Rt-1926-682
| Instans: | Høyesterett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1926-07-29 |
| Publisert: | Rt-1926-682 |
| Stikkord: | |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | L.nr. 265/1 s.a. |
| Parter: | Grosserer Einar W. Egeberg (advokat Per Rygh) mot Oslo kommune (advokat G. Heiberg). |
| Forfatter: | Castberg, Bonnevie, Bade, Larssen, Berg, Breien, justitiarius Scheel |
| Lovhenvisninger: | Byskatteloven (1911) §37, §39, §12, §35, §36, §38d |
Med hensyn til sakens gjenstand og nærmere omstændigheter henvises til Kristiania byrets dom av 5 juli 1924, hvorved er kjendt for ret: «Indstevnte Kristiania kommunes indtægtsligning av citanten grosserer Einar W. Egeberg sen. for 1921/22 stadfæstes, hvorhos indstevnte for citantens tiltale i saken bør fri at være.
Side:683
Sakens omkostninger ophæves.» Dommen er avsagt under dissens, idet en av de voterende stemte for underkjendelse av citantens indtægtsligning og for, at Kristiania kommune bør betale til citanten kr. 57.224 med renter, under ophævelse av sakens omkostninger.
Grosserer Einar W. Egeberg har indbragt denne dom til prøvelse for Høiesteret og har nedlagt saadan paastand: «1. At grosserer Egebergs indtægtsligning til Kristiania for budgetaaret 1921/22 (indtægtsaaret 1920) underkjendes. 2. At Kristiania kommune tilpligtes at betale til citanten den av ham ifølge nævnte indtægtsligning erlagte indtægtsskat kr. 57.224 med renter av 1/6 del herav fra 13 september 1921, 1/6 del fra 5 oktober 1921, 1/6 del fra 7 november 1921, 1/6 del fra 6 februar 1922, 1/6 del fra 6 mars 1922 og 1/6 del fra 5 april 1922, til betaling sker, samtlige renter efter en rentefot motsvarende Norges Banks rente for kassekreditlaan for de paagjældende tidsrum. 3. At grosserer Egeberg hos Kristiania kommune tilkjendes saksomkostninger for byretten og Høiesteret.» Indstevnte har paastaat byrettens dom stadfæstet og appellanten tilpligtet at betale sakens omkostninger for Høiesteret.
Som nyt for Høiesteret har appellanten fremlagt en skrivelse av 14 oktober 1924 til advokat Kristen Johanssen med dennes paategnede svar og skrivelse av 27 november 1924 fra Ole A. Stang til appellantens advokat. Iøvrig foreligger saken i samme skikkelse for Høiesteret som for byretten.
Høiesteret kommer til samme resultat som det dissenterende medlem av byretten, overensstemmende med den opfatning, som ligger til grund for høiesteretsdomme av il mai 1926 i saken: Normann Statland mot Trondhjems kommune, og A/S Trondhjems Preserving Co. mot Trondhjems kommune (Rt-1926-402 flg.).
Man antar for det første, at friaktierne i de svenske aktieselskaper «Zenith» og «Dalarne» ikke er gjenstand for beskatning til kommunen som indtægt. Ved «utdeling av friaktier» sker der ingen overføring av formue fra aktieselskapet til aktionærerne. Ved at tildeles friaktier faar alene aktionærerne - i forbindelse med en opskrivning av aktiekapitalen - sin aktionærinteresse opdelt paa flere aktiebreve. Den omstændighet, at appellanten i sin selvangivelse, hvis resultat under enhver omstændighet var et betydelig indtægtsunderskud, opførte disse friaktier, kunde ikke berettige ligningsmyndigheterne til at opføre disse beløp til beskatning som indtægt uanseet om en saadan beskatning var retslig begrundet eller ikke. Og appellanten kan ikke derved være avskaaret adgangen til at angripe ligningen paa det grundlag, at friaktierne ikke rettelig repræsenterer nogen indtægt.
Tre av de voterende, assessorerne Larssen og Breien og justitiarius Scheel antar videre i likhet med det dissenterende medlem av byretten, at den russiske stats tvangstilegnelse av aktieselskapet «Dubrowka»s samtlige aktiva maa bli at sidestille med en ekspropriation av aktionærenes andelsrettigheter i selskapet, uten at det forsaavidt kan lægges nogen vegt paa, at de nu værdiløse
Side:684
aktiebreve fremdeles er i aktionærenes besiddelse, eller paa den omstændighet, at ingen likvidation har fundet sted, idet der intet har været at likvidere. Da det ved tidligere avgjørelser maa ansees fastslaat, at ekspropriation likeoverfor bestemmelserne i byskattelovens §37 og §39 er at betragte som avhændelse, finder derfor Høiesteret, at ialfald tapet paa de aktier, som er erhvervet i de sidste 5 aar før den russiske stats tvangstilegnelse, maa bli at fratrække i indtægten. Som aktier antar man at ogsaa de under saken omhandlede «partialobligationer» maa bli at betragte. Og da det er paa det rene, at appellanten i de sidste 5 aar hadde erhvervet aktier og partialobligationer for et beløp av kr. 382.875, vil der, naar ogsaa dette beløp fratrækkes indtægten, ikke bli nogen indtægt til beskatning.
Forsaavidt det her er antat at være uten avgjørende betydning, at aktiebrevene fremdeles er i vedkommende aktionærs besiddelse, henvises til Høiesterets dom av 23 mars 1926 i sak: Kristiania kommune mot H. S. Maartmann (Rt-1926-209).
Assessor Bade slutter sig til de forannævnte 3 voterende. Avgjørende for ham er Høiesterets domme av 23 mars og 6 juli 1926 i sakene: Kristiania kommune mot H. S. Maartmann og Haakon Berner mot Kristiania kommune, da det efter hans mening ikke kan gjøre nogen forskjel av betydning for det heromhandlede spørsmaal, om tapet er konstatert ved en likvidation eller ved en tvangsforføining av heromhandlede art.
Da de to fradrag, som efter dette maa gjøres i den skatbare indtægt, overstiger det indtægtsbeløp, som er lagt til grund for ligningen, vil appellantens paastand om tilbakebetaling av hele den indbetalte indtægtsskat bli at ta tilfølge. Processens omkostninger for begge retter findes at burde ophæves.
Tre av de voterende, assessorerne Castberg, Bonnevie og Berg er, forsaavidt angaar aktierne og partialobligationerne i A/S «Dubrowka», kommet til samme resultat som byrettens flertal og skal herom bemerke: Betingelserne for, at appellanten kan kræve indtægtsfradrag efter byskattelovens §39 for sit tap paa disse værdipapirer, er, at der foreligger en avhændelse av dem. Men i nærværende tilfælde foreligger ingen «avhændelse» av appellantens aktionærrettigheter, og heller ikke kan der siges at foreligge nogen med avhændelse likestillet ekspropriation eller tvangstilegnelse av aktionærrettigheterne som saadanne. «Nationaliseringen» eller tvangstilegnelsen fra den russiske stats side av aktieselskapet «Dubrowka»s eiendomme i Rusland er ikke det samme som og kan ikke sidestilles med en ekspropriation av selve aktionærrettigheterne. Nationaliseringen av eiendommene maa snarere i sine følger - ogsaa skatteretslig seet - likestilles med, at selskapets eiendomme var blit ødelagt ved en naturulykke eller hadde tapt sin værdi ved et økonomisk krak. Men det maa ansees som utvilsomt, at kurstap, som voldes ved, at saadanne ulykker overgaar et aktieselskap, ikke med hjemmel i skattelovens §39 kan kræves fratrukket i en aktionærs indtægt. Og om det bare er en del av aktiens værdi eller dens hele værdi, som paa den maate gaar tapt for aktionæren, skulde forsaavidt være likegyldig. Vistnok har
Side:685
Høiesteret ved de to av assessor Bade nævnte domme fastslaat, at der i medhold av §39 kan kræves indtægtsfradrag for tap paa aktier, som gjennem likvidation er konstatert at være værdiløse. Men rigtigheten av disse domme har stillet sig tvilsom for os. Og under enhver omstændighet kan de ikke paaberopes som præjudikat for nærværende sak, hvor ingen likvidation eller dermed likestillet handling fra selskapets side er foregaat. Dertil kommer, at man ved bedømmelsen av aktiernes mulige værdi maa se hen til forholdene som de maatte stille sig for ligningsmyndigheterne, da ligningen blev foretat i 1921, og det kunde dengang neppe ansees paa det rene, at eiendommene var haabløst tapt, og at som følge derav aktierne maatte regnes som helt og utvilsomt værdiløse.
Dom:
Oslo kommune bør til grosserer Einar Egeberg betale kr. 57.224 med renter av 1/6 herav fra 13 september 1921, 1/6 fra 5 oktober 1921, 1/6 fra 7 november 1921, 1/6 fra 6 februar 1922, 1/6 fra 6 mars 1922 og 1/6 fra 5 april 1922 til betaling sker, samtlige renter efter en rentefot motsvarende Norges Banks rente for kassakreditlaan for de paa gjældende tidsrum. Processens omkostninger for byretten og Høiesteret ophæves.
Av byrettens dom:
Grosserer Einar W. Egeberg sr. blev for budgetaaret 1921/22 (indtægtsaaret 1920) ilignet byskat til Kristiania kommune efter en antat formue av kr. 1.902.000 og en antat indtægt av kr. 384.700 med kr. 61.028, hvorav faldt paa indtægten kr. 57.224. Indtægtsligningen har Egeberg forgjæves paaklaget saavel til ligningsraadet som til overligningsnævnden. Skatten blev imidlertid betalt. - - -
Citanten hadde i sin selvangivelse opført til fradrag i indtægten: Tap ved aktier og fordringer ved A/B Dubrowka, Rusland, kr. 766.375, do. ved A/B Organisator og Sydvaranger kr. 291.000, tilsammen kr. 1.057.375. Fradraget blev ikke godkjendt av ligningsmyndigheterne og det er lovhjemmelen herfor, tvisten principal dreier sig om. Subsidiært hævder citanten, at der i indtægten feilagtig er medtat 2 poster, nemlig: Friaktier i A/S Zenit, Malmø, kr. 157.500, do. i A/S Dalarne, Gøteborg, kr. 10.000, tilsammen kr. 167.500, hvormed indtægten derfor kræves nedsat, ifald hans principale fradragskrav ikke imøtekommes.
Tapet i Dubrowka bestod i tap paa aktier kr. 376.875 og tap paa obligationer kr. 389.500.
Det er - bl.a. ifølge Thorry Kiærs forsaavidt uimotsagte erklæring - paa det rene, at Dubrowka, som var et russisk aktieselskap, den 1 november 1918 blev «nationalisert» av den russiske sovjetregjering, hvorved den russiske stat uten vederlag eller tilsagn derom tilegnet sig selskapets samlede aktiva. Det kan ikke være tvilsomt, at aktionærernes aktier og fordringer paa selskapet dermed blev værdiløse. Hvorvidt aktionærerne kan gjøre sig noget haab om engang at faa nogen erstatning herfor i en eller anden form, maa forsaavidt være likegyldig, men forøvrig er det ikke sandsynliggjort, endsi godtgjort, at der kan regnes dermed, Det maa under disse omstændigheter antages tilstrækkelig konstatert, at det paastaatte tap er lidt.
Som hjemmel for fradragsretten gjøres det fra citantens side gjældende,
Side:686
at hans heromhandlede interesser (aktier og obligationer) i Dubrowka er utslag av hans næringsvirksomhet eller ialfald maa betragtes som forretningsforetagende av den art, som efter byskattelovens §38d, jfr. §36, betinger fradrag for opstaat tap, eller at de iethvertfald er erhvervet i anledning av næring eller forretningsforetagende, i hvilket tilfælde byskattelovens §39, jfr. §37, indeholder den fornødne hjemmel for saadant fradrag. Ialfald maa sidstnævnte lovbestemmelse hjemle fradrag for et beløp av kr. 382.875, i det de hertil svarende aktier og obligationer var erhvervet av citanten i løpet av de sidste 5 aar før tapet opstod.
I denne anledning bemerkes: Da Dubrowka er et særskilt helt selvstændig aktieselskap, er tapet opstaat paa selskapets haand, i dettes drift. Og selv om selskapet driver i samme branche (skogbruk og træforædlingsindustri) som citanten, kan ikke selve driften av selskapet siges at indgaa under citantens næring eller være et foretagende i hans forretning, hvorav følger, at heller ikke derigjennem opstaat tap vedkommer citantens næring eller forretning. I byskattelovens §38d, jfr. §36, antages det derfor ikke at findes hjemmel for fradraget. Hvorvidt byskattelovens §39, jfr. §37, finder anvendelse, beror for det første paa, om citantens erhvervelse av heromhandlede aktier og obligationer bør henregnes under hans næring, fordi det for ham som branchemand findes særlig nærliggende at befatte sig med kjøp og salg av den slags værdipapirer, i likhet med, hvad høiesteret har antat for skibsrederes vedkommende med hensyn til skibsaktier, jfr. «Marcussendommen» (Rt-1922-447). Det maa - med samme ret som om Marcussen i hin sak - her om citanten kunne siges, at hans erhvervelse av aktier i Dubrowka «staar i en naturlig og intim forbindelse med hans hovednæring», og at han derved «har hat stor hjælp baade i den indsigt, han selv har erhvervet» (i sin hovednæring), «og av de oplysninger, han til enhver tid kunde komme i besiddelse av». Man finder derfor at maatte betragte citantens erhvervelse av aktier i Dubrowka som henhørende under hans næring i branchen skogbruk og træforædlingsindustri. Dernæst beror anvendelsen av byskattelovens §39, jfr. §37, paa, om tapet kan siges at være lidt «ved avhændelse ... av værdipapirer». Det er i saa henseende paa det rene, at citanten ikke har skilt sig ved, men fremdeles sitter med de aktier og obligationer, han i sin tid fik for de tapte penger. Efter hvad foran er anført, antages det imidlertid konstatert, at disse værdipapirers paalydende beløp er tapt og værdipapirerne følgelig værdiløse. Den russiske stats tilegnelse av Dubrowka og dets aktiva har karakteren av ekspropriation (konfiskation), som vistnok ikke direkte gjælder omhandlede værdipapirer, men som dog i sine følger rammer disse ganske paa samme maate som om saa var tilfældet, og det maa da utvilsomt kunne siges, at der er foregaat en tvangsoverdragelse av aktionærinteressene i Dubrowka. Lovens uttryk omfatter - hvad ogsaa partene er enige om - saavel tvungen som frivillig avhændelse. Efter det saaledes anførte kommer jeg til det resultat, at byskattelovens §39, jfr. §37, indeholder hjemmel for, at citantens tap paa hans heromhandlede aktier og obligationer i Dubrowka skal fradrages i hans indtægt, idet det i tilknytning hertil bemerkes, at ogsaa obligationerne i realiteten var (eller repræsenterte) aktier, da det er paa det rene, at kreditor efter dem var forpligtet til efter disse regler at la dem ombytte med aktier. Da det tap, citanten har lidt paa sine interesser i Dubrowka er væsentlig større end hans antagne indtægt for det paagjældende aar, kommer jeg følgelig til
Side:687
det resultat, at indtægtsligningen i sin helhet maa bli at underkjende, uten at det blir nødvendig at indgaa paa de mellem partene ellers omtvistede punkter. - - - Fr. Lyng.
- - - Med hensyn til forstaaelsen av byskattelovens §39, jfr. §37, maa jeg hævde en anden forstaaelse end førstvoterende. Jeg kan saaledes ikke anta, at citantens erhvervelse av aktierne (obligationerne) i Dubrowka eller aktierne i Organisator og Sydvaranger er at betragte som erhvervelse i anledning av næring eller forretningsforetagende, idet disse erhvervelser neppe kan antages at ha nogen nærmere indre forbindelse med den av citanten drevne næring. - Hvad man imidlertid end vil anta herom, kan iethvertfald ikke lovens mening med «tap, der er lidt ved avhændelse», i §39 ansees at være skedd fyldest, idet der ikke foreligger en frivillig avhændelse og den russiske nationalisering formentlig ikke kan sammenstilles med en ekspropriation, likesaalidt som der ved denne nationalisering kan sies, at tap endelig er lidt; selvom det muligens for tiden kan sies, at aktierne er værdiløse, er det formentlig ikke udelukket, at de i fremtiden kan faa en viss værdi. - - -
Hvad endelig angaar citantens paastand om, at indtægten ved friaktierne i A/S Zenith og A/S Dalarne, tilsammen stor kr. 167.500, skal fratrækkes i indtægten, bemerkes: Citanten har selv opført denne indtægt i sin selvangivelse, men anfører under procedyren, at dette er skedd i retsvildfarelse. Paastanden om, at denne indtægtspost urigtig er opført i selvangivelsen, er første gang fremsat i klage til overligningsnævnden. Hvad man end vil anta om berettigelsen i at kræve sat ut av betragtning poster, som man selv har opgit til indtægtsligning, og paa hvilke ligning bl.a. er basert, kan jeg ikke finde andet end at skatskrivning av citanten ogsaa for disse posters vedkommende er lovmedholdelig. Det dreier sig her om tildelte friaktier i to utenlandske (svenske) aktieselskaper. Utdelingen av disse friaktier maa antages at være en form for utbytte av ældre aktier i de nævnte selskaper. Den ved friaktierne vundne fordel, om hvis størrelse der ikke er tvist, maa derfor antages at være skatbar efter skattelovens §12, jfr. §35. - - - Eiv. Dahl.
Jeg er i det væsentlige og i resultatet enig med andenvoterende.
M. Ebbell.