LB-1995-1431
| Instans: | Borgarting lagmannsrett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1996-11-18 |
| Publisert: | LB-1995-01431 |
| Stikkord: | Skatterett |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | Asker og Bærum herredsrett Nr. 93-2466 A - Borgarting lagmannsrett LB-1995-01431 A. Ankesak for Høyesterett hevet, se HR-1997-00173K . |
| Parter: | Ankende part: Kristian Hersløv (Prosessfullmektig: Advokat Morten Ustgård). Motpart: Asker kommune (Prosessfullmektig: Advokat Knut-Arne Ekern). |
| Forfatter: | Lagdommer Gunvald Gussgard, formann, Lagdommer Ragnhild Dæhlin, Lagdommer Trygve Schiøll |
| Lovhenvisninger: | Ligningsloven (1980) §9-5, §9-6, Tvistemålsloven (1915) §180, Forvaltningsloven (1967) §11, §4-1, §8-6, §8-9 |
Kristian Hersløv var inntil høsten 1989 bosatt i Asker kommune og drev advokatvirksomhet i Oslo. Ved skatteligningen for 1988 ble Hersløvs næringsinntekt på kr 647.800 i Oslo ved en feil ikke medtatt, til tross for at inntekten var oppgitt i selvangivelsen. Han fikk derfor beregnet kun kr 19.000 i skatt, mens han hadde betalt forskudd med kr 146000. Feilen ble imidlertid raskt oppdaget, og Asker kommune sendte ham brev 2.10.89 om at feilen ville bli rettet og at han ville få tilsendt nytt skatteoppgjør og ny avregning så snart ligningskontoret hadde alle korrekte beløp tilgjengelige. Først i november 1992 fikk Asker ligningskontor de opplysninger kontoret mente å ha behov for fra Oslo ligningskontor. Hersløv fikk ny ligning og skatteavregning 19.2.1993, basert på de korrekte inntekts- og formuesforholdene for 1988. Skatten ble da dastsatt til kr 331032.
Hersløv mente at ligningskontoret var for sent ute med sin nye ligning og anla sak mot Asker kommune med påstand om at den nye ligningen for 1988 måtte oppheves.
Asker og Bærum herredsrett avsa dom 13. februar 1995 med slik domsslutning:
1. Asker kommune frifinnes.
2. Ole Kristian Hersløv dømmes til innen 14 -fjorten- dager å betale til Asker kommune kr 27190,- -kronertjuesjutusenetthundreognitti- i saksomkostninger.
Kristian Hersløv har i rett tid påanket herredsrettens dom til lagmannsretten. Asker kommune har tatt til gjenmæle. Ankeforhandling ble holdt i Oslo tinghus 12. november 1996. Begge parter møtte med prosessfullemktig. Kristian Hersløv var tilstede og forklarte seg. Tidligere ligningssjef i Asker, nå kontorsjef ved Buskerud fylkesskattekontor, Bjørn Olsen, avga vitneforklaring. Han var tilstede under hele ankeforhandlingen med ankende parts samtykke. Asker ligningskontor var også representert ved førstekonsulent Arne Fredriksen, som ikke avga forklaring. Hva som ble dokumentert fremgår av rettsboken.
Ankende part, Kristian Hersløv, har for lagmannsretten i det alt vesentlige anført:
Hersløv har ikke forsømt sin opplysningsplikt etter ligningsloven §4-1 ved ikke å etterlyse resultatet av det varslede nye skatteoppgjøret, slik Asker kommune har anført. Han leverte korrekt selvangivelse for 1988 i rett tid. Ligningsmyndighetene har ikke bedt om ytterligere opplysninger. Hersløv har dermed oppfylt sin opplysningsplikt fullt ut. Det er lignings myndighetene som har forsømt seg i denne saken. Under ingen omstendighet kan det forhold at Hersløv ikke purret på ligningskontoret for å få ny ligning og skatteavregning tillegges betydning.
Tidligere ligningssjef Bjørn Olsen forklarte som vitne at ligningskontoret ikke hadde foretatt vurdering i henhold til ligningsloven §9-5 nr 7 før ligningskontoret i februar 1993 sendte ut den nye ligningen. På bakgrunn av den lange tid som var gått siden varselet ble gitt i oktober 1989 var dette en saksbehandlingsfeil som må føre til ugyldighet.
Ligningsloven §9-6 angir frister for når spørsmål om endring av ligningen kan tas opp. Verken denne eller andre lovbestemmelser regulerer hvor lang tid ligningsmyndighetene deretter kan bruke på å avgjøre saken etter at spørsmålet om endring av ligningen er tatt opp. Her må man falle tilbake på ulovfestede regler. At endringsadgangen kan falle bort som følge av passivitet fra ligningsmyndighetenes side, er på det rene. I spørsmålet om hva som skal til for at passivitetsvirkninger inntrer, må man se hen til både ligningsloven øvrige regler og til hvilke regler som gjelder på andre og beslektede rettsområder. Selv om forvaltningsloven ikke gjelder i saker om skatteligning, må prinsippet i forvaltningsl §11a om rask saksbehandling gjelde. I denne forbindelse vises også til ligningsloven §8-9 om at melding om skatteoppgjør skal sendes skattyteren snarest mulig. Skattekrav foreldes etter tre år fra utgangen av det skatteår da skatten forfaller til betaling, og det bør ikke gjelde en lengre frist for avgjørelse av en endringssak. Det vises ellers særlig til professor Asbjørn Kjønstads artikkel i Skatterett 1995 127 flg om bortfall av ligningsmyndighetenes adgang til å endre ligningsavgjørelser etter at lovlig forhåndsvarsel er gitt.
I den aktuelle sak er skattyter ikke å bebreide på noen måte. Likningsmyndighetene derimot har somlet, uten at det var noen grunn til det. Asker ligningskontor hadde alle korrekte opplysninger og kunne ha foretatt ny ligning uten å vente på oppgaver fra Oslo ligningskontor. Når ligningskontoret likevel lot det gå nærmere tre og et halvt år fra varsel om ny ligning ble gitt og til den nye ligningen ble fastsatt, har ligningskontoret brukt for lang tid. Adgangen til å endre ligningen var da forspilt ved passivitet.
Kristian Hersløv har nedlagt slik påstand:
1. Endringsligningen for 1988 oppheves.
2. Asker kommune v/ordføreren tilpliktes å betale saksomkostninger for den ankende part for både herredsretten og lagmannsretten.
Asker kommune har i det vesentlige anført:
Herredsrettens dom er riktig i resultatet og i det vesentlige også i begrunnelsen.
Partene er enige om at den endelige ligningen for året 1988 materielt sett er korrekt. Årsaken til at det gikk så lang tid fra skattyteren ble varslet om at det ville bli foretatt ny ligning og til den nye ligningen forelå er rett og slett at saken ble forlagt eller glemt i Oslo ligningskontor, og at Asker ligningskontor på den tid ikke hadde rutiner for oppfølgning i et tilfelle som dette, der det ikke kom noen tilbakemelding fra det ligningskontor som etter loven forestår ligningsansettelsen. Forsømmelsen skyldes med andre ord en ren glipp; ikke at ligningsmyndighetene brukte lang tid på undersøkelser eller overlegninger.
Det er ikke riktig, som anført av ankende part, at Asker kommune kunne ha foretatt ny ligning av Hersløv uten å avvente ligningsansettelsen fra Oslo. Dette følger av §8-6 nr. 1 og 2 i ligningsloven. Det er heller ikke riktig at Asker kommune har begått en saksbehandlingsfeil ved ikke å vurdere spørsmålet om ny ligning i medhold av ligningsloven §9-5 nr. 7. I denne saken var det overhodet ingen tvil om det materielle innholdet i ligningen.
Prinsipalt anføres at Hersløv, etter hvert som tiden gikk uten at det kom melding om ny ligning og ny skatteavregning, må ha skjønt at noe var gått galt. Han var klar over at feilen ved den opprinnelige ligningen rett og slett besto i at hele næringsinntekten var falt ut. For ham måtte det dermed fremstå som naturlig at feilen ville bli rettet opp i løpet av kort tid. Han pliktet da i medhold av ligningsl §4-1 å opplyse ligningskontoret om at intet skjedde. Skattyterens opplysningsplikt gjelder helt frem til endelig ligning foreligger. Det vises til Ot.prp.nr.29 (1978-79) 76. Hersløvs forsømmelse av sin opplysningsplikt må medføre at 10-års fristen i ligningsloven §9-6 kommer til anvendelse. Ligningen for 1988 er dermed både tatt opp og avgjort innen den frist som kommer til anvendelse.
Subsidiært, dersom 10-års fristen ikke kommer til anvendelse, anføres at ligningsmyndighetenes adgang til å endre ligningen ikke var bortfalt ved passivitet. Partene er enige om at varselet om endring, som ble gitt allerede i brev av 2 oktober 1989, var rettidig. I spørsmålet om ligningskontoret deretter ved passivitet har forspilt sin adgang til å rette den åpenbare feilen som var begått, har analogibetraktninger til lovbestemte foreldelsesfrister lite for seg. Forvaltningsloven er etter bevisst vurdering ikke gjort gjeldende ved skatteligning. Den påberopte artikkel av professor Asbjørn Kjønstad er nokså frirettslig, og hans betraktninger om hvorledes reglene bør være er ikke avgjørende.
Det fremgår av rettspraksis hvilke hensyn som særlig bør tillegges vekt i vurderingen av hvorvidt adgangen til å endre ligningen skal anses tapt som følge av passivitet. Av sentral betydning er hvorvidt skattyteren har hatt rimelig grunn til å gå ut fra at passiviteten kan bety at det ikke blir noen endring. Det vises særlig til Rt-1967-581 (s 586), Rt-1990-189 (s 193) og Rt-1992-236 (s 240). Hersløv hadde ingen rimelig grunn til å anta at resultatet i hans sak skulle bli at ligningsmyndighetene helt så bort fra den betydelige næringsinntekt han faktisk hadde hatt og som han også hadde medtatt i sin selvangivelse. Den tid som er medgått må tillegges betydning, og det er i denne saken gått relativ lang tid. Det må imidlertid tas hensyn til at tidsforbruket ene og alene skyldtes en ren glipp og ikke noen form for trenering eller treg saksbehandling fra ligningsmyndighetenes side. Også skattyters forhold må vektlegges. Selv om det ikke skulle være grunnlag for å anse Hersløvs unnlatelse av å etterlyse utfallet av den varslede nye ligningen som et brudd på hans opplysningsplikt etter ligningsloven §4-1, må det i vurderingen av passivitetsspørsmålet legges vekt på at han hadde all oppfordring til å foranledige en avklaring ved å rette en ganske enkel forespørsel til ligningskontoret. Endelig bør rimelighetsbetraktninger være med blant de relevante momenter. Det er ingen rimelighet i at Hersløv helt skal slippe beskatning av sin betydelige næringsinntekt i 1988.
Asker kommune har lagt ned slik påstand:
1. Herredsrettens dom stadfestes.
2. Asker kommune tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten.
Lagmannsretten er kommet til samme resultat som herredsretten.
Partene er enige om at Asker ligningskontor, ved sitt brev av 2 oktober 1989, i rett tid varslet Kristian Hersløv om at hans næringsinntekt i Oslo ved en feil ikke var medtatt i ligningen for 1988, og at det som følge av dette ville bli foretatt ny ligning og skatteavregning. Deretter hørte ikke Hersløv mer fra ligningsmyndighetene før han 19 februar 1993 mottok ny ligning med skatteavregning. Sakens tvistetema er hvorvidt denne nye ligningen må oppheves.
Lagmannsretten tar først for seg spørsmålet om ligningskontorets adgang til å endre den opprinnelige ligningen må anses bortfalt som følge av passivitet.
Ligningsloven angir i §9-6 tidsfrister for ligningsmyndighetenes adgang til å ta opp spørsmål om endring av ligningen, men loven inneholder ikke bestemmelser om når slik endringssak må være avgjort. At det også på dette rettsområdet gjelder ulovfestede passivitetsregler, er ikke tvilsomt. Spørsmålet er om slike ulovfestede regler må føre til at endringsadgangen var bortfalt i den foreliggende sak.
Det fremgår av de dommer det er henvist til under gjengivelsen av ankemotpartens anførsler ovenfor, og også av Rt-1995-1883 (s 1889) at Høyesterett har lagt betydelig vekt på om skattyteren som følge av tidsforbruket eller andre omstendigheter har hatt grunn til å anta at ligningen ikke ville bli endret. I den foreliggende sak hadde Hersløv ingen grunn til å anta at ligningsmyndighetene ikke ville fullføre den varslede opprettingen av den feilaktige ligningen. Det var helt på det rene at feilen besto i at næringsinntekten var falt ut i sin helhet, og det var ingen grunn til å anta at ligningsmyndighetene ville unnlate å korrigere en slik feil.
Det kan bebreides Asker ligningskontor at kontoret ikke hadde rutiner som fanget opp Oslo ligningskontors unnlatelse av å besvare Askers anmodning om å få tilsendt ligningsan settelser for Hersløvs næringsinntekt og -formue i Oslo. Dette er det eneste moment utenom selve lengden av den tid som gikk fra varsel til endringsvedtak, som i denne saken er egnet til å begrunne at endringsadgangen skulle være bortfalt ved passivitet. I motsatt retning er det grunn til å legge betydelig vekt på flere momenter. Hersløv var som nevnt klar over hvilken feil som var begått ved den første ligningen. Han kunne umulig på noe tidspunkt, selv ikke like før han fikk melding om endringsligningen, hatt berettigede forventninger om at ligningsmyndighetene ville unnlate å rette opp feilen. Om Hersløv bevisst unnlot å etterlyse resultatet av den varslede endring eller om skattespørsmålet for året 1988 "ble borte for ham", slik har han forklart, behøver lagmannsretten ikke ta stilling til. En må under enhver omstendighet kunne legge til grunn at dersom han hadde etterlyst saken, ville resultatet neppe ha latt vente på seg særlig lenge. Den endrede ligningen har ikke gitt annet resultat enn at han er blitt lignet i henhold til sine egne oppgaver i selvangivelsen. Rimelighetshensyn taler ikke for å sette den endrede ligningen til side, snarere tvert om. Det ville virke støtende om Hersløv ikke skulle betale skatt av en oppgitt næringsinntekt på kr 647800.
Lagmannsretten ser ikke bort fra at ligningsmyndighetenes adgang til å endre ligningen vil kunne falle bort ved passivitet som strekker seg over vel tre år. Men forholdene må da ligge vesentlig annerledes an enn i denne saken. Lagmannsretten tilføyer at den oppfatter professor Asbjørn Kjønstads artikkel i Skatterett 1995 mer som et innlegg i en rettspolitisk debatt om hva rettsreglene på dette felt burde gå ut på enn som en gjennomgåelse av hva som må anses som gjeldende rett.
Anførselen om at endringsvedtaket må kjennes ugyldig som følge av at Asker ligningskontor skal ha begått den saksbehandlingsfeil at kontoret ikke forut for endringsvedtaket foretok den vurdering som ligningsloven §9-5 nr. 7 gir anvisning på, kan ikke føre frem. Rett nok svarte tidligere ligningssjef Olsen på spørsmål fra ankende parts prosessfullmektig at ligningskontoret ikke hadde foretatt en særskilt vurdering etter at de nødvendige oppgaver fra Oslo ligningskontor forelå, men lagmannsretten oppfattet vitnet slik at han mente slik vurdering i dette tilfellet var unødvendig i og med at det her bare var tale om å rette en åpenbar feil og at rettelsen var i samsvar med selvangivelsen og tidligere utsendt varsel. Lagmannsretten er enig i dette. Under enhver omstendighet er det ikke tale om en saksbehandlingsfeil som kan føre til ugyldighet.
Med det resultat lagmannsretten er kommet til ovenfor, er det ikke nødvendig å ta stilling til den anførsel som Asker kommune har fremført prinsipalt for lagmannsretten.
Anken har vært forgjeves. Avgjørelsen har ikke budt på tvil. Etter hovedregelen i tvistemålsloven §180 første ledd bør Kristian Hersløv ilegges saksomkostninger for lagmannsretten. Advokat Ekerns omkostningsoppgave beløper seg til kr 28.600, hvorav kr 28.000 er salær. Oppgaven legges til grunn. Herredsrettens omkostningsavgjørelse stadfestes. Dommen er enstemmig.
Domsslutning:
1. Herredsrettens dom stadfestes.
2. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler Kristian Hersløv innen to uker fra forkynnelsen av denne dom til Asker kommune 28.600 -tjueåttetusensekshundre- kroner.