LG-1996-516

Instans:	Gulating lagmannsrett - Dom
Dato:	1997-08-04
Publisert:	LG-1996-00516
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	Bergen byrett Nr. 95-01994 A/01 - Gulating lagmannsrett LG-1996-00516 A. Anke til Høyesterett uten hensyn til ankegjenstandens verdi tillates, HR-1997-00714K . Byrettens dom, domslutningens punkt 1 stadfestet, HR-1998-00073 B.
Parter:	Ankende part: 1. Essem Consulting AS 2. Svein Milch (Prosessfullmektig: Advokat Morten Søvik) Ankemotpart: Staten ved Hordaland fylkesskattekontor (Prosessfullmektig: Advokat Per Sandvik)
Forfatter:	Lagdommer Jacobsen Lagdommer Grimstad Lagdommer Rasmussen
Lovhenvisninger:	Skatteloven (1911) §54, §55, §58, Skatteloven (1911), Tvistemålsloven (1915) §153, §172, §174, §180

I sak om lovligheten av å beregne personinntekt i selskapet Essem Consulting AS for Svein Milch for inntektsåret 1992, som Essem Consulting og Svein Milch fremmet mot Staten ved Hordaland fylkesskattekontor, avsa Bergen byrett dom den 19. desember 1995 med domsslutning:

"1. Staten v/Hordaland fylkesskattekontor frifinnes.

2. Essem Consulting A/S og Svein Milch dømmes til in solidum å betale saksomkostninger til Staten v/Hordaland fylkesskattekontor med kr 67030,- - kronersekstisyvtusenogtredve- 00/100 innen fjorten - 14- dager."

Essem Consulting AS og Svein Milch har den 16. februar 1996 anket byrettens dom til lagmannsretten, idet partene for lagmannsretten har lagt ned påstand:

"1. Bergen overligningsnemnds vedtak 13.02.95, oppheves.

Ved ny ligning fastsettes ikke personinntekt for Svein Milch i Essem Consulting AS.

2. De ankende parter tilkjennes saksomkostninger for byretten og lagmannsretten."

Staten ved Hordaland fylkesskattekontor har tatt til motmæle mot anken ved anketilsvar av 11. mars 1996, og denne part har for lagmannsretten lagt ned påstand:

"1. Byrettens dom stadfestes.

2. Ankemotparten tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten."

Etter skriftlig ankeforberedelse ble ankeforhandling holdt i Bergen den 22. og 23. mai 1997. Det ble dokumentert og gitt forklaringer som vist i rettsboken.

Om sakens bakgrunn og partenes anførsler for byretten viser lagmannsretten til byrettens dom. Saken står i det vesentlige for lagmannsretten som den sto for byretten.

Essem Consulting AS og Svein Milch har for lagmannsretten i det vesentlige anført at Svein Milch var eneste aksjonær i selskapet Essem Consulting AS i 1992, og at han hadde gitt fra seg 35% av aksjene i selskapet. Etter bestemmelsen i skatteloven §58 var det derfor ikke grunnlag for å fastsette personinntekt.

Staten må på dette grunnlag kunne vise til særlig grunn for å fastsette slik personinntekt, og som slik grunn har man nå bare vist til gjennomskjæring i forhold til eierkravet etter bestemmelsen i skatteloven §58.

I praksis har det vært to kjernespørsmål ved anvendelse av gjennomskjæringsregelen, om den omtvistede transaksjon hadde en egenverdi og skattespørsmålet. Man må først og fremst vurdere om transaksjonen hadde betydning utover det skattemessige.

Ved den skattemessige vurdering vises til at transaksjonen mellom Jensen og Milch bragte Milch sin andel av aksjene i Essem Consulting under 66% slik at det etter lovens ordlyd ikke skulle beregnes personinntekt for selskapet. Det kan ikke i seg selv begrunne gjennomskjæring. Milch tok ikke opp skatterettslige forhold ved salg av aksjer, men det må vurderes i forhold til skatteregler om overdragelse av aksjer. Endelig vises til at risiko for uttak av lønn i form av utbytte må løses i forhold til bestemmelsen i skatteloven §54.

De ankende parter har vist til at både Overligningsnemnd og byretten la avgjørende vekt på de skattemessige motiver bak transaksjonen. Man er uenige i den vurderingen både idet man må se på transaksjonens virkninger og idet rettspraksis har lagt vekt på hvilke grunner som objektivt kan gies for disposisjonen. Det har ikke vært lagt vekt på subjektive motiver.

Essem Consulting AS og Svein Milch aksepterer at slike subjektive motiver har vært tillagt vekt. Men skattemessige motiver har kun vært forutsetninger for gjennomskjæring, de har aldri vært ansett som tilstrekkelige grunner for gjennomskjæring. Slike hensyn har ikke en gang vært ansett som vektige grunner for gjennomskjæring.

Milch og Jensen sine motiver for samarbeidsavtalen og overføring av aksjer var ikke bare skattemessige. Gjennom vitneavhør og partsforklaring har man vist at faglige og geografiske hensyn bak avtalen, og kryssbytte av aksjer, skulle styrke samarbeid og motivasjon og gi risikospredning. Derimot erkjennes at valget av aksjeandel på 35% var skattemessig motivert.

Bare motivene bak samarbeidsavtalen og aksjeoverføringen tilsier derfor etter de ankende parters mening at det ikke er grunnlag for gjennomskjæring i denne sak.

I tillegg anføres at transaksjonen hadde en økonomisk egenverdi som også tilsier at gjennomskjæring ikke kan skje. Man viser til rettspraksis om at man stiller små krav til transaksjonens egenverdi før gjennomskjæring utelukkes.

Slik økonomisk betydning anføres å ligge i at aksjene gav rett til utbytte slik at man fikk råderett over en del av selskapets overskudd. Klausulen om rett til tilbakekjøp uttaler intet om verdi, slik at verdi må fastsettes etter omsetningsverdi. Dermed er det knyttet risiko for verdisvingning til avtalen. Aksjene gav stemmerett, hvilket har betydning både ved avstemning, regler om enstemmighet og regler om kvalifisert flertall. Til det kommer minoritetsrettigheter etter bestemmelser i aksjeloven.

Man har i rettspraksis lagt vekt på om partene i en transaksjon er nærstående. Det er ikke tilfelle i denne sak, selv om byretten la til grunn noe annet. Forholdet var heller ikke kortvarig, og man kan ikke legge til grunn at kryssbytte av aksjer i seg selv er betenkelig når det har realitet for partene.

De ankende parter erkjenner at samarbeidet mellom selskapene ikke ble så omfattende som de håpet. Det er allikevel uten betydning for skattesaken. Også prisfastsettelsen for aksjene hevdes å være uten betydning, selv om man mener at den var realistisk. Fordi det også er vist til at lønnsfastsettelse ikke var regulert i avtalen, anføres at det må prøves etter særlige regler om adgang til omklassifisering.

Byretten la vekt på at samarbeidsavtalen mellom partene ville ha gjort Jensen til skattemessig aktiv i Essem Consulting AS. De ankende parter anfører at samarbeidsavtalen ble ikke gjennomført, og det er uten relevans for saken hva som eventuelt kunne ha skjedd.

Staten ved Hordaland fylkesskattekontor har for lagmannsretten i det vesentlige anført at partene er enige om det rettslige utgangspunkt. Allikevel vises til at Høyesterett har uttalt at det er en smakssak om vurderingen sees som gjennomskjæring eller som utslag av lovtolkning. Problemstillingen er også kjent i utenlandsk skatterett.

Spørsmålet i saken er hvorledes man skal behandle i seg selv lovlige sivilrettslige disposisjoner som er illojale i forhold til skattelovgivningen. Etter rettspraksis kreves at slike disposisjoner, for å kunne fanges inn av skattereglene, må være dominerende skattemotivert. I dette ligger intet krav om at skattemotivet må ha vært enerådende.

Ankemotparten viser i forhold til denne sak til at begge de samarbeidende selskaper var enmanns konsulentselskaper som fullt ut var basert på eiernes personlige arbeid. Selskapenes inntekter var dermed arbeidsinntekter som etter skatteloven og delingsreglenes system skal beskattes som personinntekt. Det anføres at det kryssbytte av aksjer som er gjennomført, må sees i lys av disse reelle hensyn. Både i lovforarbeidene og i skattejuridisk teori har man sett slikt kryssbytte som i en gråsone.

Dette sees igjen i forhold til at samarbeidsavtalen mellom de to selskaper ikke ble realisert da man oppdaget de skattemessige konsekvenser. Staten anfører at avtalepartene dermed beviste at skattemotivene var enerådende. Formålet med avtalen var å hindre at arbeidsinntekt skulle beskattes som personinntekt. Derfor tok man ikke inn i avtalen sentrale bestemmelser om fastsettelse av lønn og utbytte.

Det anføres også at man har vanskelig for å se et saklig formål med samarbeidsavtalen. Selskapene opererte på forskjellige fagområder slik at de vanskelig kunne ha noe felles. Dertil kommer at plassering av ledig kapital i slike små bedrifter vanskelig kan begrunnes økonomisk. Risikoen var for stor til at den kan begrunnes med risikospredning.

På bakgrunn av den faktiske situasjon vises til at rettspraksis har akseptert gjennomskjæring i tilfeller hvor transaksjonen har hatt egenverdi. Det ligger nettopp i en transaksjon at den ikke uten videre kan reverseres. Avgjørende er omfanget av det faktiske samarbeid.

Lagmannsretten bemerker at skattereglene må sees i lys av at de pålegger borgerne plikter. Skatteretten må derfor sees på bakgrunn av det forvaltningsrettslige legalitetsprinsipp, at skattebyrder forutsetter særlig hjemmel, selv om dette i skatterettslig litteratur ikke er trukket så langt at man krever "klar" hjemmel i alle tilfeller, jfr. Zimmer: Lærebok i skatterett, 1995, 41.

Dette prinsipielle utgangspunktet får betydning for bevisreglene. Dersom det ikke finnes hjemmel for andre bevisregler, er det opp til ligningsmyndighetene å påvise skatteutløsende kjennsgjerninger i den enkelte sak. Bevisbyrderegler legger byrder på en part, og forutsetter derfor i seg selv hjemmel, jfr. forståelsen av legalitetsprinsippets grunnlag i Eckhoff: Forvaltningsrett, 1989, 140. Lagmannsretten bemerker dog at bevisvurderingen ellers er fri, slik at retten selv vurderer hva som skal legges i de påviste kjennsgjerninger.

I forhold til temaet i denne sak bemerker lagmannsretten at det som utgangspunkt er fullt legalt å drive virksomhet i aksjeselskaps form. Det må respekteres av både kreditorer og ligningsmyndigheter, jfr. for beskatning regelen i skatteloven §55. Bare lønn som taes ut av selskapet, skal beskattes som personinntekt. Unntak forutsetter særlig hjemmel.

Slik hjemmel av betydning for denne sak finnes i skatteloven §58. Det skal fastsettes personinntekt som skal tilordnes aktive aksjonærer i selskapet som alene eller sammen eier minst to tredjedeler av aksjene i selskapet. Svein Milch har overført 35% av aksjene i Essem Consulting AS til Svein-Eirik Jensen. Slik personinntekt er imidlertid ikke tilordnet Svein-Eirik Jensen, slik at han er ikke vurdert som aktiv i forhold til skatteloven §58.

Avgjørende i saken er derfor om transaksjonen hvor aksjer ble overført til Jensen må vurderes slik at det skatterettslige prinsipp om gjennomskjæring får anvendelse. Staten anfører at man ved skattemessig behandling av saken må se bort fra aksjeoverføringen og vurdere Mich som om han eier mer enn to tredjedeler av aksjekapitalen i selskapet.

Etter det prinsipielle utgangspunkt for lagmannsrettens vurdering av skattereglene legges til grunn at ligningsmyndighetene ikke kan bruke gjennomskjæringsprinsippet for å "rette" hva man anser som mangler ved skattereglene. I nyere rettspraksis om gjennomskjæring, jfr. Rt-1994-1064, ble således uttalt: "Men det ligger etter min mening i skattelovgivningens aksept av enmanns- og tomannsaksjeselskapet som eget skattesubjekt, at formelle forhold langt på vei må legges til grunn ved ligningen."

Denne prinsipielle aksept av de formelle forhold finnes igjen i avgjørelsen i Rt-1995-638, hvor man riktignok la til grunn at det gjaldt reelle selskapsdannelser. Det ble i avgjørelsesgrunnene vist til at faktum var et annet enn i tidligere avgjørelser, slik at lagmannsretten har ikke grunnlag for å slutte noen endret praksis fra Høyesterett.

Når utgangspunktet slik er at de formelle forhold skal respekteres, kreves særlige kvalifiserende forhold for at skattemyndighetene skal kunne se bort fra transaksjonen. Således ligger i rettspraksis et krav om at transaksjonen må ihvertfall i hovedsak være motivert utfra et ønske om å unndra midler fra beskatning, jfr. avgjørelse i Rt-1994-912 hvor gjennomskjæring ble begrunnet med blant annet at transaksjonen "utelukkende" var skattemessig motivert, og avgjørelse i Rt-1995-638 hvor det ble vist til at gjennomskjæring kunne skje dersom transaksjonen "utelukkende eller hovedsakelig" var skattemessig motivert.

Lagmannsretten er på dette grunnlag enig med Staten i at man kan ikke stille opp et krav om at en transaksjon bare skal ha skattemessige motiver for å kunne bli skattemessig "gjennomskåret". Det er nok at de skattemessige hensyn har vært dominerende.

Slike motiver har imidlertid ikke vært tilstrekkelige for å begrunne gjennomskjæring, jfr. avgjørelse i Rt-1994-499, særlig 505, hvor det uttales uttrykkelig at det stilles ytterligere vilkår for beskatning at transaksjonen må være uten faktisk betydning for parten. Det samme ble lagt til grunn i avgjørelsen i Rt-1994-912, særlig 917, og i avgjørelsen i Rt-1995-638 ble gjennomskjæring nektet fordi transaksjonen ble funnet å være reell selv om det også var skattemessige motiver.

Det er i juridisk teori stort sett vist til rettspraksis om forståelsen av gjennomskjæringsreglene, og man har vist til oppsummering av praksis i utredning av dr. juris Aarbakke i Ot.prp.nr.16 (1991-92), 38 flg. med oppsummering på 41 som inntatt i byrettens dom. I tillegg har man i juridisk teori vist til en særlig risiko for omgåelse av reglene om eierandel ved kryssbytte av passive aksjer, jfr. Gjems-Onstad: Norsk Bedriftsskatterett, 1996, 405 flg. og Sandvik: Delingsmodellen, tilpasning og omgåelse, i Revisjon og Regnskap nr. 5/96, 240 flg.

I forhold til kryssbytte av aksjer er det ikke entydig at man må gjennomskjære. Det er vist til at man må se på helheten og realiteten i forholdet, jfr. Gjems-Onstad, l.c., 409.

Det er i saken ikke lagt frem nye opplysninger i forhold til hva som forelå for sakens behandling for ligningsmyndighetene, jfr. Rt-1988-539.

Ved den nærmere vurdering av denne sak har lagmannsretten delt seg i et flertall, lagdommerne Jacobsen og Rasmussen, og et mindretall, lagdommer Grimstad.

Lagmannsrettens flertall finner at anken må gies medhold.

Flertallet finner etter de fremlagte opplysninger i saken å måtte legge vekt på bakgrunnen for den samarbeidsavtale som Milch og Jensen inngikk på vegne av sine selskaper. De var begge blitt uten faste stillinger i moden alder og de ønsket å etablere egne konsulentselskaper. Etter sakens opplysninger rådførte Jensen seg hos Milch, som hadde drevet selvstendig alt i flere år, og under disse samtaler fant avtalepartene at de ville få større tyngde hvis de kunne markedsføre seg som noe mer enn enmannsselskaper.

Lagmannsrettens flertall tar utgangspunkt i at man som hovedregel må respektere de former som skattyter har valgt. Unntak gjelder hvor ligningsmyndighetene kan påvise andre forhold. Etter sakens opplysningen er lagmannsrettens flertall enig med Staten i at avtalen mellom Milch og Jensen også hadde skattemessige motiver, men det er ikke lagt frem opplysninger som tilsier at partene ikke også hadde andre formål med transaksjonen, jfr. de hensyn som er trukket frem i Rt-1995-638.

Ved denne vurdering legger lagmannsrettens flertall vekt på den situasjon Milch og Jensen var i, hvor de i moden alder søkte å etablere egne virksomheter. Behovet for et samarbeid fremsto i en slik situasjon som både forståelig og reelt. Det tilkommer hverken ligningsmyndigheter eller domstol å foreta en overprøvning av den forretningsmessige hensiktsmessighet, men det bemerkes at avtalepartene selv så det formålstjenlig å kunne gå ut med både administrativ og teknisk kompetanse, og de så det slik at de på den måten kunne utfylle hverandre.

Det er for lagmannsretten påvist at Milch sitt selskap har hatt en lavere inntjening enn Jensen sitt selskap. Lagmannsrettens flertall viser i denne forbindelse til at avtalepartene for lagmannsretten opplyste at Jensens konsulentvirksomhet var rettet mot en mer lønnsom del av markedet enn Milch sin virksomhet. En slik forskjell vil i seg selv begrunne en interesse hos Milch for samarbeid av den type som ble søkt etablert.

Lagmannsrettens flertall finner også at samarbeidsavtalen fikk slik selvstendig betydning for partene at det uansett må utelukke skattemessig gjennomskjæring. I forbindelse med samarbeidsavtalen tegnet Milch seg for 35% av aksjene i Jensens selskap, mens Jensen kjøpte 35% av aksjene i Milch sitt selskap. Det legges til grunn at avtalepartene var innstilt på at selskapene skulle oppnå noenlunde lik egenkapital slik at aksjekjøpene langt på vei ville oppveie hverandre.

Ved aksjekjøpene ble det tatt inn klausul om at avtalepartene ikke skulle sitte i hverandres styrer, det ble satt vilkår om at de skulle ha forkjøpsrett ved mulige salg av aksjer selv i forhold til ektefeller og livsarvinger, og det ble tatt inn løsningsrett til aksjer i tilfelle opphør av samarbeidet m.v. Klausulene ville derfor dels oppheve virkningene av salget.

Lagmannsrettens flertall er på dette grunnlag enig med Staten i at samarbeidsavtalen kan synes å ikke ha reell betydning for avtalepartene. På den annen side legger lagmannsrettens flertall vekt på at slike klausuler om forkjøpsrett og løsningsrett er lovlige. I utgangspunktet må avtalen derfor respekteres også i skatterettslig sammenheng. Til dette kommer at selv om det mellom partene var avtalt at det ikke skulle følge rett til styreplass med overføringen, ekskluderte ikke avtalen rettighetene som aksjeeier. Det vil i praksis si at aksjeoverdragelsen gav rett til utbytte, stemmerett og mindretallsrettigheter både ved krav om kvalifisert stemmetall og rett til å kreve innkalt til generalforsamling og granskning m.v.

Selskapsrettslig var overføringen dermed reell mellom partene, og i tilfelle uenighet mellom dem, vil realiteten få svært vidtrekkende konsekvenser. I rettspraksis har man ved vurderingen av transaksjonens egenverdi lagt vekt på om skattyter gir fra seg kontroll. Således er det vist til avgjørelse i Rt-1971-264 hvor skattyter gav aksjer til barn og ble sittende med enekontroll over selskapet, i Rt-1976-302 ble det lagt vekt på at den samme personkrets ville ha kontroll også etter transaksjonen som ble prøvet, i Rt-1994-499 ble det lagt vekt på at transaksjonen ikke medførte risiko av betydning, og i Rt-1994-912 ble det lagt vekt på at man ikke gav fra seg vesentlig interesse eller rådighet.

Når man, som i denne sak, gir fra seg en vesentlig del av eierinteressen, står det for lagmannsrettens flertall som om virkningene er så omfattende at man ikke fanges inn av rettspraksis om skattemessig gjennomskjæring. På grunn av realiteten i forholdet kan lagmannsrettens flertall ikke legge avgjørende vekt på det kryssalg av aksjer som fant sted. Kryssalgets vekt ligger i at det begrunner mistanke om manglende realitet i forholdet.

I tillegg til de selskapsrettslige virkninger kommer at i tilfelle forkjøpsrett var pris ikke regulert i avtalen. Ved bruk av mulig forkjøpsrett må pris eventuelt fastsettes konkret, med risiko for gevinst eller tap etter selskapenes utvikling. Dette har særlig betydning for flertallets vurdering av forkjøpsretten og løsningsretten etter samarbeidsavtalen. Nettopp fordi prisen må fastsettes konkret, opphever ikke disse klausuler virkningen av avtalen, og aksjonærrettighetene gjør at den annen part ikke på egen hånd kan fjerne selskapets egenkapital for å få ned prisen på aksjene.

Lagmannsrettens flertall kan ikke se at den videre utvikling av samarbeidsforholdet mellom avtalepartene kan tillegges avgjørende betydning i saken. Denne videre utvikling har kun relevans for rettens vurdering av om samarbeidsavtalen hadde selvstendig betydning for partene utover det skattemessige. Uansett fortsatt samarbeid har lagmannsrettens flertall funnet at aksjeoverdragelsen i seg selv har stor faktisk betydning for de ankende parter.

Lagmannsrettens flertall kan på denne bakgrunn heller ikke legge avgjørende vekt på at aksjeoverføringen ikke ble oppgitt til ligningsmessig behandling og på risikoen for at lønn kan taes ut som utbytte. Disse forhold reguleres av egne skatteregler, og de må derfor sees isolert fra anvendelsen av skatteloven §58. I hvor stor grad Jensen ville ha vært å anse som aktiv i forhold til bestemmelsen i skatteloven §58 dersom samarbeidsavtalen hadde fått virke, ligger utenfor denne sak å vurdere.

Sammenfattende finner lagmannsrettens flertall at ligningen av Essem Consulting AS for 1992 må oppheves og hjemvises til ny behandling, og at det ved den nye behandling ikke kan beregnes personinntekt for Svein Milch.

Anken har etter flertallets syn ført frem, og de ankende parter har krevet seg tilkjent saksomkostninger for lagmannsrett og byrett. Lagmannsrettens flertall finner at kravet ikke kan gies medhold for noen instans, tvistemålsloven §172 annet ledd, siste alternativ, jfr. også tvistemålsloven §180 annet ledd. De ankende parter har selv erkjent å ha opptrådt for å unngå beregning av personinntekt, og de har dermed selv satt seg i en situasjon hvor de måtte påregne at skatterettslige spørsmål ble stilt.

Lagmannsrettens mindretall, lagdommer Grimstad, finner at samarbeidsavtalen mellom avtalepartene i det vesentlige må ansees å være skattemessig motivert. Mindretallet er enig med Staten i at samarbeidsavtalen mellom de to selskaper ikke hadde noe faktisk formål utover det skattemessige. Avtalepartene drev konsulentvirksomhet på forskjellige områder både saklig og geografisk, og de har ikke maktet å legge frem opplysninger om noe konkret samarbeidsprosjekt.

Mindretallet kan heller ikke se at samarbeidsavtalen fikk noen reell betydning for de ankende parter. Milch sikret seg faktisk kontroll over selskapet ved at han skulle fortsette som alenestyre i Essem Consulting AS. Han hadde forkjøpsrett, også overfor avtalepartnerens ektefelle og livsarvinger. Hvis samarbeidet opphørte, sikret han seg retten til å kjøpe aksjene tilbake. Mindretallet ser kryssbyttet av aksjer i lys av forutsetningen mellom avtalepartene om at de skulle være passive aksjonærer i hverandres selskaper.

I begge selskaper var det hovedaksjonærens personlige arbeid som ga inntjeningen. Milch og Jensen var vel kjent med hverandres kapasitet, som var relativt jevnbyrdig, da kryssbyttet ble gjort. Eventuell ulik inntjening kunne balanseres ved regulering av lønn. Avtalen satte ikke noe tak for lønnsfastsettelsen i selskapene. De nominelle verdier Milch avsto i eget selskap, fikk han tilbake i avtalepartnerens. Avhenderen hadde innløsningsrett om virksomheten, som var knyttet til kontrahentens person, bortfalt. Overdragelsen var av den grunn nødvendigvis tidsbegrenset. Risikoen for tap ved dette kryssbyttet vurderes å være marginalt, om noe.

På dette grunnlag ser mindretallet samarbeidsavtalen kun som et forsøk på å posisjonere seg for å unngå beregning av personinntekt i aksjeselskapene. Mindretallet er enig med Staten i at selskapets inntekter reelt er arbeidsinntekt, og bestemmelsene i skatteloven §58 er ment å sikre at slik inntekt skal beregnes som personinntekt. I fremlagt dansk skatteteori, Jacobsen, Pedersen, Siggaard og Winther-Sørensen: Skatteretten 1, 2. utg., 1995, 94, har man særlig vist til problemet utnyttelse av skatteloven for å utløse skattefordeler som ikke er tilsiktet av lovgivningen. Det er et slikt tilfelle man har i denne sak.

Mindretaller viser til at også i norsk skatterett har man tillagt bestemmelsenes formål betydning. Dette ligger både i vilkåret om at illojale transaksjoner i skatteretten kan rammes av gjennomskjæringsreglene, og det ligger i bestemmelsenes formål å sikre at arbeidsinntekt skattlegges som personinntekt.

Etter mindretallets mening bør byrettens dom stadfestes, slik at anken i så måte må ansees å være forgjeves.

Mindretallet er enig med lagmannsrettens flertall i at det ikke bør tilkjennes saksomkostninger for noen instans. For byretten vises til tvistemålsloven §172 annet ledd, 1. alternativ. Saken er prinsipiell ved at den gjelder gjennomskjæring i forhold til delingsreglene. For lagmannsretten er saken derfor dels vunnet og dels tapt, slik at bestemmelsen i tvistemålsloven §180 annet ledd jfr. §174 første ledd får anvendelse. Unntaksreglene i tvistemålsloven §174 annet ledd finnes ikke anvendelige.

Etter det ovenstående utformes konklusjon i samsvar med synet til lagmannsrettens flertall.

Domsslutning:

1. Ligningen av Essem Consulting AS for 1992 oppheves og hjemvises til ny behandling hos ligningsmyndighetene. Ved den nye behandling skal det ikke beregnes personinntekt for Svein Milch.

2. Saksomkostninger fastsettes ikke, hverken for byretten eller lagmannsrett.

Lagmannsrettens dom er avsagt i henhold til reglene i tvistemålsloven §153 første ledd, 2. og 3. punktum etter lagmannsrettens enstemmige beslutning.