LG-2001-2175
| Instans: | Gulating lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 2002-04-15 |
| Publisert: | LG-2001-02175 |
| Stikkord: | Skatterett |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Bergen byrett 01-0517 - Gulating lagmannsrett LG-2001-02175 A/01. |
| Parter: | Ankende part: Skålevik Eiendomsselskap AS (Prosessfullmektig: Adv. Per Erland, Bergen). Ankemotpart Staten v/Hordaland Fylkesskattekontor (Prosessfullmektig: Adv. Rolf Bech-Sørensen, Bergen). |
| Forfatter: | Lagmann Martin Tenold. Lagmann Eivind Eftestøl. Lagdommer Jan Erik Erstad |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §53, Tvistemålsloven (1915) §172, §180 |
Bergen byrett avsa 4. oktober 2001 dom i skattesak mellom Skålevik Eiendomsselskap AS og staten ved Hordaland Fylkesskattekontor. Saken gjaldt ligningen for 1998 og 1999, - spørsmål om rett til fremføring av tidligere års underskudd -, og dommen har slik slutning:
«1. Staten ved Hordaland Fylkesskattekontor frifinnes.
2. Skålevik Eiendomsselskap AS betaler saksomkostninger til Staten ved Hordaland Fylkesskattekontor med kr 45.480,- innen to uker fra forkynnelsen av dommen.»
Skålevik Eiendomsselskap har erklært anke til Gulating lagmannsrett, som behandlet saken ved ankeforhandling i Bergen 8. april 2002. Under ankeforhandlingen gav styreformannen i Skålevik Eiendomsselskap partsforklaring, og der ble hørt ett vidne og foretatt slik dokumentasjon som rettsboken viser.
Saken står for lagmannsretten i samme stilling som for byretten, og for det nærmere saksforhold og hva partene gjorde gjeldende for byretten vises til byrettens domsgrunner. I korthet var forholdet at Skålevik Eiendomsselskap hadde eiendomsdrift som formål og i en årrekke dels hadde drevet utleie av egen eiendom og dels fremleie på grunnlag av leiekontrakter det hadde skaffet seg i andre eiendommer. I februar - mars 1996 hadde selskapet i noen år bare drevet fremleie av lokaler i Logen (Engen 14 i Bergen), og der var et opparbeidet underskudd fra tidligere år på nærmere 5.000.000 kroner. Selskapet avsluttet da leieforholdet i Logen og stod dermed uten noe objekt for utleie. Det arbeidet for å skaffe seg noe nytt, og høsten 1997 hadde det ervervet eiendom i Skålevikveien som var grunnlag for utleievirksomhet videre. Spørsmålet i saken er om det nevnte underskuddet i virksomheten inntil 1996 kan føres til fradrag i inntekten fra utleievirksomheten som kom i gang efter høsten 1997. Det er spørsmål om hvorvidt den næring som ble drevet ved utleie inntil februar - mars 1996 opphørte, slik at adgangen til fremføring av underskudd dermed var bortfalt efter §53, 1. ledd, 4. punktum, i skatteloven av 1911. Efter varsel til skattyteren fattet Bergen ligningsnemnd 5. januar 2000 vedtak om å endre ligningen for 1998 slik at det tidligere underskudd ikke ble tillatt fremført, og samtidig endret ligningskontoret inntektfastsettelsen for 1999 tilsvarende. Skålevik Eiendomsselskap reiste sak ved stevning 15. februar 2001.
Skålevik eiendomsselskap nedla for lagmannsretten slik påstand:
«1. Ligningsnemndas vedtak for inntektsåret 1998 oppheves.
2. Bergen ligningskontors vedtak for inntektsåret 1999 oppheves.
3. Ankemotparten dømmes til å betale sakens omkostninger, både for Bergen byrett og Gulating lagmannsrett med tillegg av 12 % morarente p.a., regnet 14 dager etter dommens forkynnelse frem til betaling finner sted.»
Statens påstand for lagmannsretten er:
«1. Byrettens dom stadfestes.
2. Staten v/Hordaland fylkesskattekontor tilkjennes sakens omkostninger med tillegg av renter fra tidspunkt fra domsavsigelse og inntil fullt oppgjør finner sted.»
Den ankende, Skålevik Eiendomsselskap, gjør for lagmannsretten gjeldende at den virksomhet selskapet drev frem til februar - mars 1996 er å anse som én næring enda den omfattet både utleie av egne eiendommer og fremleie og gjaldt forskjellige eiendommer på forskjellige steder. Det vises til at selskapet administrativt og regnskapsmessig drev det hele under ett, og at det er den virksomhet som er beskrevet som selskapoets formål i dets vedtekter. Den samme næringsvirksomhet var det man fortsatte ved å søke efter og anskaffe nye leieobjekter og sette i gang utleie av disse. Det kan ikke sondres mellom fremleie og utleie av egen eiendom; begge deler er økonomisk det samme innenfor selskapets formål. Det anføres dessuten (subsidiært) at underskuddet skrev seg fra utleie, ikke fremleie, og at det er inntekter av utleie det søkes fratrukket i. Selskapet viser til ligningspraksis, rettspraksis, teori og lovforarbeider om hva som kan regnes som sammenhengende næring. Virksomheten fortsatte kontinuerlig efter at leieforholdet i Logen var bragt til opphør i februar - mars 1996, og der var i allfall ikke noen definitiv avslutning eller noe opphold i virksomheten av slik varighet at det kan få betydning for retten til fremføring av underskudd.
En anførsel om feil i saksbehandlingen ved ligningskontoret er ikke opprettholdt for lagmannsretten.
Ankemotparten, staten ved Hordaland fylkesskattekontor, henholder seg til byrettens bevisbedømmelse og rettsanvendelse som hevdes å være riktig. Staten gjør gjeldende at den næringsvirksomhet Skålevik Eiendomsselskap drev bestod i fremleie av lokaler i Logen, og at denne næring opphørte i februar - mars 1996 da leieforholdet i Logen ble avsluttet. Det gikk også så lang tid - halvannet år - før selskapet kom i gang med utleie igjen, at den utleie som da startet i Skålevikveien må anses som en ny næring, ikke en fortsettelse av den tidligere drevne. Utleie av forskjellige bygg må anses som forskjellige næringer innen samme bransje, og synsvinkelen sammenhengende næring er også irrelevant fordi der aldri var samtidig utleievirksomhet i Logen og Skålevikveien. Spørsmålet om «næringspause» er ikke relevant, da det ikke var utleien i Logen som hadde pause og ble gjenopptatt. Staten mener også å finne støtte i litteratur og rettspraksis, og viser særlig til Høyesteretts dom inntatt i Rt-2000-1729 (Dolsøy-dommen) og en dom av Frostating lagmannsrett inntatt i Utv. 1972 s. 657 (om sandtak).
Lagmannsretten finner at at anken fører frem.
Med hensyn til spørsmålet om hva som var den næring Skålevik Eiendomsselskap drev kommer lagmannsretten til at selskapets samlede virksomhet her må anses å ha utgjort én næring. Virksomheten bestod i å skaffe seg leieinntekter av eiendommer, noe som oppnåddes dels ved å eie lokaler selv i form av hus eller seksjoner og leie dem ut, dels ved å leie lokaler og fremleie disse. Selskapet drev virksomheten under ett fra samme kontor med det samme personale med felles regnskapsførsel og revisjon, og det kan ikke få selvstendig betydning at eiendommene lå på forskjellige steder og at det til forskjellige tider var forskjellige eiendommer og leiekontrakter som omfattedes av virksomheten. Både fremleie og utleie av egen eiendom faller inn under det som var og hele tiden hadde vært selskapets formål, i vedtektene angitt som å «erverve, eie, forvalte og drive fast eiendom - herunder stå som utleier samt alt som står i forbindelse hermed». Økonomisk er der heller ikke noen prinsipiell forskjell på de to driftsmåtene: Der betales enten leie eller renter og avdrag m.v. for å få råderett over leieobjekter som leies ut for å oppnå fortjeneste. Virksomheten var ikke knyttet til en bestemt eiendom eller leierett, selskapet anbragte sine midler på den måten som man til enhver tid mente ville være mest lønnsomt i markedet. Selskapet hadde drevet virksomheten med vekslende eiendommer, således hadde det en tid egne eiendommer i Skostredet og i Gullgruven foruten at det drev fremleie av lokaler i Logen. De egne eiendommene ble efter hvert solgt, og fra 1989 til 1996 drev det bare fremleien i Logen. - Når således hele aktiviteten sees som én næring, måtte det for at retten til å fremføre opparbeidet underskudd skulle gå tapt, komme til opphør av den aktivitet selskapet utøvet ved å skaffe seg eiendommer eller leieretter gunstigst mulig og leie dem ut med best mulig inntekt. Det følger av dette at næringen ikke uten videre kunne anses opphørt om selskapet på et tidspunkt ble stående uten noe å leie ut, hvis det skjedde som et ledd i den samlede forretningsvirksomhet og arbeidet fortsatte med å skaffe nye objekter for utleie eller fremleie.
Lagmannsretten finner støtte for det syn at den samlede virksomhet utgjør én næring i Høyesteretts dom i Rt-1931-731, der Høyesterett under dissens anså et glassmagasins samlede virksomhet som én næring, skjønt den bestod av fabrikkvirksomhet på forskjellige steder og også av detaljsalg av innkjøpte varer. Det ble lagt vekt på felles samordnet ledelse og regnskap og på vedtektenes angivelse av forretningens art.
En dom av Frostating lagmannsrett, inntatt i Utv. 1972 s. 657, regnet det som opphør av en næring og igangsetting av en ny at driften av et sandtak ble avsluttet og driftsmidlene solgt da det var tomt for sand, hvorefter eieren senere samme år sammen med en annen begynte sanduttak et annet sted. Men det synes å fremgå at det som skjedde var en definitiv avslutning av sanddriften, men at senere forhold fikk eieren til allikevel å begynne igjen med samme slags virksomhet. Dommen belyser derfor bare spørsmålet om når en næring er å anse som bragt til opphør, og ikke hva som kan være innholdet av en og samme næring.
Høyesterettsdommen i Rt-2000-1729, Dolsøy-dommen, ble temmelig inngående behandlet under prosedyren for lagmannsretten. Forholdet i den saken var at et rederi, AS Dolsøy, sammen med andre drev et kommandittselskap, KS Kjalken, som eide en tråler. Driften av denne gikk dårlig, og kommandittselskapet ble oppløst og tråleren solgt til panthaver. AS Dolsøy dannet et nytt kommandittselskap som kjøpte tråleren og drev den videre. AS Dolsøy ville fremføre sin del av underskuddet på driften av KS Kjalken til fradrag i senere års inntekt, men fikk ikke medhold i det, enda det var tale om fremføring til fradrag i inntekt av det nye kommandittselskapet, altså inntekt som skrev seg fra driften av den samme tråleren som det tidligere hadde gitt tap å drive. Slik lagmannsretten forstår denne dommen er det vesentlig at det å være med på trålerdrift ved å delta i kommandittselskap var noe som for AS Dolsøy var helt adskilt fra øvrig virksomhet og ikke kunne betegnes som en del av en sammenhengende næringsvirksomhet; det ble heller ikke påstått at så var tilfelle. Det måtte da være det naturlige å anse næringen, som altså var trålerdriften og bare den, som definitivt opphørt da skipet ble solgt og driftsselskapet oppløst. At der stiftedes et nytt kommandittselskap som kjøpte tråleren og drev den videre var følgelig en ny næring i forhold til reglene om fremføring av underskudd. Forholdet var således et vesentlig annet enn i vår sak, som er mer sammenlignbar med det tilfelle at et rederi skifter ut sine skip.
Det kan spørres om utleienæring kan sees som knyttet til det enkelte leieobjekt, enten dette er en eiendom eller en leiekontrakt, hvis virksomheten ikke har større omfang enn at den vanligvis bare omfatter bare ett objekt, slik det i lange perioder var for Skålevik Eiendomsselskap. Virksomheten vil da endres når leieobjektet blir et annet, men blir den en annen næring? Lagmannsretten kan ikke se at en slik betraktningsmåte har noe for seg i et tilfelle som det foreliggende hvor det fremgår, både av selskapsvedtektene og av virksomheten slik den faktisk ble drevet, at virksomheten ikke var særskilt knyttet til noen bestemt eiendom. Dette fremgår tydelig av at det var Skålevik Eiendomsselskap som frivillig bragte sitt leieforhold i Logen til opphør da man fant å heller ville satse på andre utleieobjekter.
Tilbake står da spørsmålet om virksomheten til Skålevik Eiendomsselskap opphørte efter at det trakk seg ut av Logen, slik at det må anses som start av en ny næring av samme art at selskapet ca ett og et halvt år senere kjøpte seksjoner i Skålevikveien og begynte utleie av disse. Lagmannsretten deler ikke byrettens oppfatning på dette punkt, idet den ser det slik at selskapets totale virksomhet fortsatte i mellomtiden ved at man arbeidet med å finne egnede lokaler, være seg ved kjøp eller leie, for fortsatt utleie. Lagmannsretten finner det godtgjort ved partsforklaring at arbeidet med å finne lokaler pågikk hele tiden; det er således opplyst at man så på og var i forhandling om en vaskeribygning, et varehotell, en eiendom i Strandgaten og en på Nesttun. Det ligger i sakens natur at slike forretninger ofte må ta noe tid, og lagmannsretten finner ikke at den tid som gikk i dette tilfelle er uforenlig med at det hele tiden ble arbeidet med saken. Det har også en viss vekt at selskapet hadde drevet sin virksomhet i mange år før avbrekket i 1996-97. Det er ikke opplyst nøyaktig hvor lenge den form for virksomhet hadde bestått som selskapet drev i 1996, men det fremgår av redegjørelsen i ligningskontorets endringsvedtak av 5. januar 2001 at selskapet eide Gullgruven fra 1979 til 1989 og fremleiet i Logen fra 1981. At Bergen Eiendom Invest AS i årene 1993 til 1997 kjøpte seg inn i Skålevik Eiendomsselskap og hadde aksjemajoriteten fra 1995, har ingen betydning.
Spørsmålet om opphør av næring er behandlet i de ovenfor nevnte avgjørelser i Rt-2000-1729 og Utv. 1972 s. 657. Noen rettspraksis som går imot det resultat lagmannsretten kommer til, kan ikke sees å foreligge. Dommer av Høyesterett inntatt i Rt-1961-1195 og Rt-1963-478 er av mindre interesse, idet de avskjærer fremføring av underskudd fra et innfusjonert selskap som på fusjonstidspunktet var å anse som «dødt og tomt», en helt annen situasjon enn i denne saken.
Det har vært reist spørsmål i saken om hvor meget som kan aksepteres av midlertidig opphør av en næringsvirksomhet, - «næringspause» -, før næringen må anses opphørt i relasjon til bestemmelsene om fremføring av underskudd. Som det fremgår er dette ikke relevant slik lagmannsretten ser på den virksomhet Skålevik Eiendomsselskap drev. Det var en nødvendig del av virksomheten å skaffe seg utleieobjekter, og virksomheten bestod fortsatt også i den tiden der arbeidedes med dette uten at utleie samtidig pågikk.
Efter dette blir ligningsvedtakene for 1998 og 1999 å oppheve.
Staten har tapt saken fullstendig, og efter hovedregelen i tvistemålsloven §172, som lagmannsretten ikke finner at der er grunn til å gjøre unntak fra, jf. §180, 2. ledd, pålegges staten å erstatte Skålevik Eiendomsselskap dets saksomkostninger for byretten og lagmannsretten. Omkostningene settes i samsvar med omkostningsoppgaver, som godtas, til 37.110 kroner for byretten (herav utlegg 3.930 kroner) og 58.845 kroner (herav utlegg 17.925 kroner) for lagmannsretten.
Dommen er enstemmig.
Domsslutning:
1. Vedtak av Bergen Ligningsnemnd av 5. januar 2001 om endring av ligningen for 1998 for Skålevik Eiendomsselskap AS oppheves.
2. Ligningen av Skålevik Eiendomsselskap for 1999 oppheves.
3. Innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av denne dom skal staten betale til Skålevik Eiendomsselskap AS til dekning av saksomkostninger for byretten og lagmannsretten 95.955 - nittifemtusennihundreogfemtifem - kroner med tillegg av lovens forsinkelsesrente, for tiden 12 - tolv - prosent pr. år, fra forfall til betaling skjer.