LG-1992-508
| Instans: | Gulating lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1993-11-04 |
| Publisert: | LG-1992-00508 |
| Stikkord: | |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Bergen byrett 91-01196 A - Gulating lagmannsrett LG-1992-00508. Anken nektes fremmet til Høyesterett, se HR-1994-00273K . |
| Parter: | Ankende part: Autosalg A/S (Prosessfullmektig: Advokat Lars Dørheim Nilsen, Bergen). Motpart: Bergen kommune (Prosessfullmektig: Advokat Gunnar Rode Torvund, Bergen). |
| Forfatter: | Lagmann Danielsen, Lagdommer Eftestøl, Sorenskriver Eikeset |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §50, Tvistemålsloven (1915) §172, §180 |
"1. Bergen kommune v/ordføreren frifinnes.
2. Autosalg A/S dømmes til innen 14 -fjorten- dager å betale saksomkostninger til Bergen kommune med kr 18000,- -kronerattentusen-."
Autosalg A/S har erklært anke til Gulating lagmannsrett over dommen, og Bergen kommune har tatt til motmæle. Ankeforhandling ble holdt 28. og 29. oktober 1993 i Bergen. Saken foreligger i samme skikkelse som for byretten, men kommunen opprettholder ikke en subsidiær innsigelse om de nærmere vilkår for nedskriving for prisfallrisiko. For lagmannsretten gav disponent Thor Ebbesvik i Autosalg A/S partsforklaring, og det ble hørt fire vitner.
Autosalg A/S nedla denne påstand for lagmannsretten:
"1. Ligningen av Autosalg A/S for inntektsåret 1986 oppheves og hjemvises til ny behandling. Ved den nye ligning gis Autosalg A/S fradrag for nedskrivning på varekontrakter med kr 394200,-.
2. Autosalg A/S tilkjennes saksomkostninger for såvel byretten som lagmannsretten."
Bergen kommune nedla slik påstand:
"1. Byrettens dom stadfestes.
2. Bergen kommune tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten."
Om sakens nærmere sammenheng og hva partene gjorde gjeldende for byretten, vises til premissene for byrettsdommen.
Begge parter har for lagmannsretten i det vesentlige gjort gjeldende det samme som for byretten.
Den ankende part, Autosalg A/S, hevder at det avgjørende må være om ordrebekreftelsen av 26. desember 1986 fra Hasco Motor A/S gjelder et kjøp av varer i skatteloven forstand. Ordrebekreftelsen fyller kravene til kontrakt, og Autosalg ble ved den forpliktet til å overta de biler som ikke var videresolgt pr. 31. mars 1987. Autosalg hadde derved i realiteten plikt til å kjøpe alle de 15 bilene, og det foreligger derfor en kontrakt om kjøp som fyller loven krav. Det er et normalt gjensidig bebyrdende forhold, med den praktiske risiko at Autosalg kan brenne inne med alle bilene dersom markedsutviklingen slår feil.
Det foreligger ikke kommisjonsforhold som utelukker anvendelse av nedskrivingsregelen, hevder Autosalg, for Autosalg selger i eget navn og for egen regning og risiko, uten at Hasco har noen innflytelse på priser og vilkår. At bilene "står i kommisjon" kan ikke være avgjørende, men det må være utslaggivende at Autosalg ikke har returrett på de bilene som omfattes av ordrebekreftelsen. Det er også uriktig å legge til grunn kommisjon, mener Autosalg, fordi kommisjonsforholdet overstyres av avtalen i ordrebekreftelsen. I forhold til denne er det uten betydning, hevdes det, om bilene kommer fra Hascos kommisjonslager hos Autosalg i Bergen eller fra Hascos lager i Drammen. Det pekes også på at forbindelsen med kommisjonssalg mangler fordi det ikke er noen betingelse for å kjøpe bil fra kommisjonslageret at Autosalg har en kunde til bilen. Autosalg peker på at det må tas i betraktning for å få det rette syn på forholdet, at ordningen med kommisjonslager har til formål å sikre Hasco på lignende måte som ved eiendomsforbehold eller salgspant, som der ikke er adgang til i tilfeller som dette.
Ankemotparten, Bergen kommune, gjør gjeldende at der foreligger kommisjonssalg, som reglene om nedskriving i skatteloven ikke gjelder for. Ordrebekreftelsen av 26. desember 1986 kan ikke forstås slik at den gjelder annet enn å ta biler i kommisjon, og en annen forståelse kan heller ikke legges til grunn efter den øvrige bevisføring i saken. Subsidiært gjøres det gjeldende at dersom det foreligger en kjøpsavtale, da er den betinget av at der er usolgte biler igjen den 31. mars 1987, og en slik betinget kontrakt fyller ikke loven krav.
Kommunen fremholder at det er skattyteren som har bevisbyrden for at loven vilkår for nedskrivning er til stede. Denne bevisbyrden må være særlig tung når forholdet utad er fremstilt som et ordinært kommisjonsforhold mellom partene.
Kommunen fremhever videre at ordrebekreftelsen godt kan forstås som gjeldende en bestilling av 15 biler i kommisjon, slik at Hasco har plikt til å levere, mens Autosalg bare er kommisjonsselger. Kommunen peker på at der brukes de vanlige papirer, inklusive kommisjonserklæring med tilbakeføringsrett, for hver av disse bilene. Dette må utelukke at ordrebekreftelsen kan etablere et ordinært kjøpsforhold. Kommunen viser også til at vitnet Roy Kristensen, som hadde inngående kjennskap til Hascos forretningsdrift efter å ha foretatt bokeftersyn der, var ukjent med en slik mellomform med kommisjon og kjøpeplikt som det hevdes å være i dette tilfellet.
Om kommisjonsordningen er etablert i sikringsøyemed må konsekvensen av det allikevel bli at det også må legges til grunn i forholdet til ligningsmyndighetene, såvel som i en konkurssituasjon.
Videre pekes det på at når Autosalg slutter kontrakt med en kunde før bilen er innløst, da er det Hascos eiendom som selges. Noen risiko tar ikke Autosalg ved å kjøpe og betale en bil som de allerede har kjøper til.
Lagmannsretten kommer til et annet resultat enn byretten.
Slik saken står for lagmannsretten, er det som foreligger til avgjørelse bare om der ved årsskiftet 1986/87 var en kontrakt mellom Autosalg A/S og Hasco Motor A/S som kunne gi grunnlag for nedskrivning for prisfallsrisiko efter skatteloven §50 annet ledd, litra a femte ledd, slik loven da lød. Bergen kommune opprettholder ikke det subsidiære standpunkt at der ikke er påvist fare for prisfall, og er derfor enig i at Autosalg må få medhold fullt ut i sin påstand dersom det finnes godtgjort at det forelå kontrakt mellom Autosalg og Hasco av slik art som nevnt.
I forbindelse med bevisvurderingen har kommunens advokat pekt på en uttalelse av førstvoterende, høyesterettsdommer Schei, i en dom inntatt i Rt-1988-539, hvor det sies at hovedregelen ved rettslig prøving av ligningsmyndighetenes avgjørelser må være at skattyteren er avskåret fra å påberope seg nye faktiske opplysninger, også ved avgjørelser av om lovbestemte vilkår for skatteplikt, rett til fradrag m.v. er til stede. Lagmannsretten viser til at uttalelsen fremstår som en betraktning, ikke nødvendig for avgjørelsen i saken, og den er derfor ikke et prejudikat.
Lagmannsretten finner ikke at gjeldende rett har regler som er til hinder for at denne saken avgjøres ved en vurdering av det faktum som kan legges til grunn efter prøving av alt fremlagt bevismateriale. Autosalg har fra første stund overfor ligningsmyndighetene påberopt seg en bindende avtale med Hasco om kjøp av biler, og bevisføringen har tatt sikte på å godtgjøre denne avtalen. Dertil kommer at det sentrale er forståelsen av en ordrebekreftelse av 26. desember 1986 og plikter og retter i henhold til den i lys av leveringsbetingelser og forretningspraksis mellom Hasco og Autosalg. Ligningsmyndighetene kjente ordrebekreftelsen av 26. desember 1986, og det samme gjelder forhandlerkontrakt av 9. juni 1970, likesom det var kjent at det ved oversendelse av hver bil ble utferdiget proforma-faktura, faktura og kommisjonserklæring.
Lovens vilkår for å kunne foreta nedskriving på grunnlag av risiko for prisfall er at den skattepliktige har sluttet kontrakt om kjøp av varer til levering i det påfølgende år og at varene ikke er solgt videre. Dertil kommer en del nærmere vilkår fastsatt ved forskrift i medhold av loven. Der er enighet om at de øvrige vilkår er å anse som oppfylt såfremt der foreligger en kontrakt om kjøp av varer.
Dette innebærer at Autosalg for å kunne påberope lovregelen må ha forpliktet seg i 1986 overfor Hasco til å overta biler i 1987 mot å betale den fastsatte pris. Det første spørsmål er hva som er avtalt.
Ordrebekreftelsen av 26. desember 1986 lyder:
"BINDENDE BESTILLING 1. KVARTAL 1987.
I henhold til Deres aksept av salgsmål/uttak av HONDA-biler i første kvartal 1987, bekrefter vi herved følgende bindende modellfordeling med priser. 1 stk. CIVIC 4 d. automat kr 98393,- kr 98393,- 1 stk. CIVIC 3 d. automat kr 92565,- kr 92565,- 4 stk. ACCORD 4 d EX m/soltak kr 137991,- kr 551964,- 2 stk. ACCORD 4 d EXi m/soltak kr 151674,- kr 303348,- 1 stk. ACCORD 4 d EX u/soltak kr 130158,- kr 130158,- 1 stk. ACCORD 4 d EX u/soltak m/met. kr 131766,- kr 131766,- 1 stk. ACCORD AERODECK 2,0 EXi kr 140311,- kr 140311,- 1 stk. ACCORD AERODECK m/soltak kr 154600,- kr 154600,- 2 stk. PRELUDE DL kr 121615,- kr 243230,- 1 stk. PRELUDE Si kr 174694,- kr 174694,- ________________ kr 2021029,-
Rustgarantikontroll er inkludert.
Vi takker igjen for Deres ordre, og vil samtidig benytte anledningen til å takke for samarbeidet i inneværende år samt ønske lykke til med 1987."
Ordrebekreftelsen er ikke et kontraktdokument, den sier bare hva den ene part, Hasco, mente var avtalt. Men lagmannsretten finner ikke grunn til å tvile på at Autosalg var enig, med andre ord at ordrebekreftelsen gir uttrykk for avtalen mellom Hasco og Autosalg. Lagmannsretten finner videre at den mest nærliggende forståelse av de uttrykk som er brukt, er at Autosalg hadde forpliktet seg til å kjøpe, d.v.s. overta eiendomsretten mot betaling, de 15 bilene som nevnes, til de priser som er oppført, i løpet av første kvartal i 1987. I denne retning trekker det at overskriften er "Bindende bestilling", noe som mest naturlig må forstås som at Autosalg har bestilt biler og er bundet av det. Videre tales det om "Deres aksept av salgsmål/uttak av HONDA-biler i første kvartal" og "bindende modellfordeling med priser" og "vi takker for Deres ordre". Dette bestyrker den forståelse overskriften innbyr til.
Fra kommunens side argumenteres det med at sett på bakgrunn av at det vanlige mellom partene var at biler ble levert i kommisjon, må ordrebekreftelsen forstås som gjeldende kommisjon, altså at Autosalg bare forpliktet seg til å motta de 15 bilene i kommisjon, uten plikt til å kjøpe dem selv. Dette er langt på vei riktig nok, men det følger ikke av formen kommisjon at ikke Autosalg også kunne ha en kjøpeplikt, og at nettopp en slik kjøpeplikt ble etablert ved den avtale ordrebekreftelsen refererer. Lagmannsretten ser ikke hvorfor akkurat disse bilene skulle være gjenstand for en kontrakt med betegnelsen "bindende bestilling" hvis de skulle leveres i ett og alt på samme vilkår som alle andre biler i årets løp, altså uten kjøpeplikt. Dertil kommer at disponent Thor Ebbesvik i sin partsforklaring klart gav uttrykk for at avtalen innebar plikt til å overta bilene for den avtalte prisen hva enten Autosalg fikk solgt dem videre eller ikke. Denne forståelsen bekreftet også vitnene Pål Fredrik Heffer, tidligere økonomisjef i Hasco, og Hanne Skotvedt, styreformann i Hasco. Forhandlerkontrakten av 9. juni 1970 er efter lagmannsrettens mening ikke egnet til å kaste lys over forståelsen av ordrebekreftelsen.
Efter det som fremkom under ankeforhandlingen finner lagmannsretten det godtgjort at forbindelsen mellom Hasco og Autosalg var preget av at Hasco ikke solgte biler på kreditt uten sikkerhet, og at Autosalg ikke holdt lager av biler i nevneverdig grad. Den fremgangsmåte man var kommet frem til var derfor at Hasco plasserte biler hos Autosalg i kommisjonslager. Når en bil ble sendt til Autosalg ble det utstedt en erklæring om at den ble mottatt i kommisjon, at den forble Hascos eiendom til den var betalt, og at den når som helst kunne tas tilbake. Bilpapirene (vognkort m.v.) ble sendt til en bank med instruks om å utlevere dem til Autosalg bare mot full betaling av kjøpesummen. Forholdet atskilte seg imidlertid fra vanlig kommisjon efter kommisjonsloven ved at Autosalg solgte bilene videre i eget navn og for egen regning og hadde sin fortjeneste i form av avanse og ikke provisjon. Det var Hasco uvedkommende hvilken pris Autosalg tok og hvilke salgsvilkår som for øvrig ble gitt. Efter det som ble forklart anser lagmannsretten det på det rene at Hasco undertiden - ikke helt sjelden - benyttet seg av retten til å få biler tilbake, dette for å overføre dem til en annen forhandler som hadde etterspørsel efter vedkommende biltype. Der var to typer av vilkår, kalt kom 1 og kom 2, som atskilte seg ved at Autosalg efter å ha hatt bilene i henholdsvis én eller to måneder ble belastet rente på biler som fremdeles stod usolgte. Autosalg kunne imidlertid derefter også sende bilene tilbake til Hasco, men måtte da betale frakten. Vanligvis innløste Autosalg bilene i banken efter hvert som de hadde kjøpere til dem, gjerne noen dager eller uker før kunden betalte. Det var imidlertid ikke noe i veien for at Autosalg når som helst kunne betale og overta en bil uten å ha noen kjøper til den. Dette ble undertiden gjort.
Det ble forklart av Hanne Skotvedt at grunnen til ordningen med kommisjonserklæring var at Hasco dermed ville sikre seg å kunne ta bilene tilbake i tilfelle forhandleren skulle gå konkurs. Metoden ble brukt fordi det ikke var mulig å sikre seg med eiendomsforbehold eller salgspant.
Lagmannsretten legger efter forklaringene videre til grunn at de 15 bilene som omfattes av ordrebekreftelsen av 26. desember 1986, var ment å skulle leveres på samme måte som andre biler, og at det også ble gjort. Der ble altså utstedt kommisjonserklæring og papirene først utlevert mot betaling. Inntil de var betalt anså Hasco dem som sin eiendom på kommisjonslager hos Autosalg. Videre regnet Autosalg med at disse bilene på samme måte som andre ville bli innløst efter hvert som Autosalg hadde kjøpere til dem. Faktisk gikk det også slik, og Autosalg hadde solgt alle videre innen 31. mars 1987. For de 15 bilene foregikk altså levering, oppgjør og videresalg på samme måte som for andre biler Hasco leverte. Den eneste forskjell var Autosalg sin kontraktmessige plikt til å betale for bilene i løpet av første kvartal 1987 selv om der ikke var kjøpere til dem, en plikt som ikke ble aktuell.
Det har vært argumentert med at vi i dette tilfelle står overfor et kommisjonsforhold, og at det å ta varer i kommisjon ikke kan tilfredsstille kravet i skatteloven §50 om kjøp av varer som vilkår for nedskriving. Fra kommunens side har det vært vist til rettspraksis angående grensene for hva som kan regnes som kommisjon, hvor spørsmålet har vært om kommittenten kan få varene utlevert fra kommisjonærens konkursbo. Lagmannsretten finner det imidlertid ikke avgjørende hvordan forholdet kan karakteriseres, eller om Hascos rett til bilene ville stå seg i konkursboet til en forhandler. Forholdet har den likhet med et vanlig kommisjonsforhold at bilene normalt anses å tilhøre Hasco, som råder over dem inntil de selges, mens der er en vesentlig forskjell i at Autosalg selger i eget navn og for egen regning på egne betingelser. Særlig skal det bemerkes at det ikke kan få betydning at avtalepartene har brukt betegnelsen kommisjon. Der er ikke i skatteloven og forskriftene slike formkrav at betegnelsen kan være avgjørende, og avgjørelsen av om der foreligger kontrakt om kjøp av varer må derfor bygge på en analyse av om det reelle innhold i avtalen er varekjøp i den betydning dette begrepet brukes i lovbestemmelsen.
Lagmannsretten finner at så er tilfelle. Det kan ikke sees å foreligge noe som kan tyde på at partene ikke mente at avtalen skulle efterleves. Den må da bedømmes efter sitt innhold, og det innebærer som nevnt en forpliktelse for Autosalg til å overta et antall biler. At avtalen ikke har bestemmelser om følgene av mislighold, kan ikke ha betydning, heller ikke hva hver av partene kan ha ment om slike følger, som i mangel av avtale reguleres av de alminnelige rettsregler på området. Lagmannsretten legger avgjørende vekt på at ved å inngå avtalen påtok Autosalg seg plikt til å avta 15 biler fra Hasco mot en fast avtalt pris i løpet av første kvartal 1987. Det er dette som er den økonomiske kjerne i transaksjonen, og den er nøyaktig den samme hva enten bilene blir levert mot kontant eller på kreditt med eller uten sikkerhet, eller som i dette tilfelle via kommisjonslager. Den økonomiske risiko, som jo er begrunnelsen for adgangen til nedskrivning, ville også være nøyaktig den samme enten salget foregikk på den ene eller annen måte; således var det uten betydning for risikoen at partene bygget på den ordning med kommisjonslager som de hadde. Denne ordningen var også noe som Autosalg ikke hadde herredømme over; den var innført av Hasco og begrunnet i behovet for sikkerhet og for å kunne råde over bilene ved å omdirigere dem. Når dette var formålet, kan der klarligvis ikke være noen motsetning mellom formen kommisjon og det at Autosalg hadde kjøpeplikt. Men også i et ordinært kommisjonsforhold ville det kunne tenkes praktisk med kjøpeplikt, plikt til selvinntrede, i visse tilfeller. Autosalg vil også, uavhengig av kommisjonsforholdet, regne med å få kontrakten avviklet ved å utta bilene efter hvert som der er kjøpere til dem, slik det også gikk i dette tilfellet. At det faktisk gikk slik, formentlig uten tap for Autosalg, kan selvsagt heller ikke ha betydning for retten til nedskrivning, som må skje på grunnlag av en bedømmelse på forhånd av risikoen.
Fra kommunens side hevdes det at avtalen mellom Hasco og Autosalg bare innebar en betinget plikt til å kjøpe, og derfor ikke omfattes av lovbestemmelsen om nedskriving. Dette begrunner kommunen med at plikten for Autosalg til å kjøpe bare ville inntre dersom det ikke lyktes å finne avtagere til alle bilene i løpet av første kvartal 1987. For de bilene som ble videresolgt ble solgt direkte fra Hasco til kundene, i og med at de var Hascos eiendom og stod på Hascos kommisjonslager.
Til dette kan det sies at siden Autosalg innløste bilene vanligvis før de ble levert til kundene, tilhørte bilene Autosalg en kort tid slik at det alltid fant sted salg fra Hasco til Autosalg. Men dette må i og for seg være uten betydning. Det er helt vanlig i all slags handel, særlig med verdifulle ting, at egenhandleren ofte avtaler salg av varer som han selv ikke har mottatt og betalt, og at de leveres direkte til kunden uten å ha vært fysisk innom egenhandleren. For leverandøren er det likegyldig hvordan leveringen skjer, kjøpsavtalen mellom ham og mellomhandleren er i alle fall kontraktmessig oppfylt. Det avgjørende må være at det var Autosalg som hadde risikoen for at avtalen med Hasco om kjøp av 15 biler ble oppfylt på den ene eller den andre måten, ved at Autosalg eller andre overtok bilene.
Det hevdes at der ikke var noen bindende avtale om kjøp den 26. desember 1986, fordi det først ut i 1987, efter utløpet av den tid bilene stod i kommisjon, ville være klart hvilket omfang Autosalg sin plikt til å kjøpe hadde. Lagmannsretten kan ikke følge dette resonnementet. Helt fra 26. desember 1986 var Autosalg bundet til å betale Hasco for 15 biler, resten var et spørsmål om å skaffe kjøpere eller reise penger på annen måte.
Siden Autosalg altså hadde en avtale om kjøp av biler, og denne avtalen fyller kravene i skatteloven for å danne grunnlag for nedskriving, må Autosalg få medhold i anken.
Lagmannsretten finner ikke grunn til å fravike hovedregelen i tvistemålsloven §172 jfr. §180, og tilkjenner Autosalg saksomkostninger for byretten og lagmannsretten. Omkostningene settes til kr 30170,- for byretten og kr 58250,- for lagmannsretten, i samsvar med omkostningsoppgaver. Av beløpene er kr 22900,- utlegg.
Dommen er enstemmig.
Slutning :
1. Ligningen av Autosalg A/S for inntektsåret 1986 oppheves og hjemvises til ny behandling. Ved den nye ligning gis Autosalg A/S fradrag for nedskriving på varekontrakter med kr 394200,- - kroner trehundreognittifiretusentohundre -.
2. I saksomkostninger for byretten og lagmannsretten betaler Bergen kommune kr 88420,- - kroner åtteogåttitusenfirehundreogtyve - til Autosalg AS innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen.