Rt-1936-390

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	1936-05-16
Publisert:	Rt-1936-390
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	L.nr. 113/1 s.a.
Parter:	Fru Henriette Grieg (advokat Otto Roll) mot Finansdepartementet (regjeringsadvokaten).
Forfatter:	Alten, Bonnevie, Andersen, Aars, Boye, Hanssen, Paulsen, Larssen, Motzfeldt, Backer, Lie, Næss, Klæstad, Evensen, Broch, Dahl, Rivertz, Schjelderup, justitiarius Berg
Lovhenvisninger:	Byskatteloven (1911) §117, §38d, Firmaloven (1890), Skatteloven (1911) §43, §36, §37, §39, Plenumsloven (1926) §1, §4

Om saksforholdet henvises til Bergens byretts dom av 17 november 1933. Staten ved det Kgl. Finansdepartement blev frifunnet for fru Henriette Griegs krav. Saksomkostninger blev ikke tilkjent.

Fru Grieg anker over rettsanvendelsen. Hun mener at de tap paa skibsaksjer som saken gjelder gaar inn under byskattelovens §38d, fordi tapene er lidt i næring eller forretningsforetagende. Hennes paastand er: «Staten kjennes uberettiget til at iligne konsul Joachim Grieg - eller nu hans enke, fru Henriette Grieg - inntektsskatt for inntektsaarene 1926 og 1927, saaledes som skjedd ved efterligning ved overligningsnevnden 2 juni 1932. 2. Staten dømmes til at betale saksomkostningene til fru Henriette Grieg for byretten og for Høiesterett.»

Motparten, Det Kgl. Finans- og Tolldepartement, har erklært motanke, da det mener at saken for budgettaaret 1927/28 burde ha vært avvist fra byretten som rettskraftig avgjort ved Høiesteretts dom av 9 april 1932 ( Rt-1932-328). Motanken gjelder ogsaa omkostningene.

Departementet har nedlagt saadan paastand: «Prinsipalt: At saken avvises, forsaavidt angaar aaret 1927/28 og at byrettens dom iøvrig stadfestes. Subsidiært: At by rettens dom stadfestes. I begge tilfelle: At den ankende part tilpliktes at betale sakens omkostninger for byretten og for Høiesterett, herunder salær til regjeringsadvokaten.»

Saken er i henhold til lov av 25 juni 1926 §1 og §4 overført til den samlede Høiesterett.

Side:391

Høiesterett finner enstemmig at avvisningspaastanden ikke kan tas til følge. Det er visstnok saa at saken, forsaavidt angaar budgettaaret 1927/28 gjelder det samme skatteforhold som den paaberopte høiesterettsdom. Men saken var dengang anlagt av Finansdepartementet mot formannen i Bergens overligningsnevnd, og Joachim Grieg var bare varslet i henhold til byskattelovens §117. Da Grieg saaledes ikke var stevnt som part og heller ikke i saken optraadte som part, har dommen ikke rettskraft i forhold til ham eller nu hans enke.

Hvad sakens realitet angaar er Høiesterett kommet til samme resultat som mindretallet i den forrige sak.

Dommerne Alten, Bonnevie, Andersen, Aars, Boye, Hansen, Paulsen, Larssen, Motzfeldt og Backer kan i det vesentlige tiltrede dette mindretalls begrunnelse og skal i tilslutning hertil bemerke:

Efter den almindelige bestemmelse i byskattelovens §36 skal til inntekt regnes bl.a. enhver fordel som er innvunnet ved kapital, arbeide eller virksomhet, og efter §38d skal der i bruttoinntekten gjøres fradrag for ethvert tap i næring eller forretningsforetagender. Det har alltid vært paa det rene at gevinst og tap ved avhendelse av aksjer og andre verdipapirer skal tas i betraktning efter disse bestemmelser forsaavidt erhvervelsen og avhendelsen gaar inn under skatteyderens næring. Forutsetningsvis kom dette til uttrykk i §37, som inneholder forskjellige særregler til supplering av §36 og i sin oprinnelige avfatning i 2net ledd bestemte at gevinst ved avhendelse av bl.a. verdipapirer skulde regnes for inntekt hvis de var erhvervet for at avhendes med fordel, «selv om avhendelsen ikke inngaar under vedkommendes næring»; jfr. om tap §39. Særreglene i §37 er senere flere ganger forandret. Ved en lov av 11 mars 1916 §3 blev der gitt midlertidige tilleggsbestemmelser for at opfange spekulasjonsgevinstene paa aksjer og skibsparter under krigen. Derefter blev særbestemmelsen i §37, 2net ledd, ved en lov av 3 mai 1918 utvidet til ogsaa at omfatte gevinst ved avhendelse av verdipapirer som var erhvervet paa annen maate enn ved arv eller gave i de siste fem aar før avhendelsen eller «i anledning av næring eller forretningsforetagende». Ved det siste alternativ, som forøvrig særlig synes at ha tatt sikte paa faste eiendommer, har man villet faa med avhendelser som ikke gikk inn under skattyderens næring, selv om formuesgjenstandene ikke var erhvervet i spekulasjonsøiemed eller innenfor fem aars fristen; se tillegg til dok. nr. 48 for 1917 side 13-16, som Finansdepartementet henholdt sig til i proposisjonen. Da konjunkturene senere slog om blev verdipapirer ved lov av 22 februar 1921 helt undtatt fra de særlige bestemmelser i byskattelovens §37 av hensyn til fradragsregelen i §39. Forholdet er nu det at gevinst og tap ved avhendelse av verdipapirer som er innkjøpt i spekulasjonsøiemed overhodet ikke kommer i betraktning ved inntektsansettelsen. Med hensyn til gevinst og tap ved avhendelse av verdipapirer som gaar inn under skatteyderens

Side:392

næring, gjelder derimot fremdeles de almindelige regler i §36 og §38d, som ikke paa noget tidspunkt har vært berørt av forandringene i §37 uten forsaavidt som særreglene i denne paragraf, saa lenge de gjaldt, i stor utstrekning gjorde det overflødig at anvende lovens almindelige bestemmelser. I denne forbindelse kan der henvises til en uttalelse av Finansdepartementet i St. prp. nr. 122 for 1922 side 2, hvor det om byskattelovens §37 og den tilsvarende §43 i landsskatteloven an føres: «Reglene i disse paragrafer omfatter imidlertid ikke salgsgevinster der faller inn under næring, saaledes heller ikke f.eks. bankers og forsikringsselskapers gevinst ved salg av verdi papirer der er anskaffet og besiddes i næringsøiemed.» Jfr. ogsaa Høiesteretts dom i Rt-1918-II 226, hvor det side 228 presiseres av førstvoterende at §37 ikke vedkommer skattyderens næringsinntekt.

Det avgjørende spørsmaal i saken er efter dette om det har inngaatt under firmaet Joachim Grieg & Co.s næring at erhverve og avhende de aksjer som saken gjelder. Dette spørsmaal finner vi at maatte besvare bekreftende.

Allerede i den forrige sak var der fremlagt en rekke erklæringer som gikk ut paa at erhvervelse av aksjer og parter i skibsselskaper i det øiemed at sikre sig forretningsforbindelser er blitt et regelmessig ledd i skibsmeglernæringen saaledes som denne virksomhet nu drives. I denne sak er der fremlagt ytterligere erklæringer fra skibsredere og skibsmeglere i samme retning, saaledes at det maa sies at være godtgjort at denslags aksjeerhvervelser er en naturlig bestanddel av driften av en skibsmeglerforretning. I enkelte erklæringer sies det endog at de er nødvendige hvis der skal kunne drives skibsmeglerforretning i litt større stil. Dette stemmer ogsaa med hvad Høiesterett har antatt i to tidligere dommer om beskatning av skibsmeglere; se Rt-1927-892 flg., særlig side 893, og Rt-1931-441 flg., særlig side 442. Den juridiske avgrensning av begrepet meglervirksomhet har sin betydning i forhold til andre former for mellemmannsvirksomhet, fullmakts- og kommisjonsforhold. Men i livet maa megleren drive sin virksomhet paa en slik maate at han faar anledning til at utføre meglerforretninger, og dertil kreves at han skaffer sig de nødvendige forbindelser, selv om han derved i sin næring kommer utenfor rammen av den egentlige meglervirksomhet i juridisk forstand.

Som fremholdt av mindretallet i den forrige sak, er imidlertid hovedspørsmaalet hvorledes skattyderen selv har drevet sin næring, d. v. s. sin regelmessige og stadige erhvervsvirksomhet. Det er nu oplyst at aksjene baade er erhvervet og solgt av firmaet Joachim Grieg & Co., og der er fremlagt opgaver som viser at der i aarene 1890-1930 er innkjøpt aksjer og parter i skib for i alt 14 millioner kroner. Firmaet har ikke hatt nogen interesse av at kjøpe aksjer i det aapne marked, men aksjene har vært tegnet ved nybygning og innkjøp av skib for derved at skaffe firmaet preferanse paa meglerforretningen for skibene. Saasnart dette er opnaadd, har firmaet i størst mulig

Side:393

utstrekning søkt at skille sig ved aksjene ofte før de var innbetalt, for derved at faa ledig kapital til nye investeringer i samme øiemed. Firmaet har fulgt med og har maattet følge med ved aksjetegning i onde som i gode tider og har ogsaa fortsatt med det under nedgangen efter krigen, mens den almindelige kapital har søkt at trekke sig ut av skibsfarten. Det er tydelig at det ikke har gjeldt vanlig kapitalanbringelse,og den vesentligste del av firmaets inntekter har efter de foreliggende oplysninger vært de meglerkommisjoner som det opnaadde ved hjelp av aksjetegningene, ikke utbyttet av aksjene. Det kan under disse omstendigheter ikke være tvilsomt at erhvervelse og salg av skibsaksjer har vært en endog meget vesentlig del av firmaet Grieg & Co.s næring og saa at si har dannet grunnlaget for hele dets meglervirksomhet. At firmaanmeldelsen ikke inneholder noget om kjøp og salg av skibsaksjer, og de følger som dette muligens kunde ha hatt efter firmaloven, som forøvrig bare foreskriver angivelse av forretningens almindelige beskaffenhet, er i denne henseende uten betydning.

De skibsaksjer hvis avhendelse i aarene 1926 og 1927 har bragt firmaet tap, staar ikke i nogen særstilling. Følgen av at erhvervelsen og avhendelsen inngaar under firmaets næring, blir da at tapet kan kreves fratrukket ved beregningen av den skattbare inntekt efter byskattelovens §38d.

Det tilføies at Høiesteretts praksis i saker av denne art ikke har vært helt sikker, men dog overveiende stemmer med vaar opfatning.

Den ankende parts paa stand vil efter det anførte bli tatt til følge, dog saaledes at saksomkostninger efter omstendighetene ikke tilkjennes.

Dommer Lie tiltreder hvad dommerne Alten m.fl. har anført, men finner grunn til at gjøre nogen tilleggsbemerkninger.

Det kan vel være tvilsomt om det forholder sig saa at alle de aksjeerhvervelser som det er tale om, har hatt som eneste motiv eller som hovedmotiv at skaffe forbindelser for Joachim Grieg & Co.s skibsmeglernæring. Det synes ikke at kunne være utelukket at erhvervelsene til dels er foretatt for sin egen skyld, om enn nok ogsaa med tanke paa at skaffe forbindelser. Imidlertid maa man visstnok efter prosedyren gaa ut fra at erhvervelsene i alle tilfelle skal behandles ens, nemlig som foretatt av hensyn til skibsmeglernæringens fremme. Spørsmaalet om hvorledes forholdet egentlig er i denne henseende, tillegger jeg forøvrig mindre betydning i realiteten, da de erhvervelser som kanskje lier maatte staa i en særstilling, i ethvert fall, saavidt jeg skjønner, under de foreliggende omstendigheter vilde være ledd i en selvstendig næring, nemlig en næring bestaaende i kjøp og salg av aksjer, ved siden av skibsmeglernæringen.

Jeg har vært inne paa den betraktning at erhvervelsene til tross for sin forbindelse med skibsmeglernæringen rettest burde ansees som foretatt ikke i denne næring, men i anledning av

Side:394

den. Paa denne maate opfattes forholdet av mindretallet i nærværende sak. Mindretallet bygger sin opfatning paa at erhvervelsene ikke er forføininger som særpreger eller er typisk for en skibsmeglernæring. Men dette kan efter min mening i ethvert fall ikke tillegges nogen betydning. Jeg er ogsaa forsaavidt enig med flertallet. Derimot har det voldt mig tvil om erhvervelsene kan sies at staa i en saa umiddelbar forbindelse med inntektserhvervelsen i næringen, uten forøvrig at ha nogen selvstendig betydning, at utlegg eller tap i anledning av dem bør betraktes som «tap i næring» (byskattelovens §38d) eller som «paadratt til inntektens erhvervelse» (samme paragraf i begynnelsen). Man kunde spørre om ikke erhvervelsene er av mere generell, forberedende art og dessuten gir plass for at tjene ogsaa andre av erhververens interesser enn fremme av den konkrete skibsmeglernæring, og om det ikke derfor vilde være riktigere at stille dem i klasse med f.eks. utdannelsesomkostninger, utgifter til selskapelighet motivert av hensyn til næringens renommé, veldedighetsgaver med samme motiv og lignende utgifter, som ogsaa særlig under vanskelige konkurranseforhold kan ha betydning for en tilfredsstillende drift av en næring, men ikke begrunner fradrag ved inntektsansettelsen. Jeg tror dog at det er overveiende grunn til ikke at behandle erhvervelsene saaledes. De har til opgave at skaffe forbindelser som kontraktsmessig sikrer eller gir fortrinsrett til konkrete forretninger, som man maatte regne med vil de gaa til andre hvis ikke erhvervelsene fant sted. Paa grunn av forholdene maa erhvervelsene isolert sett ansees som byrder for næringens innehaver. Og rettsforholdet til aksjene er bare beregnet paa midlertidighet, i det hensynet til skibsmeglernæringen krever at aksjene selges igjen snarest mulig efterat erhvervelsene har gjort sin tjeneste, nemlig for at gi plass for nye erhvervelser i samme øiemed.

Til slutt vil jeg nevne at sakens avgjørelse har staatt tvilsom for mig ogsaa av den grunn at utlegg og tap som de det her dreier sig om er av meget ekstraordinær art og ialfall for størstedelen først er kommet til efterat formuleringen av skattelovens bestemmelser om fradrag for utgifter «paadratt til inntektens erhvervelse» allerede forelaa. De skyldes en samfundsmessig sett forkastelig eller betenkelig uskikk, som nogen av de forretningsdrivende har begynt med og andre efterhaanden er blitt nødt til at følge. Det kan neppe ha ligget innenfor lovgivernes tanke at det skulde kunne bli spørsmaal om fradrag for den slags utgifter. Og uten nødvendighet maa man ikke ved fortolkningen av en skattelovbestemmelse tilgodese og lette utbredelsen av en slik uskikk. Men efter den formulering bestemmelsene har faatt kan domstolene visstnok ikke ha adgang til lier at opstille nogen begrensninger, saa ønskelige de enn maatte være. Dette maa efter min mening i tilfelle skje ved ny lov.

Dommerne Næss, Klæstad, Evensen, Broch, Dahl, Rivertz, Schjelderup og justitiarius Berg er enig med flertallet i den

Side:395

forrige sak - Rt-1932-328 - og voterer for stadfestelse av byrettens dom. Vi henviser til flertallsbegrunnelsen i dommen av 1932 og skal tilføie:

Efter de oprinnelige skattelover av 1911 kom vinning og tap paa verdipapirer kun i betraktning ved inntektsansettelsen 1) naar erhvervelsen gikk inn under skattyderens næring eller 2) naar verdipapirene maatte antas erhvervet for at avhendes med fordel. Disse regler blev senere supplert dels for at avskjære bevisvanskeligheter, dels for at utvide beskatningen. Først ved loven av 11 mars 1916 som bestemte at vinning og tap ved salg av aksjer innkjøpt efter 1 august 1914 og solgt efter lovens ikrafttreden alltid blir at ta i betraktning, og senere - ved siden av loven av 1916 - ved lov av 3 mai 1918 som blandt annet foreskrev: «gevinst ved avhendelse av faste eiendommer, verdipapirer eller andre formuesgjenstander regnes som inntekt for avhenderen, naar de er erhvervet av ham paa annen maate enn ved arv eller gave i løpet av de siste 5 aar før avhendelse finner sted eller avtale derom treffes. Det samme gjelder, naar de maa antas erhvervet av selgeren for at avhendes med fordel eller naar de er erhvervet av ham i anledning av næring eller forretningsforetagende».

Saa kom loven av 22 februar 1921 som ophevet den tidligere adgang til inntektsbeskatningen ved avhendelse av verdipapirer, med mindre erhvervelsen gaar inn under vedkommendes næring. For fremtiden blev det altsaa uten betydning for inntektsansettelsen, om skattyderen erhverver verdipapirer i anledning av sin næring, hvis ikke næringen selv omfatter saadant erhverv.

Den ankende part hevder ikke at det ligger innenfor formaalet for firmaet Joachim Grieg & Co.s erhvervsvirksomhet at drive kjøp og salg av verdipapirer som særskilt næring. Men det hevdes at omhandlede aksjeerhvervelser har vært - og er - et saa naturlig, for ikke at si nødvendig middel til fremme av firmaets virksomhet som skibsmegler, at aksjeerhvervelsene av den grunn er blitt en integrerende del i firmaets skibsmeglernæring. Det forhold at en næringsdrivende tegner eller erhverver aksjer i annen næringsvirksomhet til fremme av sin egen næringsvirksomhet er imidlertid ikke mere typisk for skibsmeglernærjngen eller for Joachim Grieg & Co. enn for mange andre næringsgrener. Den herskende konkurranse har ogsaa paa en rekke andre felter fort det med sig at tegning eller erhvervelse av aksjer i annen virksomhet er blitt et gjengs middel til at skaffe sig forbindelser, og et ofte nødvendig middel for at kunne oparbeide eller drive en forretning i større omfang. Se i denne forbindelse Rt-1920-49. Det kan ikke skjønnes at dette forhold i sig selv er tilstrekkelig til at bringe aksjeerhvervelsene inn under vedkommendes næring. Motivet for transaksjonene fører ikke lenger enn til at karakterisere aksjeerhvervet som foretatt i anledning av næringen, ikke til at betrakte dem som foretatt i næringen i skatterettslig henseende. Men er ikke det nevnte motiv i sig selv tilstrekkelig til

Side:396

at bringe aksjeerhvervelser som omhandlet inn under vedkommendes næring i skatterettslig henseende kan det ikke innsees at det for spørsmaalets løsning kan være av nogen betydning i hvilket omfang den enkelte skattyder tegner eller erhverver aksjer i annen virksomhet. Det skatterettslige formaal med loven av 1921 hvorefter aksjeerhverv som hovedregel er unddradd inntektsbeskatningen tilsier at spørsmaalet om hvad der gaar inn under begrepet næring i relasjon til verdipapirer løses efter generelle synsmaater. En individuell bedømmelse, hvorefter foruten motivet ogsaa omfanget av aksjeerhvervene skal være bestemmende, kan rent ligningsteknisk sett heller ikke være heldig, og vil lett føre til mere eller mindre vilkaarlig og uensartet behandling i de forskjellige ligningskretser.

Under prosedyren for Høiesterett har den ankende part subsidiært gjort gjeldende at firmaet paa grunn av aksjeerhvervelsenes omfang til enhver tid likefrem maa kunne sies at ha drevet skibsrederi som næring ved siden av skibsmeglernæringen. Heller ikke for denne betraktning finnes det imidlertid at være holdepunkt.

Hvad domspraksis angaar, maa en ha for øie at der ikke kan legges avgjørende vekt paa dommer som refererer sig til den rettstilstand som gjaldt før lovendringen av 1921. Og særlig gjelder dette dommer, hvor selve skatteplikten i og for sig har vært uomtvistet, men spørsmaalet alene har vært, om beskatningen skulde skje i bopelkommunen eller kontorkommunen.

Domsslutning:

Bergens overligningsnevnds efterligning den 2 juni 1932 av konsul Joachim Grieg for skatteaarene 1927/28 og 1928/29 opheves. Saksomkostninger tilkjennes ikke.