legges vekt på erklæringer fra venner og bekjente som er utferdiget åtte år etter at lånene angivelig ble utbetalt. Lånene er ikke oppført i noen av de involvertes selvangivelser, og de er først påberopt på et sent stadium av klageprosessen, etter at andre argumenter fra skattyters side ikke ble hørt.
Hva angår de nærmere enkeltheter vedrørende ligningsmyndighetenes beregning av inntekter og utgifter, vises det til den ankende parts anførsler for byretten og de dokumenterte deler av fylkesskattekontorets rapport av 15 juli 1991. Hvis man summerer tallene, fremgår det at A i 1988 hadde til disposisjon (inkludert boliglån) kr 616.817, mens utgiftene (eksklusive valutaoverføringer) var kr 586.590. Forutsatt at de oppgitte valutaoverføringer i 1988 refererer seg til A, noe Staten mener må legges til grunn etter opplysningene på ligningstidspunktet, har han i dette året brukt kr 102.024,- av inntekter som det ikke er redegjort for. Til nevnte beløp må man ytterligere legge antatte utgifter til livsopphold for A og hans familie (kone og tre barn).
Ved den nærmere fastsettelse av tillegget til inntekten har man på grunnlag av de innsigelser som A fremsatte satt oppholdsutgiftene ytterligere ned til et nivå som tilsvarer en minstepensjonist med tillegg for kone og tre barn. Det er således overhodet ikke noe grunnlag for å kritisere ligningsmyndighetenes skjønn, som ikke er urimelig og langt fra vilkårlig.
Staten har imøtegått As innsigelser i tilknytning til motanken. Det er blant annet presisert at Staten ikke plikter å påvise hvorfra de ikke oppgitte midler kommer. Det er her vist til rettspraksis. Det faktum at A var sykmeldt og mottok sykepenger i ca fire måneder i 1988, kan etter Statens oppfatning ikke tillegges noen vekt ved vurdering av spørsmålet om man da kan ha hatt annen inntekt. Anførselen om at ligningsmyndighetene godtok As innsigelser vedrørende ligningen for 1985 og 1987, er også tilbakevist. Dette viser egentlig bare at ligningsmyndighetene har foretatt en helt konkret vurdering av de forskjellige år.
Ankemotparten, A, har i det vesentlige henholdt seg til sine anførsler for byretten. Når det gjelder inntektsåret 1988, er det vist til byrettens begrunnelse.
Hva angår ligningen for inntektsåret 1989, er det bestridt at vilkårene for skjønnsligning er til stede. I anketilsvaret (motanken) er det uttalt:
«Ankende parts låneforhold er ikke hensyntatt, samt at det er lagt til grunn livsoppholdssatser som er for høye i relasjon til ankende parts sparsommelig livsførsel. Dersom retten kommer til at det foreligger adgang til skjønnsligning, gjøres gjeldende at skjønnet er urimelig og vilkårlig.»
Under ankeforhandlingen er det anført at det må legges til grunn at A hadde til disposisjon fra private lån kr 80.000 i 1988 og kr 20.000 i 1989. A har selv uttalt at han i disse årene også har nytt godt av andre private lån, som han nå ikke kan redegjøre for. Omstendighetene omkring lånetransaksjonene er utdypet ved henvisning til tradisjonen i det pakistanske miljø, hvoretter det er helt uvanlig å opprette gjeldsbrev eller gi kvitteringer i forbindelse med private lån. Det samme gjelder for de lån av mer gavemessig preg som han fikk i forbindelse med de periodene da han var sykemeldt.
De senere fremlagte bekreftelser viser at lånene faktisk ble gitt i 1988 og i 1989. Det er her også vist til at ligningsmyndighetene for 1987 godtok en tilsvarende dokumentasjon av et lån. Man bør også merke seg at det foreligger flere lånebekreftelser. Hvis A hadde gitt gale opplysninger, ville han ikke ha fremskaffet mange uriktige erklæringer, men funnet én person som hadde vært villig til å bekrefte hele summen.
Dertil kommer at det aller meste av overføringene til Pakistan i 1988 og 1989 skjedde med midler som i det vesentlige stammet fra As brødre og onkler. Ligningsmyndighetene har derfor ikke sannsynliggjort at overføringene i disse årene stammer fra A. Man kan da ikke tilskrive A disse beløp, som i 1988 utgjorde kr 132.250 og i 1989 kr 8.360. Subsidiært er det anført under ankeforhandlingen at A maksimalt kan være ansvarlig for en femtedel av beløpene.
Hva angår Statens beregning av As utgifter, er det anført at den påberopte kontantanalyse ikke er tilpasset As situasjon. Det er ikke tatt tilstrekkelig hensyn til hans kulturelle bakgrunn og de store fordeler som er forbundet med å leve i en storfamilie. Dette er utdypet i partsforklaringen på linje med anførslene for byretten.
Subsidiært er det gjort gjeldende at ligningsmyndighetenes skjønn fremstår som urimelig og vilkårlig. Dette fremgår blant annet ved at den samlede inntekt for 1988 er blitt nesten tre ganger så stor som den oppgitte inntekt. For 1989 er den samlede inntekt blitt satt til nesten det dobbelte av den oppgitte inntekt.
Lagmannsretten skal bemerke:
Ved rettens prøvelse av ligningen gjelder i utgangspunktet de alminnelige regler for overprøving av forvaltningsvedtak. Retten kan således prøve rettsanvendelsen (hjemmelsspørsmålet), saksbehandlingen og om avgjørelsen er truffet på riktig faktisk grunnlag. Den del av ligningsmyndighetenes skjønn som ikke kan henføres under rettsanvendelsesskjønnet, kan retten som hovedregel ikke prøve. Unntak kan gjøres dersom det foreligger myndighetsmisbruk, for eksempel ved at det er tatt utenforliggende hensyn eller skjønnet fremstår som vilkårlig eller sterkt urimelig.
Ved den nærmere vurdering av disse spørsmål gjelder en viktig begrensning i skattesaker. En skattyter plikter å fremkomme med alle relevante opplysninger i selvangivelsen, eventuelt ved senere svar på spørsmål fra ligningsmyndighetene. Hovedregelen er derfor at en skattyter ikke kan fremsette nye opplysninger som vedkommende hadde anledning til og oppfordring til å komme med under ligningsbehandlingen, jf Rt-1988-539.
Lagmannsretten må først ta standpunkt til om ligningsmyndighetene hadde hjemmel for skjønnsligning av A, jf ligningsloven §8-2 nr 1 c. Dette avhenger igjen av om ligningsmyndighetene på grunnlag av de opplysninger som forelå ved ligningen hadde et forsvarlig grunnlag for å si at det ikke var en rimelig sammenheng mellom As oppgitte inntekter og hans sannsynlige private forbruk. Ved denne vurdering kommer man samtidig lett over i en drøftelse av om det foreligger en forsvarlig saksbehandling med sikte på å kartlegge riktig faktum. Det er således viktig at ligningsbehandlingen gir inntrykk av at bevisbedømmelsen er fullstendig, slik at faktum blir riktig både for rettsanvendelsesskjønnet og den skjønnsmessige ligning.
Det legges til grunn at retten kan prøve de sider av rettsanvendelsesskjønnet som går inn under kriteriet «rimelig sammenheng». Dette må i hvert fall gjelde de viktigste sider ved vurderingen, med andre ord de deler av faktum som her går inn under hva man i teorien har kalt kriteriets kjerneområde.
Ved den nærmere vurdering av dette spørsmål må ligningsmyndighetene ha anledning til å bygge på det faktum som fremstår som det mest sannsynlige. Hvis det oppstår tvil på bakgrunn av skattyters innsigelser, vil ligningsmyndighetene ha bevisbyrden.
Lagmannsretten vil på dette punkt gi uttrykk for at bevisbyrderegelen må være den samme ved vurderingen av de i saken involverte lånetransaksjoner, uavhengig av om det gjelder private lån til nedbetaling av gjeld i Norge eller overføringer til Pakistan. Det vises her til byrettens noe uklare formulering på side 10 første nye avsnitt. Noe annet er den konkrete bevisvurdering av omstendighetene, som eventuelt kan falle forskjellig ut.
Lagmannsretten er enig med ligningsmyndighetene i at det fremsto som mest sannsynlig at A i 1988 hadde til disposisjon til sammen kr 616.817 mens utgiftene, eksklusive valutaoverføringer, beløp seg til kr 586.590.
Til dette beløp har ligningsmyndighetene lagt valutaoverføringer til Pakistan med kr 132.250 i 1988.
Lagmannsretten er enig med ligningsmyndighetene i at det på tidspunktet for ligningen ikke var holdepunkter for de innsigelser som A da hadde gjort gjeldende. Det er påfallende at opplysningene om lånetransaksjoner først kom frem på et meget sent stadium av ligningsbehandlingen. Det pekes på at det først var i 1996, ca 8 år etter at lånene skulle ha vært tatt opp, at det ble fremlagt erklæringer for henholdsvis kr 80.000 og kr 20.000 i 1988 og 1989. Lagmannsretten viser også til at det ikke foreligger noen kontrollerbare overføringer fra långivernes konti til As konto. Det samme gjelder eventuelle overføringer fra hans to brødre og onkler i tilknytning til overføringene til Pakistan. Endelig bemerkes at det synes å være ubestridt at ingen av As brødre har hatt økonomiske muligheter for å bidra med overføringer i 1988 og 1989.
Når det gjelder de innsigelser som A har gjort mot ligningsmyndighetenes beregninger av hans utgifter, foreligger nærmest bare en påstand at han med kone og tre barn kunne leve for ca kr 40.000 pr år. Det er her ikke gitt nærmere opplysninger, for eksempel om utgifter til husleie etter flyttingen 1 mars 1988. De anførsler som knytter seg til storfamiliens lave utgifter ellers, er også dårlig underbygget. Det bemerkes her blant annet at As to brødre ikke fulgte med da han flyttet 1 mars 1988, men først kom til felles bolig i henholdsvis februar og august i 1998.
Lagmannsretten finner etter dette at det i utgangspunktet var hjemmel for å anvende ligningsloven §8-2 nr 1 c som grunnlag for skjønnsligningen både for inntektsåret 1988 og 1989.
Lagmannsretten tilføyer at man også har vurdert As øvrige innsigelser, blant annet om at det ble tatt hensyn til tilsvarende innsigelser vedrørende lånetransaksjoner i 1985 og 1987. Dette moment er ikke av betydning for andre inntektsår som er gjenstand for en helt konkret vurdering. Det er heller ikke grunnlag for å si at ligningsmyndighetene har bygd på uholdbare erfaringssetninger når man blant annet har lagt vekt på opplysninger fra Statistisk Sentralbyrå. Avgjørende på dette punkt er at opplysningene er tilpasset As personlige forhold og kulturelle bakgrunn.
Når det gjelder ankemotpartens subsidiære anførsel, finner lagmannsretten det klart at den ikke kan føre frem. Som den store hovedregel kan retten ikke prøve selve skjønnsligningen. Det er ikke grunnlag for å konstatere noen form for myndighetsmisbruk i tilknytning til skjønnsutøvelsen. Det er således ikke tatt utenforliggende hensyn. Det utviste skjønn bygger på kjente kriterier som er akseptert i rettspraksis. Selve det fastsatte skjønnsbeløp fremstår ikke som sterkt urimelig. Det er heller grunnlag for å si at ligningsmyndighetene har utvist romslighet når man i utgangspunktet har lagt til grunn leveomkostningene for minstepensjonister. Noen form for forskjellsbehandling foreligger ikke.
Hovedanken har etter dette ført frem. Saksomkostningene for lagmannsretten blir å fastsette i medhold av tvml. §180 annet ledd, jf §172. Lagmannsretten kan ikke se at avgjørelsen fremstår som tvilsom, eller at det av andre årsaker er grunnlag for å anvende tvml. §172 annet ledd. Staten bør derfor tilkjennes saksomkostninger både for lagmannsretten og byretten. Motanken har vært forgjeves. I overensstemmelse med hovedregelen i tvml. §180 første ledd bør A pålegges å erstatte Staten sakens omkostninger for lagmannsretten.
Den ankende part har fremlagt omkostningsoppgave pålydende kr 30.000, hvorav kr 14.000 er omkostninger for byretten. Omkostningene for lagmannsretten fordeler seg med 12.000 for hovedanken og kr 4.000 for motanken. Kravet er i sin helhet salær. Lagmannsretten legger omkostningsoppgaven til grunn. I tillegg kommer ankegebyret med kr 13.250.
Dommen er enstemmig.
Domsslutning:
I hovedanken og motanken:
1. Byrettens dom pkt. 1 stadfestes.
2. For øvrig frifinnes Staten v/Oslo ligningskontor.
3. I saksomkostninger for byretten og lagmannsretten betaler A til Staten v/Oslo ligningskontor 43.250 førtitretusentohundreogfemti kroner med tillegg av 12 tolv prosent rente p.a. fra forkynnelsen av lagmannsrettens dom.
4. Oppfyllelsesfristen etter punkt 3 er 2 to uker fra forkynnelsen av lagmannsrettens dom.