LE-1989-263

Instans:	Eidsivating lagmannsrett
Dato:	1991-02-25
Publisert:	LE-1989-00263
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	LE-1989-00263 D Nr. 263/89, hl.nr. 435/89.
Parter:	Ankende part: Thorleif Halvorsen (Prosessfullmektig: Advokat Lars E. Christoffersen). Motpart: Eidsvoll kommune (Prosessfullmektig: Advokat Morten F. Arnesen).
Forfatter:	Lagdommer Ola Melheim, formann. Ekstraord. lagdommer Carl Hugo Endresen. Ekstraord. lagdommer Astrid Will Monsen
Lovhenvisninger:	Tvistemålsloven (1915) §213, Ligningsloven (1980) §9-6, Skatteloven (1911) §44A, §84, §180, Forvaltningsloven (1967) §41, Regnskapsloven (1977) §10, §9, §3-12, §4-1, §8-2

Saken gjelder spørsmål om etterligning av Thorleif Halvorsen for inntektsårene 1982 og 1983.

Halvorsen har siden 1961 drevet et personlig firma, Halvorsen Karosseri & Lakk. I 1981 opprettet han 2 aksjeselskaper. Auto E6 A/S (heretter forkortet), som ble registrert i bostedskommunen, drev med oppretting og lakkering av biler. IndustriTrans A/S (heretter forkortet), som ble registrert i Oslo, drev transportvirksomhet. Ifølge Halvorsen opphørte dermed nesten all virksomhet i det personlige firma. Auto E-6 fortsatte imidlertid virksomheten i det personlige firmas lokaler. Disse brant ned den 9. juli 1982. Deretter fortsatte man i noen tid i leide lokaler. Siden er begge aksjeselskapene gått konkurs. Halvorsens personlige firma består fortsatt, og han har i retten gitt uttrykk for at det er intensjonen å bygge opp virksomheten med oppretting og lakkering på ny. Han har imidlertid ennå ikke kommet i gang, idet det foreløpig ikke har lykkes å skaffe nye lokaler.

Halvorsens sendte ikke inn selvangivelser for 1981, 1982 og 1983 før den 28. november 1984. Det ble da også sendt selvangivelser for Auto E-6. Saken gjelder nå bare ligningen av Halvorsen personlig. Forholdet til Auto E-6 er imidlertid delvis trukket inn i argumentasjonen vedrørende Halvorsens forhold.

Da det som nevnt ikke forelå selvangivelse og heller ikke var søkt om utsettelse, ble den ordinære ligning for 1982 og 1983 foretatt på grunnlag av skjønn. Det er noe uklart når ligningen ble avsluttet, men den etterfølgende klage for 1982, synes avgjort den 26. oktober 1984 (ankeutdraget 84). Av et vedlegg til saksomslaget vedrørende ordinær ligning for 1983, ser det ut til at denne ble avsluttet den 26. juli 1984. Det vites ikke om den ordinære ligning for 1983 ble påklaget. Ved brev av 11. februar 1986 ble Halvorsen varslet om at man overveiet å etterligne ham på grunn av nye opplysninger. Dette refererer seg først og fremst til opplysninger i bokettersynsrapport av 24. og 30. mai 1984 fra revisor Gunvald Myran, sammenholdt med opplysninger i selvangivelser mottatt 28. november 1984. Ligningsmyndighetene synes å ha truffet vedtak den 11. juni 1986. Dette ble påklaget til overligningsnemda. Heller ikke her er dato angitt, men vedtaket er sendt Halvorsen den 31. oktober 1986.

De forskjellige vedtak er omhandlet i ligningskontorets varselbrev av 11. februar 1986 (ankeutdraget 106).

Eidsvoll herredsrett avsa dom den 16. desember 1988 med slik slutning:

"1. Ligningene av Thorleif Halvorsen, født xx.xx.1934 for inntektsårene 1982 og 1983 stadfestes.

2. Thorleif Halvorsen dømmes til innen 14 dager fra forkynnelsen av denne dom å erstatte Eidsvoll kommune ved ordføreren saksomkostninger med kr. 22.650,-."

Thorleif Halvorsen har i rett tid anket dommen til Eidsivating lagmannsrett. Han har lagt ned slik endelig påstand:

"1. Thorleif Halvorsens endringsligning for inntektsårene 1982 og 1983 oppheves og henvises til ny behandling.

2. Thorleif Halvorsen tilkjennes saksomkostninger for begge retter."

Eidsvoll kommune har tatt til gjenmæle og lagt ned slik påstand:

"1. Eidsvoll herretdsretts dom av 16. desember 1988 stadfestes.

2. Eidsvoll kommune, 2080 Eidsvoll tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten."

Om det nærmere saksforhold vises det til herredsrettens dom og lagmannsrettens bemerkninger nedenfor. - 0 -

Ankeforhandling ble holdt den 5, 6 og 7. februar 1991 i Oslo tinghus. Den ankende part møtte og avga forklaring. For ankemotparten møtte ligningssjef Ragnar Håkenrud, som ble avhørt som vitne, jfr. tvistemålsloven §213. Det ble avhørt ytterligere 2 vitner. Dokumentasjonen fremgår av rettsboken. - 0 -

Den ankende part, Thorleif Halvorsen, har i det vesentlige gjort gjeldende:

Herredsrettens dom er gal på flere punkter. Det foreligger feil saksbehandling og bevisbedømmelse med den følge at det er lagt til grunn galt faktum. Videre foreligger feil lovanvendelse. Selve skjønnsutøvelsen er ikke bare urimelig, men vilkårlig. Den skjønnsmessig fastsatte inntekt avviker i den grad fra de foregående års inntektsansettelse, at det foreligger myndighetsmisbruk.

Når det gjelder etterligningen for 1982, er det en forutsetning for å ta saken opp på ny mer enn 3 år etter inntektsåret, at det faktiske grunnlag for den tidligere avgjørelse var uriktig eller ufullstendig, jfr. ligningsloven §9-6. Ikke enhver ny opplysning innenfor 3-års fristen, gir rett til å ligne på ny. Det er ikke påvist annet enn mindre unøyaktigheter. Disse må sees i sammenheng med den spesielle situasjon som Halvorsen var i etter brannen 9. juli 1982.

Til nærmere utdyping av denne anførsel har den ankende part imøtegått skatterevisors ettersynsrapporter på flere punkter.

Innledningsvis er det her fremhevet at det ikke er riktig at regnskapet for 1982 og 1983 ikke lot seg revidere. Av bevisførselen fremgår det at den eneste grunn til at Halvorsens revisor ikke fikk avsluttet arbeidet, var det forhold at skatterevisor hentet regnskapene noen dager for tidlig. Det regnskap som skatterevisor la til grunn, var ikke det regnskap som Halvorsen ville ha lagt til grunn. Halvorsen er ikke regnskapskyndig, og han ville her som ellers ha fulgt de anvisninger om oppretting som eventuelt ville ha kommet fra egen revisor. Dette ble ligningsmyndighetene kjent med, men anmodningen ble forkastet uten nærmere vurdering.

Når det gjelder de enkelte punkter i regnskapene, har skatterevisor tatt feil både for så vidt angår Auto E-6 og Halvorsen Karosseri & Lakk. Det er pekt på følgende vedrørende Auto E-6:

At konto for aksjekapital ikke fremgår av regnskapene, er bare en formell feil uten reel betydning.

At regnskapene ikke var avsluttet, kan ikke være kritikkverdig for 1982 på grunn av problemer etter brannen. For 1983 var fristen for selvangivelse ubetydelig overskredet, og det kunne vært gitt utsettelse.

At Halvorsen ikke har bokført lønn som disponent eller hovedaksjonær, forutsetter at han faktisk har fått lønn, hvilket ikke er bevist.

Det foreligger ikke feilføring av bilag 1006 (rapporten 6). Det er vist til revisor Hofseths vitneprov om at man må ha ført en lånekonto, ellers ville det blitt feil i råbalansen. Det bestrides for øvrig at Hofseth her og ellers i saken skal ha erkjent feil i regnskapene. Han hadde uansett ingen fullmakt til å erkjenne noe på Halvorsens vegne.

Til de ettefølgende bilag i rapporten 6, dvs. fra og med bilag 910 til og med bilag 287 (ikke kronologisk), er det anført at det er høyst uklart hvilken regnsapsfeil som påstås å foreligge. Dersom det bare gjelder bruken av konotutskrifter, er det en liten formell feil, som ville blitt rettet om Halvorsens revisor hadde fått fullført revisjonen.

Etter den ankende parts mening er det derfor ikke godtgjort noen negativ kassebeholdning. Uansett er ikke Halvorsen personlig ansvarlig for en eventuell underbalanse, idet Auto E-6 er eget skattesubjekt.

Til den påberopte differanse etter kontrollmelding fra Romerike Motor, er det anført at det ikke er mulig å vite om feilen ligger hos Romerike Motor eller hos Auto E-6. Det er uansett et meget lite beløp, som ikke tilsier at hele regnskapet kan betviles.

Hva angår rapporten vedrørende Halvorsen Karosseri & Lakk, er det særlig fremhevet:

Den manglende avslutning av regnskapet skyldes også her at revisor ikke fikk fullført arbeidet. At det ikke er ført privatkonto, skyldes rett og slett at det ikke er påvist noe som skulle føres der.

Rapporten bygger på misvisende opplysninger om driften i sin alminnelighet. Etter at de to aksjeselskapene ble stiftet i 1981, opphørte nærmest Halvorsen Karosseri & Lakk som utøvende virksomhet. Dette viser også at man har bygget på feil faktum. Det samme gjelder opplysningen om at Halvorsen sto som eier av 9 biler, mens det riktige var 3.

Det bestrides å være en feil når det i rapporten 6 sies at det ikke er ført opp verdi av lakkutstyr, verktøy m.v. Av resultatregnskapet ser man at det bl.a. er utgiftsført vare- og verktøykjøp i annen halvdel 1982 og i 1983 for ca kr. 330.000,-

Det er ikke noe i regnskapet som gir grunnlag for å hevde at det har vært sammenblanding av økonomi i de forskjellige selskaper. En del utgifter vedrørende bilene som er ført på Halvorsen, kunne vært ført hos Industri-Trans, men det er adgang til å beslutte at det private firma til eneeieren av et aksjeselskap, skal bære slike omkostninger. En slik beslutning kan ikke overprøves av skattemyndighetene.

Når det gjelder den påståtte negative kassebeholdning i Halvorsens personlige firma, er det erkjent at det foreligger noen feilføringer, men disse leder ikke til en negativ beholdning av den størrelse som fremgår av rapporten. Den ankende part har her nevnt litt forskjellige tall under ankeforhandlingen. Under enhver omstendighet er det ikke tatt tilstrekkelig hensyn til de tilskudd som er kommet fra Halvorsens mor. Kr. 33.800,- er tidligere erkjent, senere er det godtgjort utlegg på kr. 125.600,-, som viser at Halvorsen har lånt penger av moren. Det må videre tas hensyn til det beløp som var tilgjengelig for Halvorsen på dette tidspunkt som følge av utbetalte brannerstatninger. For 1982 og 1983 mottok Halvorsen tilsammen kr 654.758,- fra selskapene. For disse årene var det imidlertid bokført henholdsvis kr. 137.663,- og kr. 279.100,-, tilsammen kr. 416.763,-. Differansen, kr. 233.995,-, var i realiteten tilgjengelig for Halvorsen og viser at det var dekning for den tilsynelatende negative kassebeholdning. Dette fremgår enn mer når det tas hensyn til lånene fra hans mor.

Når det gjelder brannerstatningene, foreligger det feil lovanvendelse. Herredsretten har lagt til grunn den bestemmelse som gjaldt under den administrative behandling og den senere domstolsbehandling. Man skulle imidlertid ha anvendt skatteloven §44A slik den lød i 1982 og 1983. Det var da ikke etablert noen hovedregel om at erstatning ved tap av driftsmidler skal regnes som inntekt. §44A sa ikke noe om hva som skulle skje, dersom skatteyteren ikke hadde truffet et bestemt valg.

Subsidiært er det gjort gjeldende at Halvorsen faktisk hadde truffet et valg om å reinvestere. Det er vist til hans dokumenterte brev av 23. juli 1985.

Atter subsidiært er det hevdet at det ikke var anledning til å inntektsføre hele erstatningen, idet bare gevinsten var skattepliktig. Det er vist til Ot.prp.nr.19 (1983-1984) side 9.

Atter atter subsidiært er det gjort gjeldende at heller ikke gevinsten kunne inntektsføres så lenge det ikke forelå negativ saldo. Det fremgår av daværende §44A pkt. 2 b at det skal gjøres fradrag for nedskreven verdi av driftsmidler som ødelegges ved brann. Det er derfor en mangel ved skjønnsgrunnlaget at bruttobeløpet er brukt. Det er vist til Zimmer: Ligningsforvaltningsrett 34-35.

Selve skjønnsutøvelsen er åpenbart urimelig. Det viser den store påplussningen sammenholdt med tidligere årsinntekter. Dette har preg av myndighetsmisbruk.

Skjønnet må også karakteriseres som vilkårlig. Selv om man skulle finne negative kassebeholdninger etter kontantanalysene, er det ikke grunnlag for å anta at det er holdt inntekter utenom regnskapet i det personlige firma. Dette desto mer som virksomheten i det personlige firma opphørte fra etableringen av aksjeselskapene. Den negative saldo som måtte forefinnes i Auto E-6, kan uansett ikke trekkes inn ved vurderingen av Halvorsens personlige inntekt.

Ankemotparten, Eidsvoll kommune, har i det vesentlige gjort gjeldende:

Herredsrettens dom er riktig i resultatet og i det vesentlige i begrunnelsen.

De anførte saksbehandlingsfeil er i realiteten redusert til en påstand om en feil, nemlig det faktum at man har sett bort fra de etterfølgende regnskapsjusteringer som Halvorsen ville foretatt hvis hans revisor hadde fått fullført arbeidet. Det riktige er imidlertid at ligningsmyndighetene ikke har funnet å kunne ta hensyn til de fremsatte invendinger. Dertil kommer at en eventuell feil ikke kan ha hatt noen innvirkning på resultatet, jfr. ligningsloven §3-12, jfr. forvaltningsloven §41.

Anførslen om at det er lagt til grunn feil faktum, kan ikke føre frem. Domstolene har her riktignok full prøvelsesrett, men man kan ikke trekke inn nye fakta som ikke var tilgjengelige under den administrative behandling. Opplysninger som kunne og burde ha vært fremsatt før saken kom til ligningsnemd, eller i hvert fall før avgjørelsen i overligningsnemd, må man se bort fra. Det er vist til Rt-1988-539. Dette prinsipp er egentlig innebygget i ligningsloven §4-1. Uten en slik regel, ville arbeidsordningen for ligningsmyndighetene blitt håpløs. I motsatt fall ville domstolene nærmest måtte opptre som bedriftsrevisorer i skattesaker. Det er skatteyterens plikt å fremlegge nødvendige opplysniger under den administrative behandling. En manglende medvirkning her kan ikke repareres under domstolsbehandlingen.

Hjemmelen for etterligningen i 1986 er ligningsloven §9-6. Det er godtgjort at Halvorsens regnskaper led av feil og var ufullstendige. Da er det 10-års fristen som gjelder. Den ordinære ligning skjedde uten at ligningsmyndighetene hadde noe annet å holde seg til enn en oppgave over utbetalte sykepenger. Ingen opplysninger var således gitt om utbetaling av brannerstatninger. Det forelå ingen selvangivelse for 1981, 1982 og 1983. Heller ikke var det søkt om utsettelse. Det er da en drøy påstand å hevde at den ordinære ligning skjedde på grunnlag av regnskaper som skatteyteren i ettertid påstår var riktige og fullstendige. Særlig ille blir det når det vesentlige av argumentasjonen føres for domstolene lenge etter at ligningen er prøvd administrativt. Det er videre vist til herredsrettens begrunnelse.

Subsidiært er det anført at ligninen for 1983 klart faller inn under 10-års fristen.

Spørsmålet om adgangen til reinvestering eller avskrivning etter brannen kom først opp under hovedforhandlingen for herredsretten. Uansett om det er den ene eller den annen hovedregel som følger av den bestemmelse som kommer til anvendelse, er det et minimumskrav at skatteyteren må treffe et valg og informere skattemyndighetene om dette. Dette må til overmål gjøres innen selvangivelsesfristen. Halvorsen har ikke fremsatt noe krav. Den henvisning som er gjort til hans brev av 1. desember 1983 og 27. februar 1984, er lite relevant allerede av den grunn at de refererer seg til den ordinære ligning og ikke til den etterfølgende ligning. Når man ser nærmere på de selvangivelser som omsider kom inn høsten 1984, fremgår det av det alminnelige regnskapsskjema for 1982 at Halvorsen ikke krevet avskrivning, og at han heller ikke hadde noe å skrive av på. Av hans resultatregnskap som vedlå selvangivelsen, fremgår det tvert om at Halvorsen hadde truffet et bevisst valg om å inntektsføre brannerstatningene for 1982 og 1983. Det fremgår videre at heller ikke så sent som i forbindelse med varselbrevet av 11. februar 1986, hadde ligningsmyndighetene noen indikasjon om at Halvorsen ville kreve betinget fritak med sikte på reinvestering. Halvorsen fikk da frist til 1. april 1986 for eventuelle bemerkninger til forslaget om etterligning, men heller ikke da svarte han.

Det kan heller ikke hevdes at den påberopte §44A stiller skatteyteren fritt, eller at den pålegger skattemyndighetene en medvirkningsplikt utover det vanlige når det gjelder å rettlede skatteyteren. I noen tilfelle kan det være mest lønnsomt å beskatte gevinster i det år de utbetales, i andre tilfelle lønner det seg å søke om utsettelse, noe som gjøres etter bestemte retningslinjer, bl.a. mot garanti. Det ville være både praktisk umulig og ofte direkte utidig om ligningsmyndighetene skulle gå ut for å råde skatteytere om slike spørsmål. Den feil som eventuelt fremgår forutsetningsvis av herredsrettens dom, har derfor ikke hatt noen innvirkning på resultaltet. Det er derfor ikke grunn til å kreve opphevelse på dette grunnlag.

Hjemmelen for å sette Halvorsens oppgaver til side og fastsette grunnlaget for ligningen ved skjønn, er ligningsloven §8-2 pkt. 1 a. Det foreligger både formelle og materielle mangler ved oppgaven, som ikke er ført i samsvar med lov og forskrifter. Det er vist til regnskapsloven §9 og §10. Det er særlig de betydelige negative kassesaldi som viser klare materielle feil. Bare i Halvorsen Karosseri & Lakk var det pr. 31. desember 1983 en negativ kassebeholdning på ca kr. 300.000,-. Selv om man fordeler den over 2 år, indikerer dette en betydelig omsetning og mye rot i regnskapene.

Bevisføringen for lagmannsretten har ikke endret de hovedtrekk som fremgår av ettersynsrapportene. Revisor Hofseths erkjennelser slik de fremgår av det skriftelige materiale, er ikke imøtegått tilstrekkelig under vitneførselen.

Den ankende parts anførsel om at Auto E-6 er et eget skattesubjekt som ikke kan belastes Halvorsen, er i prinsippet akseptert av motparten. Da Halvorsen var eneier, enestyre og disponent, er det imidlertid bare han som kan ha disponert over de betydelige inntekter som korresponderer med den negative kassebeholdning i selskapet.

Ved vurderingen av selve skjønnsutøvelsen, bør det først nevnes at den etterfølgende ligning ikke opprettholder den skjønnsmessige lønnsinntekt på kr. 50.000,- som ble tillagt for 1982. Den økning som foreligger vedrørende næringsinntekten, er derfor i realiteten en økning på kr. 150.000,- og ikke kr. 200.000,-.

Den økning som følger av brannerstatningene, er selvsagt ikke uttrykk for lønnsøkninger i egentlig forstand. Det foreligger en realisering av aktiva som slik Halvorsen har gått frem, må få følger for inntektsskatten. Det er derfor misvisende å sammenligne angjeldende år med tidligere års inntekter da det ikke var realisert noen aktiva.

Til veiledning for den begrensede kontrollmyndighet retten har vedrørende ligningsmyndighetenes skjønn, er det vist til Rt-1979-630 og Rt-1985-1157. Det fremgår herav bl.a. at man ikke kan kreve at ligningsmyndighetene kritisk gjennomgår alle regnskapene slik den ankende part hevder. Det er skatteyteren som i første rekke må gi de faktiske opplysninger som fremgår av loven, nedfelt i selvangivelsesskjema med vedlegg. Ligningsmyndighetene må ha et vidt spillerom for sitt skjønn når det foreligger så grove feil ved regnskapene som i Halvorsens tilfelle.

Lagmannsretten er kommet til samme resultat som herredsretten og skal bemerke:

Innledningsvis vil man fremheve at rettens adgang til å overprøve etterligningen er undergitt en klar begrensning når det gjelder faktum. Som fremhevet av ankemotparten, er retten som hovedregel avskåret fra å vurdere faktiske opplysninger som først trekkes frem under domstolsbehandlingen. Lagmannsretten er enig i at dette i hvert fall vil gjelde de skjønnsmessige sider av faktum som preger nærværende sak. Det samme må gjelde de deler av faktum som er av direkte betydning for rettsanvendelsen, for eksempel om Halvorsens regnskaper lider av slike feil at 3-års fristen i ligningsloven §9-6 ikke kommer til anvendelse. Opplysninger av denne art som Halvorsen har kommet med etter at overligningsnemda fattet sitt vedtak (meddelt 31. oktober 1986), sees det derfor bort fra, jfr. Rt-1988-539. Dette må særlig gjelde når det som i den foreliggende sak, ikke foreligger noen akseptabel grunn for Halvorsens manglende medvirkning over flere år. De praktiske problemer som oppsto etter brannen 9. juli 1982, kan ikke på noen måte rettferdiggjøre den passivitet som forelå helt frem til november måned 1984. Selv om nærværende sak ikke lenger gjelder inntektsåret 1981, vil man ikke unnlate å nevne at dersom Halvorsen hadde overholdt sine plikter i løpet av første halvår 1982, ville man hatt et langt bedre utgangspunkt for rekonstruering av regnskapene for annet halvår 1982 og balansen pr. 31. desember 1982. Det er særlig kritikkverdig når Halvorsen ikke bare unnlot å sende selvangivelse 3 år på rad, men heller ikke brydde seg med å søke om fristforlengelser.

Dersom det skal gjøres unntak fra ovennevnte prinsipp, må dette eventuelt begrunnes i at ligningsmyndighetene har tilsidesatt sin opplysningsplikt. Lagmannsretten kan ikke se at så er tilfelle. Det legges til grunn at Halvorsen hele tiden hadde bistand av bl.a. sin egen revisor, og at ligningsmyndighetene var kjent med dette. Den aktivitet som ble utvist fra ligningsmyndighetene etter at selvangivelsene omsider kom inn, viser at den alminnelige opplysningsplikt ble oppfylt. Dette fremgår også av varselbrevet av 11. februar 1986. Halvorsen ble der gitt en svarfrist, som han overhodet ikke reagerte på.

Lagmannsretten vil videre understreke at hele ligningsordningen bygger på forutsetningen om at skatteyterene plikter å gi opplysninger om inntekts- og formuesforhold. Dette fremgår av de oppgaver som er knyttet til plikten å sende selvangivelse med fastsatte vedlegg. Selv da Halvorsen sendte inn selvangivelsene etter fristen, var oppgavene høyst mangelfulle. Dette fremgår særlig klart av det alminnelige regnskapsskjema for Halvorsen Karosseri & Lakk for 1982, som ikke inneholder noen opplysninger på første side. Under slike omstendigheter er det vanskelig å kritisere ligningsmyndighetene for manglende medvirkning. Tvert om må det kunne slås fast at det er Halvorsen som i særlig grad har satt seg utover sitt medvirkningsansvar. Det er skatteyterens plikt å gi alle nødendige faktiske opplysninger. Ligningsmyndighetene plikter ikke i detalj å gjennomgå regnskapene for eventuelt å avklare enkeltheter, jfr. Rt-1979-631 (635). Særlig må dette gjelde når Halvorsen hadde drevet en relativt omfattende forretning i flere år med bistand som nevnt av revisor.

Lagmannsretten kan etter dette ikke se at det foreligger noen saksbehandlingsfeil som kan tilsi at ligningen blir å oppheve.

Når det gjelder spørsmålet om hjemmel for etterligning på grunnlag av nye faktiske opplysninger, er problemet begrenset til inntektsåret 1982, jfr. ligningsloven §9-6. Retten er enig med ankemotparten i at det faktiske grunnlag for den ordinære skjønnsligning var både uriktig og ufullstendig. Det er her nok å vise til at ligningsyndighetene som nevnt ikke hadde noe annet å holde seg til enn en melding om utbetalte sykepenger. Senere fikk man helt andre opplysninger gjennom bokettersynet, selvangivelsene og de etterfølgende møter. Det er da egentlig ikke nødvendig å gå inn på den omfattende imøtegåelse av de negative saldi som er påvist i skatterevisors rapporter. Retten vil likevel ikke unnlate å bemerke at man i hovedsak finner revisors påvisninger riktige. Man kan heller ikke se at skattemyndighetene er avskåret fra å se på regnskapsførselen i Auto E-6, selv om selskapet er eget skattesubjekt. Det synes bl.a. berettiget å konstatere at det har vært en sammenblanding av økonomien i de to selskaper, noe som er direkte relevant for Halvorsens personlige inntekt.

Lagmannsretten kan heller ikke se at Halvorsens anførsel om feil rettsanvendelse, kan føre frem. Man finner ikke grunn til å ta standpunkt til om den forutsetning som herredsretten har lagt til grunn for sin lovforståelse, også gjaldt etter skatteloven slik den lød i 1982. Retten er her enig med ankemotparten i at skatteyteren selv må kreve reinvestering. I nærværende sak hadde ligningsmyndighetene tvert om grunn til å tro at Halvorsen ønsket oridnær ligning da selvangivelsene omsider kom inn. Det vises til det fremlagte resultatregnskap som bilag til Halvorsens selvangivelse. Det vises også til det forhold at Halvorsen som tidligere nevnt ikke reagerte på den frist han fikk til 1. april 1986 vedrørende etterligningen. Her var det uttrykkelig nevnt at Halvorsen ikke hadde tatt de nødvendige skritt med sikte på et betinget skattefritak.

Når det gjelder selve skjønnsutøvelsen ved ligningen, viser man først til ankemotpartens anførsel angående selve størrelsen av etterligningen. Det pekes også på at man ikke uten videre kan sammenligne tidligere års inntekt med 1982 og 1983 på grunn av de ekstraordinære tillegg som følge av brannerstatningene. Dette må sees som en form for realisering av aktiva, som blir å inntektsbeskatte selv om det ikke er lønnsinntekt. Man kan derfor ikke se at det er grunnlag for å hevde at det foreligger noen form for vilkårlighet, langt mindre mydighetsmisbruk.

Ved vurderingen av spørsmålet om skjønnet er åpenbart urimelig, må det som et utgangspunkt fremheves at det her foreligger grove tilsidesettelser av skatteyterens plikt til å medvirke. Ligningsmyndighetene må da ha et forholdsvis vidt spillerom for sitt skjønn. Det egentlige skjønnstema her er da de påplussninger som ikke refererer seg til brannerstatningene, idet disse beløp er erkjent hva størrelsen angår. Innenfor den ramme som da gjenstår for det egentlige skjønn, kan lagmannsretten ikke se at det foreligger noe grunnlag for å hevde at myndighetsutøvelsen er åpenbart urimelig.

For spørsmålet om tilleggsskatt, finner man det tilstrekkelig å vise til skatteloven §84 nr. 3.

Anken har etter dette vært forgjeves. Thorleif Halvorsen bør derfor pålegges å erstatte motparten sakens omkostninger etter hovedregelen i tvistemålsloven §180 første ledd. Det er fremlagt omkostningsoppgave på kr. 46.700,- hvorav salær kr. 45.000,-. Den ankende part har ikke direkte protestert mot omkostningsoppgaven, men det er pekt på at ankemotparten benyttet samme prosessfullmektig i herredsretten. Lagmannsretten har merket seg at omkostningene for herredsretten var noe under det halve av det som nå kreves. Hovedforhandlingen i herredsretten varte imidlertid bare 1 dag, men det er grunn til å tro at forberedelsene der må ha vært mer tidkrevende. Man finner likevel ikke å burde redusere omkostningene for lagmannsretten. Saksomkostningsavgjørelsen for herredsretten stadfestes.

Dommen er enstemmig.

Domsslutning:

1. Herredsrettens dom stadfestes.

2. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler Thorleif Halvorsen til Eidsvoll kommune 46.700,- - førtisekstusensyvhundre - kroner. Oppfyllelsesfristen for saksomkostninger for lagmannsretten er 2 - to - uker etter forkynnelsen av lagmannsrettens dom.