HR-1999-37 - Rt-1999-727 - UTV-1999-1093
| Instans: | Høyesterett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1999-05-11 |
| Publisert: | HR-1999-00037 - Rt-1999-727 (169-99) - UTV-1999-1093 |
| Stikkord: | Skatterett, Kraftverksbeskatning |
| Sammendrag: | Saken gjaldt spørsmål om det ved beregning av formuesverdi for kraftverk skulle ses bort fra en langvarig kontrakt ved skatteberegningen. |
| Saksgang: | Sundhordland herredsrett 11.11.1996 - Gulating lagmannsrett LG-1997-619 A, LG-1997-1786 A, LG-1997-1787 A, LG-1997-1788 A og LG-1997-1789 A - Høyesterett HR-1999-00037, nr. 272/1998 |
| Parter: | Statkraft SF (advokat Hans Petter Graver) mot 1. Kvinnherad kommune, 2. Jondal kommune, 3. Staten v/fylkesskattekontoret i Hordaland (advokat Hans O. Bang) |
| Forfatter: | Tjomsland, Bruzelius,Coward, Gussgard, Aasland |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §19A-4, §36, §37, §19, §38, §39, Tvistemålsloven (1915) §174, §180, §373, Skattebetalingsloven (1952) §48, Ligningsloven (1980) §7-1 |
Dommer Tjomsland: Saken gjelder ansettelsen av formuesverdien for Mauranger- og Juklakraftverkene tilhørende Statkraft SF. Hovedspørsmålet i saken er om det ved ansettelsen av kraftverkenes formuesverdi etter skatteloven §37 bokstav a, jf. §36 første ledd, skal ses bort fra en langvarig kontrakt om kraftleveranser til Sør-Norge Aluminium. De regler som får anvendelse i denne saken er ved lovendring 28. juni 1996 nr. 41 fra skatteåret 1997 erstattet av nye regler om beskatning av kraftverk, se skatteloven §19A - 4 nr. 2, jf. Finansdepartementets forskrift - senest - av 8. januar 1998 nr. 9.
Mauranger- og Juklakraftverkene som ble satt i drift i 1974-1975, omtales ofte også som Folgefonnverkene. Kraftverkene var blant annet begrunnet med behovet for kraftforsyning til Sør-Norge Aluminium på Husnes i Kvinnherad kommune (heretter kalt Sør-Al) som erstatning for leveransene fra Røldal-Suldalvassdraget. Som en kortfattet redegjørelse for den historiske bakgrunn skal jeg gjengi noen avsnitt fra de relevante stortingsdokumenter.
Det heter om samarbeidet mellom staten og Norsk Hydro ved utbygging av Røldal-Suldalvassdraget i St.prp.nr.1 Tillegg 2 (1962-1963) side 6:
"Hydros planer om utbygging av Røldal-Suldal må ses i forbindelse med selskapets planer om industrireising på Karmøya. Selskapet har nå opplyst at det ikke makter å finansiere både full utbygging av kraftkilden og industrireisingen, og har bedt om statens deltagelse i kraftutbyggingen. Staten har som kjent tidligere gått med i felles utbygging av kraftkilder når det ut fra en samfunnsmessig vurdering har framstillet seg ønskelig og nødvendig for å få planene realisert. De største av fellesutbyggene er kraftverkene i Øvre Namsen, som bygges ut i samarbeid med Nord-Trøndelag fylke.
Hva Røldal-Suldal angår ser departementet det slik at det vil være av stor betydning om kraftkilden kan bygges ut så snart som mulig for å skaffe dekning for aktuelle kraftbehov. Det gjelder først og fremst Hydros egne industriplaner, som antas å få stor betydning for Karmøyadistriktet og for landets industriutvikling og landets økonomi i sin alminnelighet. Dernest gjelder det de foreliggende planer om reising av en aluminiumsfabrikk på Husnes i Kvinherad, hvor staten må skaffe kraften. Reisingen av denne bedrift mener departementet
Side:728
vil være av noenlunde lignende betydning for vedkommende distrikt og for landet som Karmøyaprosjektet. Det er departementets forutsetning at statens andel av kraften fra Røldal-Suldal skal danne grunnlaget for reisingen av bedriften på Husnes. Departementet ser ingen annen utvei til å skaffe det nødvendige kraftkvantum innen den tid som er avgjørende."
I St.prp.nr.30 (1962-63) vedrørende kontrakt om levering av kraft til Sør-Al fremgikk det at hovedstyret i NVE ville basere kontrakten på den forutsetning at det samtidig ble fremsatt forslag om ervervs- og reguleringskonsesjon for Røldal-Suldal og samarbeid med Norsk Hydro AS om utbygging av dette prosjektet mm. Kraftleveringskontrakten med Sør-Al, som ble inngått 20. mai 1963, gjelder - etter å ha blitt forlenget - frem til 2006.
I St.prp.nr.65 (1968-69) om samtykke til statsregulering av Maurangervassdragene mv., hvor kontrakten nærmere omtales, heter det om forholdet mellom Statskraftverkenes leveringsforpliktelser til Sør-Al og utbyggingen av Folgefonnverkene på side 25:
"Hovedstyret vil bemerke: I henhold til kraftleveringskontrakt av 20. mai 1963 skal staten levere 950 GWh pr. år til aluminiumsverket på Husnes, og denne levering vil øke i nær fremtid til 1050 Gwh + leilighetsvis levering av ytterligere 70 GWh. Aluminiumsverket har dessuten en forkjøpsrett til ytterligere 475 GWh dersom Statskraftverkene har den nødvendige energi ledig for salg til storindustri. Kraftleveringen dekkes nå i det vesentlige fra statens andel av Røldal-Suldalutbyggingen, men Hydro har varslet at selskapet vil benytte seg av sin rett til å leie statens andel pr. 1. januar 1973. Fra dette tidspunkt må kraftleveringen til aluminiumsverket på Husnes baseres på nye utbygginger. I tillegg til dette regnes det også med et underskudd på kraft til alminnelig forsyning i området i de nærmeste år.
På denne bakgrunn har Statkraftverkene planlagt utbygging av Maurangervassdraga og den foreliggende sak gjelder søknad om fastsettelse av reguleringsbestemmelser for Maurangerutbyggingen etter den reviderte plan av september 1967, jfr. herunder også foranstående s. 1. ...
Departementet skal bemerke: Etter de foreliggende planer vil full utbygging omfatte hovedkraftverket Mauranger, beliggende i austre pollen i Maurangerfjorden og et bikraftverk, Jukla, beliggende oppe i fjellet ved Juklavatn.
Den produserte kraft vil gå til storindustri og alminnelig forsyning. Statskraftverkenes fremtidige leveringsforpliktelse til Husnes Aluminiumsverk er planlagt dekket fra Maurangerutbyggingen. ..." (Side 32)
I samtlige fem ligningsvedtak som her behandles og som jeg snart skal spesifisere, er det bygget på et takstforslag datert 3. januar 1991 fra Hydrologiservice AS over formuesverdien på Mauranger- og Juklakraftverkene pr. 1. januar 1990. Det ble i taksten anvendt en salgspris for hele kraftproduksjonen som tilsvarer statkraftprisen for en gros forsyning til alminnelig forbruk. Etter at Stortinget i 1992 sluttet å fastsette statkraftprisen, er det i medhold av ligningsloven §7-1 nr. 1 fastsatt en normpris til erstatning for denne. Det ble i taksten ikke tatt hensyn til
Side:729
leveringsvilkårene i kontrakten mellom Statkraft og Sør-Al. Da det er enighet mellom partene om at alle ligningsvedtakene står i samme stilling, og det heller ikke er påberopt spesielle forhold i tilknytning til vedtakene, finner jeg ikke grunn til å redegjøre nærmere for disse.
Statkraft påklaget samtlige ligningsvedtak. Det ble anført at det var en feil at det ved formuesansettelsen ikke var tatt hensyn til leveringsforpliktelsen til Sør-Al. Det ble dessuten blant annet anført at det ved takseringen var lagt til grunn et for høyt kraftuttak for verkene. Klagene førte ikke frem, og jeg finner heller ikke grunn til å gå nærmere inn på vedtakene i klagesakene.
For ligningsårene 1990 og 1991 hadde Statkraft gjort gjeldende at takseringen skulle bygge på at 70 prosent av kraften ble levert i henhold til kontrakten med Sør-Al, mens 30 prosent ble levert til alminnelig forsyning. Fra og med ligningsåret 1992 har Statkraft hevdet at det riktige vil være å legge til grunn at all kraften fra verkene ble levert i henhold til kontrakten. Det nye standpunkt skyldes en endret rettslig vurdering fra Statkrafts side, og dette er også bakgrunnen for at de nedlagte påstander er forskjellige for de forskjellige ligningsårene.
Statkraft reiste ved stevning 8. juni 1993 søksmål ved Sunnhordland herredsrett mot Kvinnherad kommune vedrørende skatteligningen for 1990 og 1991. Ved stevning 14. juli 1993 reiste Statkraft søksmål ved Hardanger herredsrett mot Jondal kommune vedrørende skatteligningen for 1990 og 1991. Det ble gitt oppreisning for oversittelse av søksmålsfristen i skattebetalingsloven §48 nr. 5. Ved stevning 30. april 1996 reiste Statkraft søksmål ved Sunnhordland herredsrett mot staten v/fylkesskattekontoret i Hordaland vedrørende ligningen for Statkraft i Kvinnherad kommune for 1993, og ved stevninger av henholdsvis 30. april 1996 og 27. juni 1996 søksmål ved Hardanger herredsrett mot staten v/fylkesskattekontoret i Hordaland vedrørende ligningen i Jondal kommune for 1993 og 1992. Etter lovendring 20. desember 1993 nr. 133 hadde staten overtatt partsstillingen i skattesaker på vegne av skattekreditorene i saker hvor stevning innkom retten etter 1. oktober 1994. Hardanger herredsrett besluttet at de søksmål som gjaldt ligningen i Jondal kommune, skulle overføres til Sunnhordland herredsrett, og samtlige søksmål ble her forenet til felles behandling.
Sundhordland herredsrett avsa 11. november 1996 dom med slik domsslutning:
"1. Ligningen for Statkraft SF i Jondal kommune for 1990, 1991, 1992 og 1993 oppheves.
2. Ligningen for Statskraft SF i Kvinnherad kommune for 1990, 1991 og 1993 oppheves.
3. Kvinnherad kommune, dømmes til å betale Statkraft SF saksomkostninger med kr 22982,20 - kronertjuetotusennihundreogåttito 20/100 -.
4. Jondal kommune, dømmes til å betale Statkraft SF saksomkostninger med kr 22982.20 - kronertjuetotusennihundreogåttito 20/100 - .
5. Staten v/Fylkesskattekontoret i Hordaland dømmes til å betale Statkraft SF saksomkostninger med kr 69306,60 - kronersekstinitusentrehundreogseks 60/100 -.
6. Oppfyllelsesfristen for punktene 3, 4, og 5 er 14 - fjorten dager fra forkynnelsen av denne dom."
Side:730
Kvinnherad kommune, Jondal kommune og staten v/fylkesskattekontoret i Hordaland påanket herredsrettens dom. Ankemotparten - Statkraft - søkte om tillatelse til å bringe ankene direkte inn for Høyesterett. Høyesteretts kjæremålsutvalg besluttet 10. mars 1997 å nekte anke direkte til Høyesterett.
Gulating lagmannsrett avsa 24. april 1998 dom med slik domsslutning:
"Sak nr. 97-00619 A:
Kvinnherad kommune frifinnes.
Sak nr. 97-01786 A:
Jondal kommune frifinnes.
Sak nr. 97-01787 A, Sak nr. 97-01788 A og Sak nr. 97-01789 A:
Staten v/Fylkesskattekontoret i Hordaland frifinnes.
I samtlige saker:
I saksomkostninger for lagmannsretten betaler Statskraft SF til Kvinnherad kommune, Jondal kommune og Staten v/Fylkesskattekontoret i Hordaland kr 226.335 - kronerto hundreogtjuesekstusentrehundreogtrettifem 00/100 - og i saksomkostninger for herredsretten kr 160.085 - kroneretthundreogsekstitusenogåttifem 00/100.
Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av denne dommen."
Det nærmere saksforholdet og partenes anførsler for de tidligere instanser fremgår av dommene.
Statkraft har påanket lagmannsrettens dom til Høyesterett. Anken gjelder rettsanvendelsen. Høyesteretts kjæremålsutvalg nektet anken fremmet i samsvar med bestemmelsen i tvistemålsloven §373 tredje ledd nr. 4 for så vidt den gjaldt spørsmål knyttet til effektutnyttelsen i kraftverkene. For øvrig ble anken henvist til Høyesterett. For den del av anken som ble henvist til behandling i Høyesterett, står saken i det vesentlige i samme stilling som for de tidligere instanser.
Den ankende part, Statkraft SF, har for Høyesterett i hovedsak anført:
Etter skatteloven §37 bokstav a, jf. §36 første ledd, skal formuesverdien ansettes til kraftverkets omsetningsverdi. Ved denne ansettelsen anvendes en lønnsomhetsvurdering hvor verkets produksjonsvolum, kostnader og faktiske inntekter inngår. - I dommen i Tydalsaken i Rt-1992-1263 ble det lagt til grunn at verdsettelsen skal bygge på faktiske inntekter i henhold til langsiktige kraftleveranseavtaler. Det ble i dommen lagt avgjørende vekt på en langvarig og fast praksis som hadde utgangspunkt i Riksskattestyrets Rundskriv nr. 400 avd. I av 21. juni 1965 og dommen i Rt-1960-711. Saken i Rt-1992-1263 gjaldt riktignok en såkalt dedikert kontrakt hvor leveringsforpliktelsen var knyttet til det konkrete kraftverks produksjonsvolum og produksjonsomkostninger, men begrunnelsen i dommen gjelder langsiktige kraftleveranseavtaler generelt.
Det er i praksis tre hovedtyper av kobling mellom kraftverk og industrileveranser. Den første gruppen er de dedikerte kontrakter hvor leveringsforpliktelsen er knyttet til et spesielt kraftverk, jf. Rt-1992-1263. I den andre gruppen er det en historisk sammenheng mellom etableringen av kraftverket og kontrakten. Den tredje gruppen er kontrakter
Side:731
hvor det ikke er noen parameter som knytter industrileveransen til spesielle kraftverk.
Statkrafts forpliktelse til å levere kraft til Sør-Al omfattes klart av den andre av de nevnte gruppene. Det fremgår av de fremlagte stortingsdokumenter at opprettelsen av Mauranger- og Juklaverkene hadde sammenheng med Statkraftverkenes leveringsforpliktelse overfor Sør-Al. Disse kraftverkene produserer ikke mer kraft enn det som etter kontrakten skal leveres til Sør-Al, og Statkraft hevder derfor at hele produksjonen ved verkene skal verdsettes ut fra den pris som følger av kontrakten. Lagmannsretten har feilaktig lagt vekt på samkjørings- og overføringsmulighetene, og på at det rent faktisk ikke er Folgefonnverkene som står for hele leveransene til Sør-Al. - Når det gjelder den tredje gruppen av kontrakter, hevder Statkraft at det skal skje en forholdsmessig fordeling av de avtalte leveranser mellom de kraftverk som Statkraft eier. Bedømmelsen av slike kontrakter er det imidlertid ikke nødvendig å ta stilling til i denne saken.
Også reelle hensyn taler etter Statkrafts syn for at leveringsforpliktelsen overfor Sør-Al skal bedømmes på samme måte som angitt i saken i Rt-1992-1263. Det er i samsvar med skatteevneprinsippet at langsiktige kontrakter om kraftleveranse som alminnelig regel blir hensyntatt ved verdiansettelsen. Denne løsningen har best støtte i ligningspraksis. De nye reglene om kraftverkbeskatning hevdes også å tale for en slik forståelse av de tidligere regler.
Subsidiært gjør Statkraft gjeldende at dersom selskapet ikke får medhold i at de konkrete leveringsforpliktelser skal legges til grunn ved formuesansettelsen, må det ved takseringen tas hensyn til at om lag en tredjedel av kraftproduksjonen blir solgt til den kraftkrevende industrien og treforedlingsindustrien til langt lavere pris enn statkraftprisen til alminnelig forsyning. Dersom ikke dette forhold hensyntas, vil den samlede takst for landets kraftverker bli for høy, jf. Rt-1995-1499. Denne dommen gjaldt eiendomsskattetaksering, men de prinsipielle utgangspunkter som ble trukket opp i dommen, står i samme rettslige og faktiske stilling i forhold til takseringen for formues- og inntektsligningen. En slik vurdering er ikke foretatt i den takst som danner grunnlaget for formuesansettelsen. Hvordan den nærmere verdiansettelse skal foretas dersom Statkraft får medhold i sin subsidiære anførsel, beror på en skjønnsmessig vurdering som selskapet ikke finner grunn til å gå nærmere inn på i denne sammenheng.
Statkraft SF har nedlagt slik påstand:
"Prinsipalt:
1) Ligningen for Statkraft SF i Kvinnherad kommune for 1990, 1991 og 1993 og i Jondal kommune for 1990, 1991, 1992 og 1993 oppheves.
2) I den nye behandlingen av ligningen for 1990 og 1991 i Kvinnherad og Jondal kommuner skal 70% av produksjonen fra verkene bortsett fra konsesjonskraften prissettes etter kontraktsprisen for Statkrafts leveringer til Sør-Norge Aluminium.
3) I den nye behandlingen av ligningen for 1993 i Kvinnherad og for 1992 og 1993 i Jondal skal hele produksjonen fra verkene bortsett fra konsesjonskraften prissettes etter kontraktsprisen for Statkrafts leveringer til Sør-Norge Aluminium.
Side:732
Subsidiært:
Ligningen for Statkraft SF i Kvinnherad kommune for 1990, 1991 og 1993 og i Jondal kommune for 1990, 1991, 1992 og 1993 oppheves.
I begge tilfelle:
Statkraft tilkjennes omkostninger for alle retter."
Ankemotpartene, Kvinnherad kommune, Jondal kommune og staten v/fylkesskattekontoret i Hordaland, har for Høyesterett i hovedsak anført:
Lagmannsrettens dom er riktig, og ankemotpartene kan i hovedsak også slutte seg til lagmannsrettens begrunnelse.
Etter skatteloven §37 bokstav a, jf. §36 første ledd, skal formuesverdien av kraftverk - som andre eiendommer - settes til omsetningsverdien. Det følger av disse bestemmelsene, sammenholdt med §38 og §39, at forpliktelsen etter gjensidig bebyrdende kontrakter ikke skal hensyntas som en verdireduserende faktor ved formuesansettelsen.
Høyesterett uttalte i forbindelse med Neakontrakten i Tydaldommen i Rt-1992-1263 at det etter skattelovens bestemmelser ville vært naturlig å se bort fra individuelle leveringskontrakter og i stedet anvende en objektiv norm, hvor det ble tatt hensyn til normal markedspris ved salg til de brukere som er påregnelige avtakere for kraften. Høyesterett kom imidlertid i den saken til at det på grunn av en langvarig og fast praksis som var forankret i de øverste ligningsmyndigheters oppfatning av innholdet i lovens verdsettelsesprinsipp, skulle tas hensyn til kraftverkets forpliktelse under Neakontrakten. Dette var en forpliktelse som var tidsubestemt og direkte knyttet til kraftverkets produksjonsvolum og produksjonsomkostninger. Det er - etter ankemotpartenes syn - ikke grunnlag for å anvende prinsippet i Tydaldommen for andre enn de dedikerte kontrakter.
Det foreligger ikke noen fast ligningspraksis for bedømmelsen av andre leveransekontrakter enn de dedikerte kontrakter. Riksskattestyrets rundskriv fra 1965 kan heller ikke forstås slik at det ved vurderingen av oppnåelig kraftpris skal tas hensyn til priser i henhold til kontrakter som ikke er knyttet til konkrete kraftverk.
Reelle hensyn kan heller ikke anføres til støtte for den oppfatning Statkraft gjør gjeldende. Det ville medføre en tilfeldig ulikhet dersom formuesansettelsen på kraftverk skal være avhengig av hvilke kontraktsforpliktelser kraftverkets eier har. Formuesverdien på kraftverk ville bli urimelig lav hvis det ble tatt hensyn til de gamle Statkraftkontraktene. Det ville også være urimelig om skattedistriktets inntekter skulle avhenge av Statkrafts kraftpolitikk.
Lagmannsretten har med rette lagt til grunn at Statkrafts forpliktelse til å levere kraft til Sør-Al ikke kan likestilles med forpliktelsen etter Neakontrakten. Forpliktelsen påhviler kraftverkseieren og er ikke knyttet opp mot det enkelte kraftverk. Folgefonnverkene ble dessuten satt i drift lenge etter at kontrakten ble inngått, og også dette tilsier at prinsippet i Tydaldommen ikke kan anvendes her.
Dommen i Rt-1995-1499, som gjaldt eiendomsskattetaksering, tilførte ikke prinsippene for formuesskattetaksering noe nytt. Problemstillingen er her den samme ved formuesskattetaksering og eiendomsskattetaksering. I begge tilfeller skal det anvendes en objektiv norm
Side:733
hvor det tas hensyn til normal markedspris ved salg til brukere som er påregnelige avtakere av kraften.
Det er i denne saken anvendt et riktig verdsettelsesprinsipp når det ved ligningen er lagt til grunn en forventet markedspris på kraften tilsvarende statkraftprisen til alminnelig forsyning, og senere den fastsatte normprisen. Betydningen for markedsprisen av industrikraftleveranser generelt er konkret vurdert i taksten, i motsetning til det som var tilfellet i saken i Rt-1995-1499. Drøftelsen i taksten må etter omstendighetene anses som tilstrekkelig. Hvilken betydning industriens kraftbehov skal tillegges ved fastsettelsen av omsetningsverdien på kraftverket, hører under ligningsmyndighetenes skjønn, som ikke kan prøves av domstolene, jf. Rt-1987-129.
Ankemotpartene, Kvinnherad kommune, Jondal kommune og staten v/fylkesskattekontoret i Hordaland, har nedlagt slik påstand:
"1. Lagmannsrettens dom av 24. april 1998 stadfestes.
2. Kvinnherad kommune, Jondal kommune og Staten v/Fylkesskattekontoret i Hordaland tilkjennes saksomkostninger for Høyesterett."
Jeg er kommet til et annet resultat enn lagmannsretten, idet jeg finner at Statkraft må gis medhold i sin subsidiære anførsel.
Etter skatteloven §37 bokstav a, jf. §36 første ledd, skal formuesverdien ansettes til antatt salgsverdi. Skattelovens generelle regler gjaldt også for verdsettelsen av kraftverk inntil det ved lovendring 28. juni 1996 nr. 41 ble fastsatt egne regler om beskatning av kraftverk. For kraftverk i offentlig eie var formuesansettelsen bestemmende også ved inntektsligningen, jf. bestemmelsen om prosentligning i skatteloven §19 bokstav e.
For kraftverk og andre formuesobjekter som ikke er gjenstand for ordinær omsetning, benyttes hjelpeberegninger for å finne frem til den antatte eller hypotetiske salgsverdi. Den hjelpeberegning som har vært anvendt ved ansettelsen av et kraftverks omsetningsverdi, er en lønnsomhetsberegning. Kraftverkets omsetningsverdi fremkommer ved en kapitalisering av den årlige avkastning. Et viktig spørsmål er da hvordan kraftverkets inntekter skal beregnes. Problemstillingen har vært om man skal ta utgangspunkt i en generell og objektiv norm for hvilke inntekter som kan forventes, eller om man skal bygge på de faktiske inntekter i henhold til foreliggende kraftleveranseavtaler.
Gjensidig bebyrdende kontrakter har etter skatteloven normalt vært oppfattet som selvstendige formuesobjekter, som ikke inngår i verdsettelsen av den eiendom de refererer seg til, uansett tilknytning og uansett betydning for salgsverdien, jf. blant annet certepartidommene i Rt-1934-537 og Rt-1934-883. I Tydaldommen i Rt-1992-1263 er det på dette punkt redegjort nærmere for forståelsen av skattelovens regler. På denne bakgrunn ble det i dommen - med henblikk på kraftleveringskontrakter - uttalt at det etter loven syntes mest nærliggende å legge til grunn at det ved formuesansettelsen måtte ses bort fra individuelle kontrakter og i stedet anvendes en objektiv norm, hvor det tas hensyn til normal markedspris ved salg til de brukere som er påregnelige avtakere for kraften.
I Tydalsaken, som gjaldt en stedsevarig leveringsforpliktelse direkte
Side:734
knyttet til kraftverkets produksjonsvolum og produksjonskostnader, kom Høyesterett likevel til et annet resultat. Høyesterett la avgjørende vekt på at det forelå en langvarig og fast ligningspraksis for å ta hensyn til faktiske inntekter i henhold til langsiktige kraftleveranser, og at dette var en praksis som var forankret i de øverste ligningsmyndigheters oppfatning av innholdet av lovens verdsettelsesprinsipp. Det var Riksskattestyrets Rundskriv nr. 400 avd. I av 21. juni 1965 som det her ble siktet til. Høyesterett antok "etter bevisførselen" at den rettsoppfatning som var nedfelt i rundskrivet, var blitt akseptert av kraftverkseiere og kraftverkskommuner og generelt lagt til grunn ved beskatningen av kraftverk.
Spørsmålet om hvilken betydning dommen i Tydalsaken i Rt-1992-1263 har for avgjørelsen av vår sak, har stått sentralt i partenes prosedyre for Høyesterett. Partene har funnet det formålstjenlig å skille mellom tre hovedgrupper av langvarige kraftleveringsavtaler. Den første gruppen er de såkalte dedikerte kontrakter. I disse kontrakter er leveringsforpliktelsen knyttet direkte til et bestemt kraftverk. For gruppe to foreligger det ikke noen kontraktsmessig binding til kraftverket, men leveringsavtalen har vært en forutsetning for utbyggingen av kraftverket. Gruppe tre er kontrakter hvor leveringsforpliktelsen påhviler eieren av kraftverket uten at det foreligger noen kontraktsmessig binding eller historisk tilknytning til et bestemt kraftverk.
Tydaldommen i Rt-1992-1263 gjaldt en kontrakt som klart tilhører den første av de tre gruppene. Det var her tale om en forpliktelse til levering av kraft til Sør-Trøndelag fylke, senere overdratt til SørTrøndelag Kraftselskap, hvor de nærmere plikter var direkte avhengig av kraftverkets produksjonsvolum og produksjonsomkostninger, jf. gjengivelsen av kontrakten i byrettens dom på side 1271 hvor det fremgår at kraftverket hadde en stedsevarig plikt til å levere 50 prosent av produksjonen til selvkost.
Statkrafts leveringsforpliktelse overfor Sør-Al faller utvilsomt inn under gruppe to. Det fremgår av de stortingsdokumenter jeg innledningsvis gjenga, at en vesentlig del av begrunnelsen for utbyggingen av Folgefonnverkene var Statkraftverkenes leveringsforpliktelse overfor Sør-Al. At kraftverkene ble bygget etter at leveringskontrakten ble inngått, endrer ikke kontraktens karakter på dette punkt. En forskjell i forhold til Neakontrakten er derimot at kontrakten mellom Statkraft og Sør-Al ikke er knyttet til kraftverkenes produksjonsvolum eller produksjonsomkostninger.
Selv om enkelte formuleringer i Tydaldommen - isolert betraktet - kan synes å ha en mer generell rekkevidde, kan jeg ikke se at Høyesterett i den saken tok stilling til andre enn de dedikerte kontrakter. Høyesteretts begrunnelse var i hovedsak knyttet til den foreliggende ligningspraksis. Under behandlingen av ligningspraksis ble det i dommen gitt uttrykk for at en "annen sak" var at ligningspraksis kunne ha variert når det gjaldt "bedømmelsen av kontrakter som ikke er knyttet til konkrete kraftverk, men etablerer en generell forpliktelse på eierens hånd". Denne reservasjonen dekker alle kontrakter som ikke er dedikerte, med andre ord både gruppe to og gruppe tre. Spørsmålet om hvordan disse typer kontrakter skal bedømmes ved formuesansettelsen, kan dermed ikke anses avgjort i Tydalsaken.
Side:735
Spørsmålet blir så om det er andre grunner som tilsier at løsningen i Tydaldommen også skal anvendes for andre enn de dedikerte kontrakter. I Tydaldommen ble det, som nevnt, uttalt at det for slike kontrakter kunne være varierende ligningspraksis. Dette inntrykk er blitt forsterket ved den dokumentasjon av ligningspraksis som ankemotpartene i herværende sak har foretatt for Høyesterett. Denne ligningspraksis er så vidt sprikende at det etter mitt syn ikke er grunnlag for å tillegge den særlig betydning i noen retning. Et fravik fra skattelovens generelle prinsipper for bedømmelse av gjensidig bebyrdende kontrakter, kan derfor ikke for andre enn de dedikerte kontrakter begrunnes i ligningspraksis.
Heller ikke likheten mellom de forskjellige kontraktstyper taler etter mitt syn på avgjørende måte for at andre langvarige kraftleveransekontrakter skal bedømmes på samme måte som de dedikerte kontraktene. Dette gjelder helt klart for de kontrakter som omfattes av gruppe tre, men jeg er blitt stående ved at det også må være tilfellet for de kontrakter som omfattes av gruppe to. At de dedikerte kontrakter står i en særstilling ved formuestakseringen, kan begrunnes med at slike kontraktsforpliktelser som utgangspunkt vil måtte følge med dersom kraftverket selges, jf. Tydaldommen i Rt-1992-1263 (på side 1268). Dette medfører at slike kontrakter får direkte betydning for kraftverkenes omsetningsverdi. Dette forhold innebærer etter mitt syn at de dedikerte kontraktene kan hevdes å stå i en prinsipielt sett annen stilling enn andre langvarige kraftleveransekontrakter.
Jeg finner ikke grunn til å ta stilling til hvilket verdsettelsesprinsipp som ut fra en bredere rettspolitisk vurdering må anses som det beste. En slik vurdering kan domstolene etter mitt syn heller ikke foreta isolert for kraftverk uten at det ses hen til de prinsipper skatteloven generelt bygger på. Hvilke verdsettelsesprinsipper som bør gjelde for kraftverk, har for øvrig vært sterkt omstridt, og det har vært en vanskelig oppgave for lovgiver å ta stilling til spørsmålet, jf. de nye reglene i skatteloven §19A-4 med tilhørende forskrifter.
Jeg er på denne bakgrunn kommet til at det ikke for andre enn de dedikerte kraftleveransekontrakter er grunnlag for å anvende et annet verdsettelseprinsipp enn det som generelt er lagt til grunn etter skatteloven. Dette innebærer at Statkrafts prinsipale anførsel om at det ved ansettelsen av Folgefonnverkenes omsetningsverdi skulle vært bygget på prisene i kontrakten om levering til Sør-Al, ikke kan føre frem.
Subsidiært har Statkraft gjort gjeldende at dersom Høyesterett kommer til at kontrakten med Sør-Al ikke skal legges til grunn ved formuesansettelsen, må det tas hensyn til de meget omfattende kraftleveransene som generelt skjer til den kraftkrevende industri. Ved taksten til Hydrologiservice av 3. januar 1991 som er lagt til grunn ved de aktuelle ligningene, heter det at "oppnåelig pris for fastkraften kan settes lik statskraftprisen for engros forsyning til alminnelig forbruk, idet denne pris antas å representere sedvanlig pris ved fritt salg av kraft". Statkraftprisen ble i 1992 erstattet av en normpris fastsatt av Finansdepartementet, uten at dette har betydning i denne sammenheng. Statkrafts syn er at når omkring en tredel av den samlede kraftproduksjonen her i landet selges til betydelig lavere priser - enn statkraftprisen/normprisen - til den kraftkrevende industrien og treforedlingsindustrien, vil det ikke
Side:736
være riktig - slik det er gjort i taksten - uten videre å anvende statkraftprisen/normprisen for hele produksjonen ved Folgefonnverkene.
Høyesterett behandlet i Hemnessaken i Rt-1995-1499 en tilsvarende problemstilling vedrørende eiendomsskattetaksering. Overtakstnemnda hadde i den saken kommet til at kraftverket ville kunne fått solgt hele sin produksjon til alminnelig forsyning. Det var imidlertid etter Høyesteretts syn en for snever betraktningsmåte å foreta en isolert bedøm melse av krafttilbudet fra det kraftverket som takseres. Høyesterett mente at det avgjørende var "hvilken pris Statkraft ville fått for den delen av kraftleveringene som går til den kraftkrevende industrien, dersom samtlige kraftverk står fritt i forhold til de foreliggende kontraktsbindinger". Det synes å fremgå av domspremissene at Høyesterett forutsatte at kraftverkene under denne forutsetning ikke ville fått solgt sine samlete kraftleveringer til en pris som tilsvarte statkraftprisen til alminnelig forsyning.
Eiendomsskattetakseringen bygger til dels på andre prinsipper enn formuesskattetakseringen. Dette har sammenheng med eiendomsskattens sterke preg av objektskatt, jf. eksempelvis dommen i Rt-1994-333 sammenholdt med dommen i Rt-1992-1263. Jeg kan imidlertid ikke se at disse forskjeller får betydning for den problemstillingen som her behandles. Dette syn har også ankemotpartene i prosedyren for Høyesterett erklært seg enig i. Jeg nevner at en forskjell likevel er at man ved formuesskattetakseringen ikke kan legge til grunn at kraftverkene står fritt i forhold til kontraktsbindingene i de dedikerte kontraktene.
Det hører - som også lagt til grunn i Rt-1995-1499 - under ligningsmyndighetenes skjønn å ta stilling til hvilken fremtidig kraftpris som må anses mest nærliggende når man ser bort fra kontraktsbindingene. Det avgjørende vil derfor være om ligningsnemnda - eller den takst som nemnda har bygget på - har vurdert den riktige problemstilling. Ankemotpartene mener at Hydrologiservice ved takseringen har vurdert den problemstilling som Høyesterett stilte opp i Hemnessaken, og de har i den forbindelse særlig vist til følgende formuleringer i taksten:
"Vi vil videre vise til at i et markedsbasert omsetningssystem, som man nå er på vei inn i, vil alle kjøpere betale samme pris for samme vare. Det er derfor ikke grunn til å anta det i fremtiden vil være noen vesentlig forskjell på pris på kraft levert til industrien og til andre, ut over det som skyldes at industrien gjerne kjøper kraft med noe annen kvalitet (kraften leveres jevnt over året) enn det som går til alminnelig forsyning. Også dette forhold gjør at det etter vår oppfatning vil være galt å ta direkte hensyn til de påberopte leveranser ved rentabilitetsberegningen."
Drøftelsen i taksten er som det fremgår, knyttet til spørsmålet om det ved formuesansettelsen skal tas direkte hensyn til kontrakten med SørAl. Den problemstilling som er angitt i Hemnesdommen er ikke uttrykkelig vurdert i taksten. Selv om enkelte utsagn i taksten kan forstås i denne retning, finner jeg ikke å kunne legge til grunn at taksten bygger på det syn at kraftverkene rent generelt vil få avsatt sin samlede produksjon til en pris som tilsvarer statkraftprisen til alminnelig forsyning dersom kraftverkene løses fra alle andre kontraktsbindinger enn de dedikerte
Side:737
kontrakter. Et slikt resultat ville for øvrig vært i strid med den forutsetning som Høyesterett la til grunn i Hemnesdommen i Rt-1994-1499. Så fast etablert som systemet med to ulike prisnivåer har vært i praksis, finner jeg at et fravik iallfall måtte ha vært gitt en mer fyllestgjørende begrunnelse.
Jeg finner at ligningsvedtakene på dette grunnlag må bli å oppheve.
Anken har ført frem på det subsidiære grunnlag. Domsslutningens punkt 1 og 2 i herreds rettens dom blir dermed å stadfeste, men opphevelsen av ligningsvedtakene skjer på et annet grunnlag enn etter herredsrettens dom. Dette innebærer at ingen av partene har fått fullt medhold i sitt syn. Partene bør bære sine egne saksomkostninger for samtlige instanser, jf. tvistemålsloven §180 annet ledd jf. §174 første ledd.
Jeg stemmer for denne
dom:
For samtlige saker:
1. Herredsrettens dom - domsslutningens punkt 1 og 2 - stadfestes.
2. Saksomkostninger tilkjennes ikke for noen instans.
Dommer Bruzelius: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.
Dommer Coward: Likeså.
Dommer Gussgard: Likeså.
Dommer Aasland: Likeså.
Etter stemmegivningen avsa Høyesterett denne
For samtlige saker:
1. Herredsrettens dom - domsslutningens punkt 1 og 2 - stadfestes.
2. Saksomkostninger tilkjennes ikke for noen instans.