Rt-1989-1174
| Instans: | Høyesterett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1989-11-06 |
| Publisert: | Rt-1989-1174 (410-89) |
| Stikkord: | Skatterett, Konkurs |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | L.nr 175B/1989, nr 104/1989 |
| Parter: | B.A. Minde A/S, dets konkursbo v/bobestyrer advokat Bjørn Lillebergen (Advokat Rolf Bech-Sørensen - til prøve) mot Bergen kommune v/ordføreren (Advokat Erik Keiserud). |
| Forfatter: | Skåre, Philipson, Borchsenius, Schei, Schweigaard Selmer |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §15, §21, Aksjeloven (1976), Tvistemålsloven (1915) §180 |
Dommer Skåre: Etter skatteloven §15 første ledd bokstav b er "...aktieselskaper ....døds-, konkurs- og administrasjonsboer..... og andre under selvstendig bestyrelse stående selskaper og innretninger" forpliktet til å betale skatt til kommunen av sin formue og inntekt. Lovens §21 annet ledd første punktum bestemmer at konkursboer og "insolvente døds- og administrasjonsboer" alene er skattepliktige for inntekt av den virksomhet som drives for deres regning. Dette innebærer blant annet at boet er unntatt fra de vanlige regler om gevinstbeskatning ved salg av fast eiendom. Saken gjelder et tilfelle hvor det er omtvistet om selgeren av fast eiendom var et "insolvent administrasjonsbo" og har følgende bakgrunn:
På ekstraordinær generalforsamling 22. april 1980 ble B.A. Minde A/S besluttet oppløst og det ble valgt avviklingsstyre etter aksjeloven regler. Driften i selskapet hadde da i noen tid ligget nede. På grunn av mangelfulle regnskaper var selskapets økonomiske stilling uoversiktlig.
Selskapet eide Øvre Korskirkealmenning 4 som ble solgt i 1981. Ligningskontoret anså gevinsten som skattepliktig og skatten ble beregnet til 413.680 kroner.
Etter oppbud fra avviklingsstyret ble det åpnet konkurs ved Bergen skifteretts kjennelse 26. april 1983. Det foran nevnte skattekrav ble meldt i boet, men ikke godtatt av bostyret, som mente at gevinsten var oppebåret av et insolvent administrasjonsbo og derfor var skattefri etter skatteloven §21 annet ledd første punktum. Det er på det rene at det ved konkursåpningen forelå insolvens også om man så bort fra kommunens skattekrav.
Konkursboet påklaget ligningen for 1981 til ligningsnemnda, men klagen førte ikke frem. Tvisten ble deretter bragt inn for Bergen byrett som 28. oktober 1987 avsa dom med slik domsslutning:
"Bergen kommune frifinnes. Innen 14 -fjorten- dager fra forkynnelsen av denne dom betaler B.A. Minde A/S, dets konkursbo til Bergen kommune kr. 9.500.- -kronernitusenfemhundrei saksomkostninger."
Konkursboet påanket dommen til Gulating lagmannsrett som 13. januar 1989 avsa dom med slik domsslutning:
"1. Byrettens dom stadfestes.
2. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler B.A. Minde A/S, dets konkursbo, kroner 8.240, -kroneråttetusentohundreogførti- til Bergen kommune innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av dommen."
Konkursboet har påanket lagmannsrettens dom til Høyesterett. Anken gjelder rettsanvendelsen. I anledning ankesaken har ett av de to medlemmer av avviklingsstyret vært avhørt ved bevisopptak ved Bergen byrett. Det er fremlagt enkelte nye dokumenter som imidlertid ikke får betydning for avgjørelsen.
Partenes anførsler for de tidligere instanser fremgår av byrettens og lagmannsrettens domsgrunner.
For Høyesterett har den ankende part - konkursboet - i det vesentlige anført:
I utgangspunktet er det aksjeselskapet som er skattesubjekt og det oppstår ikke noe administrasjonsbo i loven forstand om selskapet oppløses og avvikles etter bestemmelsene i aksjeloven kapittel 13. Skal det oppstå et administrasjonsbo, må det inntre en situasjon som rent faktisk innebærer at aksjeeierne ikke lenger har rådigheten over selskapsmidlene.
Dette er imidlertid skjedd i det foreliggende tilfelle. Som avviklingsstyre ble valgt to advokater som ikke hadde hatt noe med selskapets drift å gjøre. I forbindelse med spørsmålet om å oppløse selskapet opptrådte de som representanter for hver sin gruppe aksjeeiere. Som medlemmer av avviklingsstyret fikk de imidlertid et selvstendig ansvar overfor kreditorene som er beskyttet ved flere bestemmelser i aksjeloven kapittel 13. Det kan ikke oppstilles som noe vilkår for at det skal oppstå et administrasjonsbo, at avviklingsstyret skal være utpekt av selskapets kreditorer. At den største aksjeeier ble valgt som varamann til avviklingsstyret må være uten betydning. Valget av en varamann hadde en formell bakgrunn og denne aksjeeier deltok rent faktisk ikke ved avviklingen.
Rent praktisk ble alle funksjoner overtatt av avviklingsstyret. De to tidligere styremedlemmer hadde ingen reell innflytelse. I avviklingsperioden ble det ikke innkalt til generalforsamling og aksjeeierne var for så vidt koblet ut. Avviklingsstyret begjærte selv oppbud.
Objektivt sett var selskapet insolvent allerede da det ble besluttet oppløst. Insolvens var imidlertid ikke erkjent på oppløsningstidspunktet, og heller ikke i avviklingsfasen, selv om boets stilling ble ansett usikker. Rettslig sett kan imidlertid ikke dette være avgjørende. I forhold til §15 første ledd bokstav b kan det neppe oppstilles noe insolvenskrav overhodet - også en solvent formuesmasse kan bli å regne som et administrasjonsbo. I forhold til §21 annet ledd første punktum kan det ikke være noe vilkår at avviklingen har sin årsak i en erkjent insolvenssituasjon. Det må være nok at det faktisk foreligger insolvens, eventuelt at man under avviklingen erkjenner insolvens som en mulighet og innretter seg deretter. Det siste var situasjonen i det foreliggende tilfelle. Det var således ikke utbetalt noe til de uprioriterte fordringshavere da konkurs ble åpnet.
Også reelle hensyn tilsier at §21 annet ledd første punktum anvendes her. Bestemmelsen innebærer at det offentlige gir avkall på et skattekrav til fordel for kreditorene. Den foreliggende insolvenssituasjon er helt lik den man har ved konkurs og i andre tilfeller hvor §21 annet ledd første punktum utvilsomt skal anvendes. Den ankende part - B.A. Minde A/S, dets konkursbo - har nedlagt slik påstand:
"1. Ligningen for 1981 for B.A. Minde oppheves.
2. B.A. Minde A/S, dets konkursbo tilkjennes saksomkostninger for byrett, lagmannsrett og Høyesterett."
Ankemotparten - Bergen kommune - har i det vesentlige anført:
Utgangspunktet er utvilsomt at aksjeselskapet er skattesubjektet også når det står under avvikling etter reglene i aksjeloven kapittel 13. Forutsetningen for at det skal oppstå et administrasjonsbo som blir skattesubjekt i selskapets sted, må være at selskapet oppgir eller blir fratatt rådigheten over selskapsmassen, jf loven forutsetning om at administrasjonsboet skal ha en "selvstendig bestyrelse." Det ligger da nær å se det slik at rådigheten i et tilfelle som det foreliggende må overtas av kreditorene eller av noen som kan sies å representere kreditorenes interesser. Det er videre nærliggende å innfortolke også i §15 første ledd bokstav b at årsaken til at selskapsmassen settes under en selvstendig ledelse må være insolvens. I hvert fall må dette være et vilkår i forhold til §21 annet ledd første punktum. Faktisk insolvens kan altså ikke være tilstrekkelig.
I det foreliggende tilfellet kan disse vilkår ikke anses å foreligge. Det skjedde her en ordinær avvikling etter reglene i aksjeloven kapittel 13. Det ligger ikke noe spesielt i at de to advokater som ble valgt til avviklingsstyret ikke tidligere hadde deltatt i forvaltningen av selskapet. Det ligger heller ikke noe usedvanlig i at de selv foresto avviklingen. Det sentrale er under enhver omstendighet at de ble valgt av generalforsamlingen på vanlig måte, at de var undergitt generalforsamlingens kontroll og at de hadde et vanlig styreansvar overfor aksjelskapet og aksjeeierne. Dessuten var oppløsningsbeslutningen ikke begrunnet i en antatt insolvens. Og selv om insolvens ble ansett som en mulighet i avviklingsfasen, ble insolvenssituasjonen først erkjent lenge etter at den faste eiendom var solgt. Avviklingsstyret synes dessuten å ha vært på det rene med at salget ville bli gevinstbeskattet. Dette viser også at det ikke oppfattet seg som styre for et insolvent administrasjonsbo.
Ankemotparten - Bergen kommune - har nedlagt slik påstand:
"1. Byrettens dom stadfestes.
2. Bergen kommune tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten og Høyesterett."
Jeg er kommet til samme resultat som byretten og lagmannsretten og vil bemerke:
Det er enighet mellom partene om at et aksjeselskap ikke endrer skattemessig identitet ved at det besluttes oppløst og går inn i en avviklingsfase etter reglene i aksjeloven kapittel 13. Dette er utvilsomt riktig. Utgangspunket blir det samme om det under avviklingen skulle vise seg at selskapet er insolvent. Det avgjørende er at det er tale om en avvikling under selskapets ledelse. Spørsmålet om hva som skal til for at det kan sies å oppstå et administrasjonsbo som skattemessig sett trer i aksjeselskapets sted fremgår ikke klart av ordlyden i skatteloven §15 første ledd bokstav b. Den gir imidlertid et utgangspunkt gjennom forutsetningen om at administrasjonsboet skal ha en selvstendig ledelse. I dette synes å ligge et vilkår om at rådigheten over selskapsmidlene må overtas av personer eller institusjoner med selvstendighet i forhold til selskapet og dets eiere. Dette forutsetter at selskapet eller dets eiere fratas eller gir avkall på denne rådigheten. Spørsmålet om hva som nærmere bør legges i kravet til selvstendig ledelse er det ikke nødvendig å gå inn på her.
Denne forståelse har støtte i lovforarbeidene. Skattelovene av 1882 hadde egne regler om ligning av konkursboer. I en avgjørelse i Rt-1894-833 ble disse bestemmelser gitt anvendelse på et tilfelle hvor et insolvent interessentskap skulle avvikles, og for dette formål var overgitt "helt og holdent til en Administrations- Bestyrelse." I skattelovkommisjonens innstilling (1904) 166 er det under henvisning til dommen av 1894 uttalt at insolvente boer som er under privat administrasjon burde likestilles med konkursboer.
Med utgangspunkt i den nevnte dom og i skattelovkommisjonens uttalelse, har kommunen anført at forvaltningen av selskapsmidlene må overtas av kreditorene eller av noen som handler på deres vegne, og at overtakelsen må ha sitt grunnlag i en insolvenssituasjon. Jeg er enig i at dette er momenter som må ha betydning i en helhetsvurdering. Det er ikke nødvendig å gå ytterligere inn på de spørsmål som generelt reiser seg ved anvendelsen av skatteloven §15 første ledd bokstav b og §21 annet ledd første punktum, fordi det i det foreliggende tilfelle klart ikke foreligger omstendigheter som tilsier at eiendommen kan anses avhendet av et insolvent administrasjonsbo. Jeg kan i denne forbindelse slutte meg til kommunens anførsler. Oppløsningen ble besluttet etter initiativ fra en gruppe aksjeeiere og avviklingsstyret ble valgt av generalforsamlingen med sikte på en helt ordinær avvikling etter aksjeloven regler. Den omstendighet at avviklingsstyret erkjente muligheten for insolvens og ikke foretok utbetalinger til de uprioriterte fordringshavere, kunne utvilsomt ikke endre selskapets skattemessige status. Det er også på det rene at selskapets avviklingsstyre ikke selv oppfattet seg som ledere for et insolvent administrasjonsbo. Spørsmålet om skattefritak etter skatteloven §21 annet ledd første punktum ble først tatt opp av konkursboet.
Anken har ikke ført fram og i samsvar med hovedregelen i tvistemålsloven §180 må den ankende part betale sakens omkostninger også for Høyesterett. Beløpet settes etter oppgave til 32.200 kroner hvorav 2.200 kroner er dekning for omkostninger.
Ankemotparten har også krevet morarenter av de saksomkostningsbeløp som ble tilkjent i herredsretten og lagmannsretten. Også dette krav må tas til følge.
Jeg stemmer for denne dom:
1. Lagmannsrettens dom stadfestes.
2. Til de saksomkostninger Bergen kommune ble tilkjent i byretten og lagmannsretten legges 18 prosent årlig rente regnet fra 2 - to - uker etter forkynnelsen av henholdsvis byrettens og lagmannsrettens dommer.
3. I saksomkostninger for Høyesterett betaler B.A. Minde A/S, dets konkursbo til Bergen kommune 32.200 - trettitotusentohundre - kroner.
4. Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom.