Rt-1965-1094

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	1965-11-06
Publisert:	Rt-1965-1094
Stikkord:	(Thora Nielsen-dommen), Skatterett, Gevinstbeskatning, Direkteanke
Sammendrag:	Saken gjaldt spørsmål om gevinstbeskatning for eierandeler i et buss-selskap i forbindelse med skifte.
Saksgang:	Høyesterett HR-1965-124, L.nr. 124/1965
Parter:	Moss kommune (advokat Vincent Galtung - til prøve) mot [A-kvinne] (høyesterettsadvokat Jack Holm Lie)
Forfatter:	Hiorthøy, Ryssdal, Rode, Gaarder, Wold
Lovhenvisninger:	Byskatteloven (1911) §37, §38, §39, §35, Uskifteloven (1927) §12, §7

Dommer Hiorthøy: Thora Nielsen, Moss, ble ved ligningen for 1961 inntektslignet for gevinst ved avhendelse av 27 1/2 andeler i det ansvarlige selskap Moss og Omland Bilruter. Andelene hadde tilhørt hennes og hennes i 1958 avdøde ektefelles fellesbo, men var på skifte, sluttet 19. mai 1961, mellom gjenlevende i uskifte og hennes to barn fordelt slik at enken beholdt 6.064 av uskifteboets samlede andeler, mens hver av barna fikk 10.718.

Ved rettsforlik av 27. februar 1961 var det truffet en ordning med hensyn til utløsning av familien Nielsens interesser i bilselskapet, og ligningsmyndighetene fant at dette gav grunnlag for gevinstbeskatning av samtlige fellesboets andeler på Thora Nielsens hånd, idet forliket ble ansett for å innebære en avhendelse av andelene som i tid lå forut for gjennomføringen av skiftet. (Hun ble beskattet fullt ut for en halvpart av gevinsten, mens beskatningen av den annen halvpart var begrenset til verdistigningen etter mannens død.) Thora Nielsen mente at hun bare var skattepliktig av gevinst vedkommende de 6.064 andeler som tilfalt henne på skiftet, og gjorde dessuten krav på ytterligere betinget skattefritaking, nemlig for en anpart av utløsningssummen vedkommende et reservedelslager som hun hevdet var å anse som betydelige driftsmidler i skattelovens forstand.

Hun påklaget ligningen, men den ble for så vidt angår gevinstbeskatningen fastholdt av ligningsnemnd og overligningsnemnd, - av den siste under dissens. Kravet om ytterligere betinget skattefritaking ble ikke tatt opp av ligningsmyndighetene.

Thora Nielsen reiste etter dette ved stevning til Moss byrett av 9. desember 1963 søksmål mot kommunen med påstand om underkjennelse av ligningen samt at det ved ny ligning skulle legges til grunn at hun ved utløsning i Moss og Omland Bilruter

Side:1095

bare var skattepliktig for gevinst på 6.064 andeler. Kravet om ytterligere betinget skattefritaking ble trukket inn under behandlingen for byretten.

Moss byrett - dommerfullmektigen - avsa dom i saken 20. november 1964 med slik domsslutning:

«1. Inntektsligningen av Thora Nielsen for 1961 underkjennes.

2. Ved ny ligning legges til grunn at Thora Nielsen

a) ved utløsning i Moss og Omland Bilruter er skattepliktig for gevinst på 6.064 andeler,

b) gis betinget skattefritakelse også for den gevinst som forholdsvis falt på hennes 6.064 andeler av det beløp på kr. 55 669,- som er ansatt for deler, rekvisita og reservedelsgummi m.v., dog med fradrag for deler som i spesifikasjonen av 30/6 1961 er angitt som «nedslitt», «defekt», «ukurant», og for «væsker, fett, oljer, lakker» oppført i spesifikasjonens side 1.

3. Moss kommune tilpliktes å erstatte Thora Nielsen hennes saksomkostninger med kr. 3500,-.»

Moss kommune har påanket byrettens dom, og Høyesteretts kjæremålsutvalg har ved beslutning av 24. februar 1965 samtykket i at anken innbringes direkte for Høyesterett.

Den ankende part har for Høyesterett nedlagt denne påstand:

«1. Moss kommune frifinnes.

2. Ankemotparten tilpliktes å betale Moss kommune saksomkostninger for byrett og Høyesterett.»

Thora Nielsen har tatt til gjenmæle i ankesaken og har nedlagt slik påstand:

«Byrettens dom stadfestes.

Fru Thora Nielsen tilkjennes saksomkostninger både for byrett og Høyesterett.»

De nærmere omstendigheter i saken og partenes tidligere anførsler fremgår av byrettens dom. Til bruk for Høyesterett er det holdt bevisopptak ved Oslo byrett 23. april 1965 med avhør av 3 vitner. Saken står i samme stilling for Høyesterett som for byretten.

Når det gjelder gevinstbeskatningen har den ankende part henvist til byskattelovens §37 fjerde ledd om gevinst ervervet ved avhendelse av forretning eller virksomhet, og fremholdt at utløsningen av fellesboets andeler i bilselskapet er en avhendelse i lovens forstand. Skatteplikt oppstod etter den ankende parts mening allerede ved rettsforliket av 27. februar 1961, jfr. voldgiftskjennelse av 26. juni s. å. som slo fast at forliket var bindende for partene. Ved rettsforliket fikk ankemotparten en fordring på en utløsningssum, fastsatt ved etterfølgende skjønn, og det er denne fordring som delvis er overført til barna ved det senere summariske skifte. Transaksjonen har for så vidt vesentlige likhetspunkter med det i Rt-1956-1070 (Eriksen-dommen) omhandlede forhold. Det kan ikke gjøre noen forskjell at det er selskapsandeler som er overdratt, idet disse bare innebar en begrenset rett, nemlig til å sitte med andelene til utløsningssummen ble betalt, og de var således nærmest en slags legitimasjon for kravet

Side:1096

på betaling. På lignende måte som i den anførte høyesterettsdom dreier det seg om en frivillig disposisjon over inntekten fra den skattepliktiges side.

Selv om man antar at rettsforliket ikke kan likestilles med en avhendelse, men bare var en avtale om fremtidig eiendomsoverføring, oppstår etter den ankende parts mening skatteplikt, nemlig i henhold til byskattelovens §37 annet ledd. Ifølge denne bestemmelse, som omfatter formuesgjenstander av enhver art, er det tilstrekkelig at det treffes avtale om avhendelse, og forholdet ligger innenfor 10-års fristen som må regnes fra stiftelsen av bilselskapet i 1953. Det er for øvrig gjort gjeldende at byskattelovens §37 fjerde ledd må tolkes på bakgrunn av annet ledd og på samme måte som denne bestemmelse må antas også å omfatte en avtale om avhendelse.

Etter den ankende parts oppfatning kan det ikke lede til noen annen skatterettslig behandling at det her gjelder formuesverdier som er overført på skifte.

Når det gjelder kravet om ytterligere betinget skattefritaking har den ankende part gjort gjeldende at de enkelte ting som til sammen utgjør reservedelslageret hver for seg ikke er betydelige og at det ikke er berettiget å betrakte dem som en enhet. Det kan nok sies at lageret som sådant er bestemt til varig bruk, men stillingen er annerledes vedkommende lagerets enkelte bestanddeler. Avgjørende må imidlertid være at lageret verken har vært eller kunne ha vært gjort til gjenstand for avskrivning, jfr. byskattelovens §39, 7. og 8. ledd sammenholdt med §38 (1) c. 1.

Ankemotparten har både angående hovedspørsmålet og det sekundære spørsmål vedkommende reservedelslageret henholdt seg til byrettens domsgrunner som i alt vesentlig anses riktige og fyldestgjørende. Med hensyn til spørsmålet om anvendelse av byskattelovens §37 annet ledd, som ikke tidligere har vært reist, innvendes at bestemmelsen er en særforskrift med sikte på å motvirke forsøk på omgåelse og at den for øvrig ikke kan antas å omfatte formuesverdier som de i saken omhandlede.

Ankemotpartens synspunkt er at voldgiftsrettens skjønn er det skattebetingende moment og at oppgjørsdagen angav betalingstidspunktet. Forut herfor har det ikke funnet sted noen avhendelse, dvs. overføring av eiendomsrett. Rettsforliket var ikke noen avhendelse, men en definitiv avtale som tok sikte på en senere endelig oppløsning; det kan for så vidt sammenlignes med en kjøpekontrakt. Familien Nielsen stod i nøyaktig samme stilling til bilselskapet før og etter 27. februar 1961. Under enhver omstendighet kan ikke transaksjonen anses for å være brakt i orden før 26. juni 1961 da voldgiftsretten traff avgjørelse om at rettsforliket var bindende.

Selv om man skulle finne at vilkåret om avhendelse er oppfylt, må ankemotparten gis medhold fordi det gjelder et skifteoppgjør som alene har gitt arvingene hånd om den farsarv som var falt i 1958.

Med hensyn til spørsmålet om betinget skattefritaking i

Side:1097

tilknytning til reservedelslageret har ankemotparten i det vesentlige henholdt seg til byrettens utførlige domsgrunner vedkommende dette punkt. Det er vist til Riksskattestyrets veiledende regler for avskrivning, forkl. anmerkning, litr. A, hvorav fremgår at det forutsettes å være adgang til avskrivning av «større beholdninger av verktøy, redskaper, modeller o. l.» Behovet for skattefritaking av hensyn til fremtidig reinvestering kan være like sterkt som hvor det gjelder egentlige driftsmidler. Som det fremgår av forskjellige uttalelser fra skattemyndighetene har man ikke i denne forbindelse tolket skatteloven strengt etter ordene.

I hovedspørsmålet, adgangen til full gevinstbeskatning, er jeg kommet til samme resultat som byretten og ser i alt vesentlig saken på samme måte.

Jeg er enig i at den overenskomst om utløsning som kom i stand ved rettsforliket av 27. februar 1961, ikke innebar at det var kommet så langt at det var foregått en avhendelse i forhold til byskattelovens §37 fjerde ledd, og jeg viser til de momenter som byretten har trukket frem til nærmere belysning av dette. Det forekommer meg at ankemotparten gir en treffende beskrivelse av forholdet når han fremholder at rettsforliket ikke var noen avhendelse, men en definitiv avtale som tok sikte på en senere endelig oppløsning. Som det fremgår av byrettens redegjørelse, var det langt frem og atskillige usikkerhetsmomenter før utløsningen ble endelig gjennomført i oktober-november 1961. Selv om spørsmålet nok kan fremby noen tvil, må jeg anta at når loven taler om «avhendelse», har den for øye overdragelse av eiendomsrett.

Spørsmålet om anvendelse av byskattelovens §37 annet ledd synes ikke å ha meldt seg for skattemyndighetene og er først tatt opp av den ankende parts prosessfullmektig under saksbehandlingen for Høyesterett. Jeg finner det ikke nødvendig å ta standpunkt til hvorvidt denne forskrift overhodet kan komme inn til supplering av regelen i fjerde ledd. Etter de opplysninger som foreligger kan jeg nemlig ikke finne at det som foregikk ved stiftelsen av bilselskapet i 1953 fyller vilkårene for et erverv i forhold til bestemmelsen i §37 annet ledd. Jeg antar etter dette at saken må avgjøres på grunnlag av §37 fjerde ledd og at bestemmelsen i annet ledd ikke kan få betydning.

Etter det resultat jeg er kommet til med hensyn til tidspunktet for avhendelsen, er det ikke nødvendig å ta standpunkt til betydningen av at overdragelsen av andelene til ankemotpartens barn har utgjort ledd i et skifteoppgjør. Partene har under ankeforhandlingen vært enige om at hvis det må antas at avhendelse i forhold til skatteloven først har funnet sted etter skiftet, bortfaller for så vidt grunnlaget for ligningen. Under disse omstendigheter er det heller ikke grunn til å gå inn på de spørsmål om en mulig omgåelse av skatteloven og om en eventuell avvikende eierfordeling av andelene, skattemessig sett, som er nærmere omhandlet i byrettens dom. Jeg finner imidlertid å burde bemerke at det ved bedømmelsen av rimeligheten av den løsning jeg

Side:1098

er kommet til, ikke kan sees bort fra at overdragelsen av andelene til arvingene innebar at de fikk utlagt den farsarv som var falt i 1958 og ikke gikk ut over dette.

Spørsmålet om hvorvidt ankemotparten har krav på ytterligere betinget skattefritak har jeg, likesom byretten, funnet temmelig tvilsomt. På grunnlag av lovens ord og ligningsmyndighetenes praksis må det utvilsomt antas at reservedelslagre for industriell eller annen virksomhet etter omstendighetene kan gi anledning til betinget skattefritaking. Som fremholdt av ankemotparten kan det foreligge et reelt og beskyttelsesverdig behov for en slik adgang. Jeg antar imidlertid at spørsmålet må avgjøres konkret under hensyn til vedkommende gjenstanders art og verdi sammenholdt med bedriftens størrelsesorden. På bakgrunn av dette har jeg, alle omstendigheter tatt i betraktning, funnet at det i det foreliggende tilfelle ikke er naturlig å innrømme slik skattefritaking.

Jeg kommer etter dette til det resultat at byrettens dom må bli å stadfeste for så vidt angår pkt. 1 og 2 a. Byrettens omkostningsavgjørelse (pkt. 3) bør likeledes stadfestes, og da anken i hovedspørsmålet ikke har ført frem, antar jeg at den ankende part også må tilsvare motparten saksomkostninger for Høyesterett.

Jeg stemmer for denne

D O M :

Thora Nielsens krav om betinget skattefritaking ved inntektsligningen for 1961 også for den gevinst som forholdsvis falt på hennes 6.064 andeler av det beløp på kr. 55.669 som er ansatt for deler, rekvisita og reservedelsgummi m.v., tas ikke til følge.

For øvrig stadfestes byrettens dom.

I saksomkostninger for Høyesterett betaler Moss kommune til Thora Nielsen 4 000 - fire tusen - kroner.

Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom.

Dommer Ryssdal: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.

Dommerne Rode og Gaarder: Likeså.

Justitiarius Terje Wold: Jeg er også i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende. - Jeg finner imidlertid i motsetning til ham at stiftelsen av bilselskapet i 1953 var et erverv som i tilfelle kunne vært utgangspunkt for beregning av 10-års fristen etter §37 annet ledd. - Men for meg er det ikke nødvendig å gå nærmere inn på forholdet mellom §37 fjerde ledd og §37 annet ledd, idet jeg som førstvoterende legger til grunn at det i denne sak ikke var kommet til avhendelse i lovens forstand, og da skiftet ble foretatt, forelå derfor ikke noen gevinst som kan skattlegges som inntekt hos fru Thora Nielsen, verken etter §37 annet eller fjerde ledd.

Side:1099

Av byrettens dom (dommerfullmektig L. Nordli):

Ved overenskomst av 31/12 1953 gikk en rekke rutebileiere i Mossområdet sammen om dannelse av det ansvarlige selskap Moss og Omlands bilruter. En av deltagerne var Kristen Nielsen, Moss, som fikk 29 1/2 av selskapets 100 andeler. Kristen Nielsen overdro senere, antagelig i 1956, 1 andel til sin sønn Roy Nielsen og 1 andel til sin datter Sylvia Vanem. Kristen Nielsen døde 31/3-1958, og hustruen Thora Nielsen - saksøkeren - overtok boet uskiftet ved uskiftebevilling utstedt av Moss skifterett. Det uskiftede bo omfattet da blant annet 27 1/2 andeler i busselskapet.

Den 4/8-1960 tok Thora Nielsen, Roy Nielsen og Sylvia Vanem ut stevning mot busselskapet for å få selskapet oppløst i medhold av selskapsoverenskomstens §17, på grunn av samarbeidsvanskeligheter. Etter forberedelse og prosedyre for en dertil oppnevnt voldgiftsrett ble det 27/2-1961 inngått rettsforlik hvoretter selskapet skulle bestå og familien Nielsen skulle utløses i henhold til overenskomstens §13 som har følgende innhold: - - -

Rettsforliket av 27/2 1961 hadde dette innhold:

«1. Fru Thora Nielsen, Roy Nielsen, og fru Sylvia Vanem utløses av Moss og Omlands Bilruter i h. t. bestemmelsene i overenskomst av 3. des. 1953 §13.

2. Utløsningssummen fastsettes ved voldgift.

3. Begjæringen om oppnevnelse av voldgiftsretten til avgjørelse av utløsningssummen innsendes til Norges Rutebileieres Forbund av saksøkernes prosessfullmektig h.r. adv. Jack Holm Lie umiddelbart etter at han mottar utskrift av denne protokoll.

4. Omkostningene til voldgiftsretten utredes av Moss og Omlands Bilruter etter oppgave.

5. Etter saksøkernes valg kan utløsningssummen av voldgiftsretten kreves fastsatt til utbetaling helt eller delvis i terminer. Av det til enhver tid gjenstående beløp beregnes 5 - fem - prosent p. a.

6. Det er forutsetningen at Roy Nielsen kan forbli i sin nuværende stilling til den kontante del av utløsningssummen er betalt.»

Etter forliket av 27/2-1961 ble det - under voldgiftssaken om utløsningssummens størrelse - av de øvrige andelshavere i busselskapet hevdet at begge parter sto fritt med hensyn til om de ville benytte seg av den verdifastsettelse som voldgiftsretten kom fram til, mens familien Nielsen mente at utløsning skulle finne sted med det beløp. Denne uenighet ble overlatt til voldgiftsrettens avgjørelse som i sin kjennelse av 26/6-1961 blant annet uttalte:

«Retten er av den oppfatning at de saksøkte efter forliket ikke kan påberope seg bestemmelsen i §13 i selskapsoverenskomsten av 3/12 1953 om å stå fritt m. h. t. utløsning efter det beløp voldgiftsretten fastsetter. Man er m. a. o. enig med saksøkerne i at forlikets bestemmelse om utløsning er definitiv.»

Kjennelsen hadde slik slutning:

«De saksøkte kjennes pliktig til å gjennomføre utløsning med det beløp og på den måte som voldgiftsretten fastsetter, jfr. rettsforlik av 27. febr. 1961, punkt 5.»

Side:1100

Etter at voldgiftsretten hadde innhentet nødvendige opplysninger om andelenes verdi, avsa den den 17/10 1961 skjønn med slik slutning:

«Utløsningssummen for de 29 1/2 andeler som saksøkerne Thora Nielsen, Roy Nielsen og Sylvia Vanem har i Moss og Omland Bilruter settes til kr. 650 000,- seks hundre og femti tusen kroner - som blir å betale av de saksøkte Jens Røtne, O. Storm-Andersen, M. Lund, Olga Sørlie og Onsaker Rutebilcentral A/S innen 4 - fire - uker etter utløsningen som settes til 1. november 1961. Etter forfall blir utløsningsbeløpet å forrente med 5 - fem - prosent p. å. til betaling skjer.»

Den 24/3-1961 begjærte saksøkeren, Thora Nielsen, summarisk skifte av det uskiftede bo. Boet ble åpnet av Moss skifterett 27/3-1961 og sluttet 19/5-1961. Ved erklæring av 21/3-1961 frafalt fru Thora Nielsen sin arverett etter mannen til fordel for barna, Roy Nielsen og Sylvia Vanem, således at Thora Nielsen ved fordelingen fikk 1/2-del av fellesboet, og de to barna hver 1/4-del. Ved utlodningen ble hun utlagt alle boets aktiva utenom andelene i busselskapet, nemlig den faste eiendom, innbo, bankinnskudd og utestående fordringer, og i tillegg så stor del av andelene at hun fikk sin boslodd dekket. Det resterende av andelene i busselskapet ble delt likt mellom de to livsarvingene. Utlodningen førte til at Thora Nielsen ble eier av 6.064, Roy Nielsen 10.718 og Sylvia Vanem 10.718 andeler av fellesboets samlede andeler på 27 1/2.

Etter at voldgiftsrettens skjønn av 17/10-1961 forelå, ble oppgjør foretatt mellom busselskapet og familien Nielsen i begynnelsen av november måned 1961, og i samsvar med den fordeling av andelene som var foretatt ved skiftet. I tillegg fikk da Roy Nielsen og Sylvia Vanem oppgjør for de to andeler som disse tidligere hadde fått overdratt fra sin far før dennes død.

Ved ligningen for 1961 er fru Thora Nielsen inntektslignet for gevinst ved overdragelse av 27 1/2 andeler. Etter fradrag for det beløp av salgssummen som ble antatt å være betydelige driftsmidler og som er tenkt anvendt til ervervelse av nye driftsmidler i henhold til byskattelovens §39, 8. ledd, ble Thora Nielsen for 1961 inntektslignet for en gevinst på kr. 172 700.-, og ilagt skatt på kr. 98 534.-. Ligringsmyndighetenes grunnlag for at Thora Nielsen alene ble lignet for alle fellesboets 27 1/2 andeler var at avhendelsen av andelene ble ansett å ha funnet sted før skiftet var gjennomført. Thora Nielsen klaget over ligningen, men overligningsnemnda kom til samme resultat. Riksskattestyret har også uttalt seg i saken.

Fru Thora Nielsen tok den 9/12-1963 ved sin prosessfullmektig ut stevning mot Moss kommune for å få ligningsmyndighetens avgjørelse omgjort. - - -

Rettens bemerkninger:

Retten er av den oppfatning at den avtale som ble inngått ved forliket i voldgiftsretten 27/2-1961 mellom partene i voldgiftssaken var en bindende avtale, også i den henseende at partene var bundet til senere å foreta oppgjøret på grunnlag av voldgiftsrettens verdiansettelse. Det som da gjensto var verdsettelsen og selve overdragelsen av andelene. På det tidspunkt da forliket ble inngått var det helt usikkert hva utløsningssummen kunne bli. Først gjennom omfattende undersøkelser

Side:1101

kom voldgiftsretten frem til sin verdiansettelse, nemlig kr. 650 000,- for familien Nielsens samtlige 29 1/2 andeler. Ved denne fastsettelse ble det også tatt hensyn til anskaffelser etter rettsforlikets inngåelse 27/2-1961. Således ble verdien av to busser anskaffet i august måned 1961 regnet med.

Det første spørsmål er da om den avtale om utløsning som ble inngått ved rettsforliket 27/2-1961 kan sies å innebære en avhendelse av andelene og således medførte skatteplikt for Thora Nielsen på det tidspunkt, jfr. byskattelovens §37 fjerde ledd. Retten finner å måtte svare nei på dette spørsmål, idet den mener at avhendelsen først skjedde på det tidspunkt da selve oppgjøret fant sted, eller tidligst skulle finne sted på grunnlag av voldgiftsrettens avgjørelse ved skjønnet 27/10-1961, nemlig 1/11-1961. Før verdifastsettelsen fant sted var utløsningssummens størrelse uviss, således har også ligningsvesenet lagt til grunn ved gevinstbeskatningen den verdi, voldgiftsretten fastsatte. Det ble ved verdifastsettelsen tatt hensyn til anskaffelser etter rettsforlikets inngåelse 27/2-1961. Retten mener kjøpesummens størrelse er vesentlig ved en overdragelse eller avhendelse, og utløsningssummens størrelse var ikke fastlagt den 27/2-1961. Likeledes har Thora Nielsen den fulle risiko for alle andelene, blant annet for verdisvingninger, inntil boet var skiftet 19/5-1961 og etter dette tidspunkt for de andeler hun ble utlagt på skiftet. Først ved selve oppgjøret etter verdifastsettelsen gikk denne risiko over på utløserne. Hun hadde også den faktiske rådighet over andelene. Retten ser det derfor slik at avhendelse i skattelovens forstand ikke fant sted før selve utløsningen ble gjennomført, således da de øvrige andelshavere i busselskapet faktisk overtok andelene og innløsningssummen ble utbetalt, idet dette skjedde i rett tid i henhold til voldgiftsrettens bestemmelser. Først da ble utløsningssummen innvunnet, og først da var det at den økonomiske gevinst tilfløt Thora Nielsen og skatteplikten oppsto, jfr. byskattelovens §35, 1. og fjerde ledd.

På det tidspunkt hadde Thora Nielsen, som siden mannens død hadde sittet i uskiftet bo, skiftet med de to barna. Begjæringen om summarisk skifte var fremsatt 24/3-1961, boet åpnet av Moss skifterett 27/3-1961 og boet sluttet 19/5-1961. Thora Nielsen frafalt arv etter mannen. Hun fikk sin boslodd, og den annen halvpart av fellesboet - arven etter mannen - ble delt likt mellom de to livsarvingene. Ved utlodningen ble Thora Nielsen utlagt boets faste eiendom, løsøret, bankinnskudd, utestående fordringer og forøvrig andeler i busselskapet inntil hennes andel i boet var dekket. De to livsarvingene ble utlagt resten av andelene, med en halvpart på hver. Thora Nielsen fikk derved 6.064 og Roy Nielsen og Sylvia Vanem hver 10.718 av boets samlede andeler Og i det forhold ble utløsningen av andelene foretatt ved det økonomiske oppgjør med busselskapet i november måned 1961. Retten har da stillet seg det spørsmål om dette skiftet må betraktes som en omgåelse - bevisst eller ubevisst - av skattepliktene med mulige konsekvenser for Thora Nielsen slik at hun likevel må ansees å være skattepliktig for gevinsten ved salget av alle 27 1/2 andeler. Moss kommune har således hevdet at det skiftet som er gjennomført, må sidestilles med arveforskudd som ikke kan frita Thora Nielsen for skatteplikt av gevinsten av alle fellesboets 27 1/2 andeler.

Side:1102

Selv om Thora Nielsen satt i uskiftet bo og således med visse begrensninger hadde en eiers rådighet over boets formue, var arven etter mannen falt ved dennes død, slik at livsarvingene måtte ansees å ha en ideell medeierrett i den til enhver tid bestående formue i boet, hvilket kommer til syne ved et skifte og ved de begrensninger i gjenlevende ektefelles rådighet som uskiftelovens §7 og §12 har fastsatt. Det sto Thora Nielsen fritt på et hvilket som helst tidspunkt å skifte med livsarvingene slik at de fikk sin farsarv. Retten finner således ikke grunnlag for å sidestille et slikt skifte med arveforskudd fra en fremtidig arvelater og behøver derfor ikke gå nærmere inn på spørsmålet om et arveforskudd før gevinst erhverves vil ha noen betydning for skatteplikten på giverens hånd.

Det har fra Moss kommunes side ikke vært fremsatt noen egen subsidiær påstand om at det skattemessig skal legges en annen eierfordeling av andelene til grunn enn den fordeling som etter arvingenes ønske ble gjennomført ved det summariske skiftet. Retten vil da bare uttale at den ved skiftet gjennomførte deling er lovlig og ikke uvanlig. Det gjelder både det forhold at gjenlevende ektefelle, Thora Nielsen, overtok på sin lodd først og fremst eiendommen, løsøret, pengeverdier og utestående fordringer, og at hun ga avkall på sin arvelodd etter mannen til fordel for livsarvingene.

Etter dette blir Thora Nielsens påstand om at inntektsligningen av henne for inntektsåret 1961 underkjennes, å ta tilfølge. Likeledes blir å ta tilfølge hennes påstand om at hun ved utløsning i Moss og Omland Bilruter bare er inntektsskattepliktig for gevinst av 6.064 andeler.

Det er ingen uenighet om den verdifastsettelse som er foretatt av det lager av reservedeler, rekvisita og reservegummi som tilhørte Moss og Omland Bilruter. Spesifikasjon ved verdiansettelse av de enkelte deler ble foretatt 30/6-1961. Verdiansettelsen er foretatt under hensyntagen til delenes tilstand, til om de er brukt eller ubrukt. Den samlede verdi ble fastsatt til kr. 55 669.-. De enkelte deler er kjøpt etterhvert og de er utgiftsført direkte i de respektive år de er anskaffet. Delelageret må således betraktes som helt nedskrevet, og ved ligningsmyndighetens ligning av fru Thora Nielsen er også hele den del av beløpet på kr. 55 669.- som prosentvis falt på hennes antatte del av samtlige andeler i busselskapet - nemlig 27 1/2 andeler - regnet som gevinst ved utløsningen i samsvar med byskattelovens §37 fjerde ledd, og skattelagt som inntekt. Spørsmålet er da nå om Thora Nielsen også skulle hatt krav på betinget skattefritakelse av den gevinst hennes 6.064 andeler utgjorde av de kr. 55 669.-, altså for 6.064/100 av kr. 55 669.-, på samme måte som hun fikk det for bussenes vedkommende. Betingelsen for at det kan skje er at delelageret kan sies å være «betydelig driftsmiddel» hvis verdiforringelse ved slit og elde er tatt i betraktning ved inntektsansettelsen, jfr. byskattelovens §39, 7. ledd, sammenholdt med samme paragraf 8. ledd. Bestemmelsen om betinget skattefritakelse i 8. ledd må etter rettens mening sees i sammenheng med byskattelovens §38 litra c nr. 1, som gir adgang til fradrag i inntekten for «ordinære avskrivninger ved slit og foreldelse av skip, båtnøst, anlegg, maskiner, for driften av gårdsbruk nødvendige hus og lignende betydelige driftsmidler, bestemt til varig bruk.» Oppregningen er altså ikke uttømmende, og det må foretas

Side:1103

en konkret vurdering av om delelageret kan sies å være bestemt til «varig bruk», og dessuten av om det kan ansees å være «betydelig driftsmiddel.»

Retten har vært i tvil når det gjelder dette spørsmål, men er etter vurdering av de konkrete omstendigheter i saken tilbøyelig til å mene at dele- og rekvisitalageret etter spesifikasjonen på samme måte som bussene må bli å betrakte som betydelige driftsmidler bestemt til varig bruk. Retten finner det naturlig å se dele- og rekvisitalageret som en enhet hvis bruksverdi samlet er ansatt til kr. 55 669.-. For et busselskap av den størrelsesorden man her har for seg antas det å være utvilsomt at det av hensyn til bussenes drift er nødvendig med et reservelager av motordeler, andre deler og reservegummi m.v. Det er en kjent sak at om vitale og nødvendige deler på en bil går istykker, vil det ofte ta tid før ny del kan skaffes, og det selv i en bilalder som vår. Mer enn for de fleste andre bileiere er det viktig for et busselskap som er avhengig av kontinuerlig drift av bussene, øyeblikkelig å kunne erstatte en istykkergått del med ny. Derfor har man også et reservelager av deler, til tross for at det utvilsomt er utsatt for verdiforringelse ved lagringen, hva enten man vil kalle det slit eller foreldelse, istedet for å ta en sjanse på at deler kan skaffes i aktuelle tilfelle uten ventetid. På grunn av at lageret må være assortert mener retten det er naturlig å se det under ett som en enhet, og at det derfor fra en verdimessig synsvinkel må betraktes som betydelig. Videre må lageret etter rettens oppfatning sees som en nødvendig reserve for bussene og deres drift, og av den grunn betraktes som driftsmiddel og som et nødvendig og derfor også betydelig sådant når man tenker på at en stabil og stadig drift av bussene er bestemmende for hele selskapets virksomhet. At slike deler må ansees å være bestemt til varig bruk i skattelovens forstand finner retten ikke tvilsomt, på samme måte som bussene og de deler som allerede er montert i disse.

Ved gjennomgåelse av listen over reservelageret har retten merket seg at det ved enkelte av delene er føyet til ordene henholdsvis «brukt», «nedslitt», «ukurant», «defekt», «reparert». Retten finner i mangel av nærmere redegjørelse å måtte bygge på at de deler som på denne måte er betegnet som «nedslitt», «defekt» og «ukurant» - selv om disse utgjør en liten del både tall- og verdimessig - ikke kan betraktes som driftsmidler, idet disse ikke var reparert, og det heller ikke er opplyst om de var under reparasjon, var tenkt reparert eller lot seg reparere. Disse deler og deres ansatte verdi må derfor trekkes fra i det totale beløpet for å komme frem til den verdi av lageret som legges til grunn ved beregning av det beløp som blir gjenstand for betinget skattefritakelse på Thora Nielsens hånd. Under tvil bestemmes at slikt fradrag også må foretas for «væsker, fett, oljer, lakker,» spesifisert på listens side 1, verdsatt til kr. 1 165.-.

Retten er etter dette blitt stående ved det resultat at Thora Nielsen gis betinget skattefritakelse også for den gevinst som forholdsmessig falt på hennes 6.064 andeler av de kr. 55,669. - som er ansatt for deler, rekvisita og reservedelsgummi, dog med den begrensning som er trukket opp i siste avsnitt ovenfor. - - -

Side:1104