Rt-1932-577
| Instans: | Høyesterett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1932-06-14 |
| Publisert: | Rt-1932-577 |
| Stikkord: | |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | L.nr. 175/1 s.a. |
| Parter: | Solum kommune (advokat Lars Schjelbred) mot Riksskattestyret (advokat F. M. Bugge). |
| Forfatter: | Alten, Bang, Rivertz, Hanssen, Christiansen, Bonnevie, Backer |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §18, Skatteloven (1911), §125, §40, §45 |
Ved Oslo byretts dom av 21 juni 1929 blev kjent for rett: «Riksskattestyrets kjennelse av 25 februar 1927 underkjennes forsaavidt at der ved ny ligning av A/S Union (Union Co.) for skatteaaret 1926/27 blir at iaktta: Fordeling mellem tilvirkningskommunen, kontorkommunen og lagerkommunen efter landsskattelovens §18 foretas efter beregningen av gjennemsnittsinntekten for den enkelte bedrift, idet der foretas særskilt gjennemsnittsberegning for de enkelte inntektsposter i den utstrekning hvori det er nødvendig av hensyn til fordelingen mellem kommunene. Forøvrig stadfestes Riksskattestyrets kjennelse av 25 februar 1927. Sakens omkostninger opheves».
Riksskattestyrets kjennelse er referert i domsgrunnene.
Solum kommune har paaanket dommen til Høiesterett og nedlagt saadan paastand: «1. At Riksskattestyrets kjennelse av 25 februar 1927 under post 4 og dermed ogsaa Oslo byretts dom av 21 juni 1929 forandres derhen at underskudd av A/S Unions virksomhet i andre kommuner ikke kommer til fradrag i selskapets overskudd i Solum ved ligningen for 1926/27. 2. At Riksskattestyrets forannevnte kjennelse under post 6 og dermed ogsaa Oslo byretts dom forandres derhen at det av A/S Union i inntekten for 1925 avskrevne beløp kr. 750.000 som tap paa A/S Aliance Import & Export Co. Ltd. ikke for nogen dels vedkommende blir at fratrekke i den i Solum skattbare inntekt ved ligningen for 1926/27. 3. At Riksskattestyret tilpliktes at betale til Solum kommune processens omkostninger saavel ved byretten som ved Høiesterett».
Innstevnte Riksskattestyret paastaar at byrettens dom stadfestes, og at Riksskattestyret hos Solum kommune tilkjennes saksomkostninger for Høiesterett. Subsidiært paastaaes Riksskattestyret tilpliktet at avsi ny kjennelse bygget paa den forutsetning at underskuddet av Unions virksomhet i andre kommuner og tapet paa A/S Alliance eller en av disse poster ikke skal komme til fradrag i selskapets ligning til Solum for 1926/27, forat Riksskattestyret skal kunne omgjøre ligningen ogsaa i de andre kommuner.
A/S Union har som intervenient paastaatt byrettens dom stadfestet og sig tilkjent saksomkostninger for Høiesterett hos Solum kommune. Selskapet har dessuten protestert mot Riksskattestyrets subsidiære paastand, da ligningen i de andre kommuner ligger utenfor saken.
Side:578
Av de interesserte kommuner, som alle er varslet om anken, har Oslo kommune intervenert til støtte for Riksskattestyret uten at ned legge særskilt paastand.
Der er fremlagt en del nye dokumenter, hvorav dog de fleste har vært fremlagt i de ved byretten samtidig paadømte saker vedkommende ligningen for de to foregaaende aar.
Som det fremgaar av Solum kommunes paastand, er saken for Høiesterett begrenset til to punkter i Riksskattestyrets kjennelse.
Det første punkt gjelder spørsmaalet om A/S Union overensstemmende med kjennelsens post 4 og byrettens dom kan kreve underskudd paa selskapets virksomhet i andre kommuner fratrukket i dets overskudd i Solum.
Efter vedtektene for A/S Union er selskapets formaal at drive eller delta i fabrikkvirksomhet - særlig fabrikasjon av papirstoff og papir - og annen virksomhet som staar i forbindelse hermed, samt produksjon og salg av elektrisk energi. I Solum kommune har selskapet Skotfoss bruk, som omfatter tresliperi, papirfabrikk og kraftanlegg med tilhørende vassdragsrettigheter, samt et sagbruk som dels arbeider for salg og dels for at tilfredsstille selskapets eget behov for emballasje m.v. I Skien har selskapet Union bruk, hvor der drives kraftstasjon, tresliperi og cellulosefabrikasjon. Den tremasse som fremstilles ved sliperiene paa Skottfoss og den cellulose som fremstilles ved Union bruk blir for den alt overveiende del videre foredlet til papir ved Skottfoss papirfabrikk. Mere detaljerte oplysninger om forholdet mellem de to bruk er ikke gitt i saken. Ved Nøkleby bruk i Glemmen drives skur av planker og bord samt kapning av props, nemlig av den furu som faller ved tømmerinnkjøp i Glommensvassdraget, da sulfit cellulosefabrikkene bare kan bruke granen. Der skjæres ved Nøkleby bare for salg. Paa lignende maate driver selskapet Kongsberg dampsag for Nummedalsvassdragets vedkommende. I Modum eier selskapet Enger gaard, hvor der drives gaardsbruk, i Sanherad en skogeiendom og i Oslo en kontorbygning. Forøvrig eier Union Co. gjennem datterselskapene A/S Labroskogene og Nummedalske Skogaktieselskap betydelige skogarealer i Øvre Laagen. Foruten de fabrikker Union Co. eier direkte, innehar selskapet aktiemajoriteten i en rekke selskaper som eier treforedlingsfabrikker og skoger, navnlig i Skiens- og Drammensvassdraget. For hver bedrift eller eiendom føres særskilt regnskap som grunnlag for selskapets hovedregnskap.
Høiesterett kommer til samme resultat som byretten og kan i det vesentlige tiltrede dens begrunnelse. Efter de foreliggende oplysninger om Union Co.s virksomhet i de forskjellige kommuner er man saaledes enig med Riksskattestyret og byretten i, at Union Co.s bedrift maa ansees som en enkelt sammenhengende næring. Man henviser i denne forbindelse til skattelovenes forarbeider, særlig O. VI 1909 side 164, II, videre til Per Rygh: Om begrepene formue og inntekt side 489-90 og til Thomles kommentar til skattelovene vedkommende §45 (39).
De tap, som virksomheten i enkelte kommuner maatte bringe, kan følgelig for kommuneskattens vedkommende bringes til fradrag
Side:579
i den inntekt, som virksomheten i andre kommuner maatte kaste av sig, se Rt-1931-731.
Ogsaa med hensyn til tapet paa A/S Alliance import & Export Co. Ltd. er man enig med byretten i dens resultat og i det vesentlige i dens begrunnelse.
Byrettens dom vil efter dette være at stadfeste. Sakens omkostninger for Høiesterett finnes efter omstendighetene at burde opheves.
Dommer Rivertz anser de to av Høiesterett under 25 august 1931 avsagte dommer vedkommende Christiania Glasmagasin (Rt-1931-731 ff.) avgjørende ogsaa for nærværende sak, idet saksforholdet i denne frembyr saa stor likhet med det som forelaa i førstnevnte saker, at der ikke kan skjønnes at være grunn til at undergi tilfellene en forskjellig rettslig bedømmelse. Med denne begrunnelse slutter jeg mig til flertallets resultat.
Dommerne Alten og Bonnevie finner ikke at kunne slutte sig til flertallets opfatning av virksomheten som én enkelt næring eller virksomhet i den forstand hvori disse uttrykk er brukt i landsskattelovens §45. Naar det her forutsettes at en skattepliktig kan drive flere næringer eller virksomheter, er det naturlig at forstaa loven saaledes at der ikke bare siktes til deler av hans erhvervsvirksomhet som kan henføres til forskjellige næringsveier som f.eks. jordbruk, skogbruk, industri eller handel, men ogsaa til virksomheter innenfor samme næringsvei som paa grunn av tilknytning til fast eiendom eller anlegg eller av andre grunner har en saadan selvstendighet at de kan sies at utgjøre særskilte bedrifter eller økonomiske enheter. Union Co.s virksomhet i Solum, som denne sak gjelder, er knyttet til vannkraftanlegget og fabrikkene ved Skottfoss bruk, som efter de foreliggende oplysninger maa ansees for en i teknisk og økonomisk henseende selvstendig bedrift. At selskapet som innehaver av denne bedrift av forretningsmessige hensyn driver lignende eller supplerende virksomheter i andre kommuner, og spesielt at en del av den cellulose som trenges til papirfabrikasjon ved Skotfoss bruk leveres fra selskapets fabrikk i Skien, kan ikke opheve den selvstendighet bedriften som saadan har. Under disse omstendigheter antar vi, at selskapet ikke forsaavidt angaar kommuneskatten kan kreve fradrag i inntekten av virksomheten i Solum for tap lidt ved virksomhet i andre kommuner. Jfr. mindretallets votum i de av flertallet citerte saker i Rt-1931-731 flg.
Efter det resultat vi saaledes er kommet til med hensyn til hovedspørsmaalet i saken, maa fradrag nektes for tapet paa Alliance allerede av den grunn at tapet ikke vedkommer virksomheten i Solum. Kommunens øvrige innsigelser mot fradraget, er det da unødvendig for oss at gaa inn paa.
Vi stemmer efter dette for at Solum kommunes paastand tas til følge i begge poster.
Domsslutning:
Byrettens dom stadfestes. Saksomkostninger for Høiesterett tilkjennes ikke.
Side:580
Av Riksskattestyrets kjennelse:
- - - Foruten de i forannevnte kjennelser behandlede spørsmaal er der reist følgende nye ved ligningen i Oslo: 1. Selskapet hadde ved ligningen for 1924/25 ført til utgift kr. 775.000 som tap ved garanti for «Alliance Export og Import Co. Ltd.» Union Co. hadde vaaren 1918 erhvervet aktiemajoriteten i dette selskap med det formaal først og fremst at formidle avsetningen av Union Co. og samarbeidende selskapers produkter, dernest saavidt mulig at skaffe sig fortjeneste ved eksport av andre produkter navnlig treforedlingsprodukter og ved importhandel avpasset efter forholdene ved de forskjellige utenlandske filialkontorer. Union Co.s tap paa Alliance bestaar i de overtatte aktier som kostet omkring 5 millioner og dels i garanti for Alliances bankgjeld. Til dekning av dette garantiansvar blev i regnskapet for 1921 avsatt 5 millioner samtidig som verdien av aktiene blev helt avskrevet. Ved ligningen for 1924/25 paastod Solum og Skien prinsipalt at tapet ikke var tap i næring, subsidiært at tapet allerede var lidt i 1921 ved overtagelse av Alliances gjeld og følgelig ikke kunde komme til fradrag i 1923. Riksskattestyret erklærte sig uenig i denne opfatning «at garantiansvaret blev overtatt som Unions egen gjeld var bare en omformning av ansvaret. Union fikk til gjengjeld et refusjonskrav paa Alliance, og tapet var ikke effektivt før det efterhaanden viste sig hvor meget der ikke vilde bli dekning for. Man antar ogsaa at ligningsvesenet efter §40 (50) maa respektere en forretningsmessig regnskapsført avskrivning. Der kunde dog gjøres den innvending at en del av disse tap er omprosedert og ikke kan avskrives før endelig dom, men Riksskattestyret finner dog ikke grunn til at paaby nogen endring.» Selskapet har i sitt regnskap for 1925 avskrevet kr. 750.000, men Oslo uttaler i skrivelse av 28 september 1926: «Ligningsraadet besluttet at nekte fortsatt porsjonering av avskrivning paa A/S Alliance ved overførsel fra det i 1921 avsatte fond, oprinnelig 5 millioner. Man har hatt grunn til at tro at det allerede i 1923 var paa det rene at tapet paa Alliance vilde overstige de avsatte 5 millioner, og at det hele fond som følge derav burde ha vært anvendt til avskrivning allerede pr. 31 desember 1923. Gjennem bokeftersyn er det enn videre konstatert at Alliances konto pr. 1 januar 1926 beløp sig til kr. 2.005.480, mens rest paa nevnte avskrivningsfond kun var kr. 830.711. I henhold til ligningsraadets beslutning er underskuddet i Oslo derfor øket med hele det sistnevnte beløp.» Selskapet uttalte i skrivelse av 25 august 1926: «Spørsmaalet er uten aktuell betydning for ligningen i Oslo iaar, hvor der iallefall blir underskudd, men det har betydning for fordelingen av underskudd paa de kommuner hvor ligningen 1926/27 viser overskudd. Vi anser det som hevet over tvil at vaart styres skjønn i et spørsmaal av denne art er bindende for ligningsmyndighetene, hvorfor vi hevder at kun det i regnskapene avskrevne beløp skal komme til fradrag ved ligningen for 1926-27. Den resterende del av beløpet vil bli avskrevet efterhvert som vaart styre finner tapet konstatert. Paa denne maate har jo saken vært behandlet i de foregaaende aar, og av de interesserte kommuner er det kun Solum som har protestert mot fremgangsmaaten.» Oslo ligningsvesen godkjenner tapet paa Alliance som en driftsutgift, men mener at det allerede i 1923 var paa det rene at tapet vilde bli større enn det avsatte fond, og at derfor resten av fondet straks bør anvendes til avskrivning. Avsetningen av de 5 millioner blev foretatt i 1921 ved overførsel
Side:581
fra kapitalkonto, og avskrivningene er ikke kommet paa de enkelte aars gevinst- og tapskonto, men bare paa status.
Riksskattestyret antar at tap maa komme til fradrag i det aar da det konstateres at tapet er lidt. I dette tilfelle er der oplyst at selskapets regresskrav for det for Alliance overtatte ansvar vesentlig er avhengig av utfallet av en del verserende processer der tildels gjelder betydelige beløp. Om utfallet av disse saker er det vanskelig allerede nu at ha nogen bestemt mening, idet den viktigste av dem ennu ikke er paadømt i første instans. Riksskattestyret finner at man under disse omstendigheter maa respektere skattyderens forretningsmessige skjønn. Smlg. høiesterettsdom 16 september 1921 hvor justitiarius Scheel uttaler (angaaende amortisering av driftsmidler): «naar et selskap avskriver jevnt efter almindelig anerkjente grunnsetninger, har det rettskrav med hjemmel av skatteloven paa at denne fremgangsmaate skal respekteres av ligningsmyndighetene.» Oslo ligningsmyndigheter maatte i tilfelle ha godtgjort eller sannsynliggjort at tapet pr. 1 januar 1926 paa Alliance var minst 5 millioner. - - - M. Hansen. K. Taralldset. Joh. Caroliussen. N. Rygg. N. Hjelmtveit.
Av byrettens dom:
A/S Union (Union Co.) driver blandt annet Skotfoss bruk i Solum kommune og Union Bruk i Skien. Selskapet har kontor i Oslo. Under 4 mars 1925 avsa Riksskattestyret saadan kjennelse angaaende fremgangsmaate for beregning og fordeling av selskapets inntekt ved skatteligningen 1924/25: «A/S Union (Union Co.) skal for 1924/25 i nedennevnte distrikter lignes efter saadan aarsinntekt i inntektsaaret 1923, hvorefter gjennemsnittsligning foretas i de distrikter, hvor betingelsene derfor er tilstede. Efter gjennemsnittsberegningen fordeles underskudd forholdsvis paa alle de distrikter hvor der er overskudd. ...». Solum kommune har i henhold til landsskattelovens §125 innbragt denne kjennelse her for retten. Der henvises til den samtidig hermed paadømte sak nr. 1219/1925.
Angaaende A/S Unions ligning for 1925/26 er der av Riksskattestyret under 29 september 1925 avsagt saadan kjennelse: «A/S Union (Union Co.) skal i de forskjellige distrikter, hvori selskapet er skattepliktig skattelignes for 1925/26 efter de i Riksskattestyrets kjennelse av 4 mars 1925 vedkommende samme selskap angivne prinsipper.» Ogsaa dense kjennelse er av Solum kommune innbragt her for retten. Der henvises til den samtidig hermed paadømte sak nr. 410/1926.
Angaaende A/S Unions ligning for 1926/27 er der av Riksskattestyret under 25 februar 1927 avsagt saadan kjennelse:
«Ved A/S Union's (Union Co.) inntektsligning for 1926/27 maa i vedkommende distrikter iakttas følgende: 1. - - - 2. - - - 3. - - - 4. Selskapets virksomhet betraktes som en næring, og underskudd (i tilfelle efter gjennemsnittsligning) i et distrikt fordeles paa de distrikter, hvor der er overskudd (i tilfelle efter gjennemsnittsligning). 5. - - - 6. Tap paa A/S Alliance Import & Export Co. føres til utgift med kr. 750.000....»
Denne kjennelse har Solum kommune som mottok meddelelse om kjennelsen 7 mars 1927 i medhold av landsskattelovens §125 innbragt her for retten ved stevning av 28 juni 1927. A/S Union og de interesserte kommuner er varslet om søksmaalet.
Solum kommune har nedlagt saadan endelig paastasd: «1. - - -
Side:582
2. - - - 3 - - - 4. At underskudd som A/S Union (Union Co.) har for enkelte av sine virksomheter eller bedrifter analogisk med reglene for overskudd fordeles med 8/10 i tilvirkningskommunen, 1/10 i lager- og 1/10 i kontorkommunen, uten adgang til ytterligere fordeling av underskudd paa bedrifter eller virksomheter som har overskudd. 5. At ved ligningen av A/S Union (Union Co.) for skatteaaret 1926/27 blir inntekten at forhøie (eventuelt tapet at redusere) med kr. 750.000 motsvarende det paa forbindelsen med A/S Alliance Import & Export Co. Ltd. som tap i 1925 avskrevne beløp, idet det kun er adgang til at avskrive til enhver tid lidte (deciderte) tap. 6. - - - 7. - - -».
Med hensyn til post 2 og 4 i citantens paastand, som svarer til henholdsvis post 3 og 4 i den paastand citanten har nedlagt i den samtidig hermed paadømte sak nr. 1219/25, henvises til premissene til denne. Der er der angaaende disse poster anført: - - - Mot post 3 i citantens paastand har Riksskattestyret eller intervenienten ikke fremsatt nogen innsigelse. Dette gjelder ogsaa saavidt skjønnes post 4 i citantens paastand, forsaavidt der uttales at underskudd som A/S Union har for enkelte av sine virksomheter eller bedrifter analogisk med regelen for overskudd skal fordeles med 8/10 i tilvirkningskommunen, 1/10 i lagerkommunen og 1/10 i kontorkommunen. Denne del av post 4 og post 3 i citantens paastand antas efter dette at maatte tas tilfølge. Naar det derimot i post 4 i citantens paastand anføres, at ytterligere fordeling av underskudd ved enkelte av A/S Unions bedrifter ikke kan fordeles paa A/S Unions bedrifter i andre distrikter, hvor der er overskudd, har Riksskattestyret paastaatt sin kjennelse stadfestet, og hertil har A/S Union sluttet sig. Riksskattestyret og A/S Union mener, at naar et selskap saaledes som A/S Union har bedrifter i flere kommuner, og disse enten driver samme slags tilvirkning eller den ene leverer halvferdige produkter til den annen eller er en hjelpevirksomhet for den annen, maa dette ansees som én næring og skattyderen maa da ha rett til fordeling av underskudd efter landsskattelovens §45. jfr. Riksskattestyrets skrivelse til advokat Bugge av 4 september 1925, 2 ad 4. Citanten mener at en saadan fordeling vilde stride mot skattelovens regler om den stedbunne beskatning. Jeg antar at det her ikke er direkte anvendelse for bestemmelsen i skattelovens §45, 1ste ledd. A/S Unions virksomhet utgjør én næring, og der forekommer ikke her «andre næringer eller inntektskilder.» Forøvrig oprettholder §45, 1ste ledd, prinsippet i §18 om den stedbunne beskatning. Jeg antar imidlertid at citanten outrerer skattelovens bestemmelser om den stedbunne beskatning. Naar de bedrifter skatteyderen har i forskjellige kommuner staar i saadan forbindelse med hverandre, at de er ledd av én og samme virksomhet eller næring, antas det ikke at de kommuner hvori de enkelte ledd av denne virksomhet drives, blir berettiget til at beskatte skatteyderen paa grunnlag av de tallmessige resultater av de enkelte ledd i virksomheten. Det antas, at bedriftens regnskap her maa opgjøres underett, og at underskudd som ikke kan likvideres i overskudd i samme kommune pro rata, kan utlignes paa de kommuner, hvor virksomheten har gitt overskudd, saaledes som i Riksskattestyrets kjennelse bestemt. Et annet resultat vil saavidt skjønnes paa den ene side være ubillig overfor skatteyderen og paa den annen side gi den enkelte kommune en uberettiget fordel.» - - -
Angaaende post 5 i citantens paastand, henvises foruten til hvad der om dette punkt er anført i de samtidig hermed paadømte saker 1219/1925
Side:583
og 410/1926 mellem de samme parter, til følgende uttalelse av Riksskattestyret i kjennelsen av 25 februar 1927: «Riksskattestyret antar at tap man komme til fradrag i det aar da det konstateres at tapet er lidt. I dette tilfelle er det oplyst, at selskapets regresskrav for det for Alliance overtatte ansvar vesentlig er avhengig av utfallet av de verserende processer der tildels gjelder betydelig beløp. Om utfallet av disse saker er det vanskelig allerede nu at ha nogen bestemt mening, idet den viktigste av dem ennu ikke er paadømt i første instans. Riksskaftestyret finner at man under disse omstendigheter maa respektere skatteyderens forretningsmessige skjønn. Sammenlign høiesterettsdom 16 september 1921, hvor justitiarius Scheel uttaler (angaaende amortisering av driftsmidler): «Naar et selskap avskriver jevnt efter almindelig anerkjente grunnsetninger, har det rettskrav med hjemmel av skatteloven paa at denne fremgangsmaate skal respekteres av ligningsmyndighetene.» Efter revisors beregninger over de deciderte tap for A/S Union ved forbindelsen med Alliance og over A/S Unions avskrivninger i den anledning, utgjør A/S Unions deciderte tap pr. 31 desember 1925 kr. 1.580.132, mens der i tiden 1921 til 31 desember 1925 av de avsatte 5 millioner kroner er avskrevet ialt kr. 4.773.479. Revisor har uttalt: «Det sees at avskrivningen er betydelig større enn de som decidert anførte tap. Dette maa ansees forretningsmessig riktig, ja det vilde ha vært forretningsmessig uforsvarlig ikke at foreta saadanne forhaandsavskrivninger av omdisputerte beløp.» Der antas efter det foreliggende ikke at kunne reises nogen innvending mot at tap paa A/S Alliance i 1925 føres til utgift med 750.000 kroner. - - - F. Jebe.
Enig i det vesentlige og i resultatet.
Theodor Petersen. And. Færden.