LB-1999-3380

Instans:	Borgarting lagmannsrett - Dom
Dato:	2001-12-21
Publisert:	LB-1999-03380
Stikkord:	Skatterett
Sammendrag:
Saksgang:	Oslo byrett Nr 97-06180 A/25 - Borgarting lagmannsrett LB-1999-03380 A/02. Anke til Høyesterett fremmet til behandling, HR-2002-00413.
Parter:	Ankende parter: 1. Den norske stats oljeselskap AS 2. Elf Petroleum Norge AS 3. Norsk Hydro Produksjon AS 4. Mobil Exploration Norway Inc. 5. Esso Exploration & Production Norway AS 6. AS Norske Shell 7. Total Norge AS 8. Saga Petroleum ASA (Prosessfullmektig: Advokat Christian Bruusgaard). Ankende part: 9. Norske Conoco AS (Prosessfullmektig: Advokat Eirik Jensen). Motpart: Staten v/Finansdepartementet (Prosessfullmektig: Ass. regjeringsadvokat Tolle Stabell). Rettslig medhjelper: Advokat Amund Noss.
Forfatter:	Lagmann Erik Melander, formann. Lagdommer Sissel Rydman Langseth. Ekstraordinær lagdommer Kjell Gundelsby
Lovhenvisninger:	Petroleumsskatteloven (1975), Skatteloven (1911), Tvistemålsloven (1915) §180, §213, Petroleumsskatteloven (1975) §10, §1, §3, §8, Forsinkelsesrenteloven (1976) §3, Ligningsloven (1980) §8-1, Petroleumsloven (1985), Skatteloven (1911) §18, §54

Saken gjelder ligningen for 1993 og 1994 av deltakerne i interessentskapet Statpipe.

Deltakerne i interessentskapet og deres andeler var i de aktuelle inntektsår følgende: Den norske stats oljeselskap AS (Statoil) 58,25 %, Elf Aquitaine Norge AS (Elf) 10%, Norsk Hydro Produksjon AS (Hydro) 8%, Mobil Development Norway AS (Mobil) 7%, Esso Exploration and Production Norway AS (Esso) 5%, AS Norske Shell (Shell) 5%, Total Marine Norsk AS (Total) 2%, Saga Petroleum AS (Saga) 2% og Conoco Norway AS (Conoco) 2,75%. Flere av selskapene har senere fusjonert eller endret navn. Disse endringer er imidlertid uten betydning for saken. Deltakerselskapene vil i det følgende også bli omtalt samlet som selskapene, eierne eller deltakerne.

Alle de nevnte selskapene med unntak av Conoco deltok ved dannelsen av interessentskapet Statpipe i 1982. Conoco, som ikke var interessert i å delta ved opprettelsen, ervervet senere andeler på henholdsvis 1,75% og 1% fra Statoil (i 1989) og 1% fra Total (i 1992-93).

Statpipe er et rørledningsanlegg for transport og bearbeiding av gass fra Nordsjøen. Anlegget ble bygget i årene 1981-85 og tatt i bruk i 1985. Opprinnelig var det oljefeltene Statfjord og Heimdal som var utgangspunkt for byggingen av Statpipe. Senere er også flere andre felt knyttet til anlegget, som foruten selve rørledningene består av en gassbehandlingsterminal på Kårstø i Tysvær kommune, hvor rikgassen først separeres i tørrgass og våtgass. Tørrgassen fraktes deretter til kontinentet uten ytterligere bearbeiding, mens våtgassen fraksjoneres i et eget anlegg på Kårstø til salgbare produkter som propan, butan og etan. Disse produkter omtales også med en fellesbetegnelse som Natural Gas Liquids (NGLs).

Statpipe benyttes dels av eierne, dels av andre selskaper som utvinner olje på norsk sokkel. For bruken betales tariffer som er fastsatt for de enkelte deler av anlegget, kalt soner. Sone 1 er rørledningen fra Nordsjøen inn mot Kårstø, sone 2 er anlegget for den separering av rikgassen til tørrgass og våtgass som skjer ved ilandføring på Kårstø, sone 3 er fraksjoneringsanlegget hvor våtgassen bearbeides videre, mens sone 4 er ledningen for tørrgass fra sone 2 til Ekofisk, med videretransport via Norpipe til Emden i Tyskland. Senere er det kommet til ytterligere soner som er uten betydning for ankesaken. Utvidelsen av anlegget til å behandle kondensat fra Sleipnerfeltene kommer retten tilbake til nedenfor.

Før Statpipeanlegget ble tatt i bruk, var det avklart - bl.a. gjennom endring av petroleumsskatteloven ved tilføyelse av litra d) i lovens §1 første ledd - at virksomheten i sone 1, 2 og 4 var undergitt beskatning etter petroleumsskatteloven, mens sone 3 var gjenstand for landbeskatning, idet denne del av anlegget i sin helhet ble ansett for å falle utenfor området for petroleumsskatteloven, jf lovens §1 første ledd. Det er imidlertid oppstått tvist mellom eierne og staten om den nærmere fordeling mellom land- og sokkelbeskatningen for inntekten av den egenproduserte gass som deltakerne transporterer og fraksjonerer innenfor egen eierandel i Statpipe. Spørsmålet har stor økonomisk betydning på grunn av forskjellen i skattesats for henholdsvis land og sokkel. Inntil skattereformen 1992 var landskatten 50,8%, mens sokkelskatten var ca 85%. Ved skattereformen ble ulikheten ytterligere forsterket ved at landskatten ble redusert til 28%, mens sokkelskatten er ca 76%.

Eierselskapene har i sine selvangivelser oppgitt inntekten av salg av egne NGL-produkter som inntekt på sokkelen, mens betalt tariff - også for sone 3 - er oppført som fradrag. Tariffinntekten for sone 3 er oppført som landinntekt, med reelle omkostninger i sone 3, herunder avskrivninger, som fradragspost. Disse oppgaver ble lagt til grunn for ligningen av samtlige deltakere for årene 1985-92.

Under ligningsarbeidet for inntektsåret 1993 ble Oljeskattekontoret oppmerksom på at anlegget på Kårstø ga grunnlag for en brutto inntekt til Tysvær kommune på ca 1,7 milliarder kroner (netto ca 1,2 milliarder). Samtidig viste det seg at NGL-inntekten som var oppgitt til sokkelbeskatning, var negativ, idet tariffen for sone 3 oversteg salgsprisen pr. NGL-enhet.

Ved Oljeskattekontorets brev av 13. september 1994 ble deltakerselskapene varslet om at Oljeskattekontoret vurderte å foreslå for Oljeskattenemnda at selvangivelsene for 1993 ble fraveket «ved at tariffinntekten som skal henføres til landbeskatning, og som utgjør grunnlaget for fradragsføring i sokkelinntekt av tariffbetalingen for egenprosessert mengde gass gjennom sone 3, fastsettes ved skjønn».

Selskapene innga utførlige bemerkninger til fordelingsspørsmålet før Oljeskattenemnda fattet vedtak i saken 28. mars 1995. Nemnda nektet fradrag for deler av beregnet tariff i sone 3 for egenskipet våtgasskvantum innenfor egen eierandel i Statpipe og fordelte inntekten fra salg av egentilvirkede våtgassprodukter innenfor egen eierandel mellom sokkel og land. Med utgangspunkt i fordelingen av kostnader og investeringer, som nemnda antok reflekterte verdiskapningen, ble inntektsfordelingen skjønnsmessig satt til 50% til sokkel og 50% til land. Vedtaket ble fulgt opp ved ligningen for 1994. Det er opplyst at Oljeskattenemnda for inntektsåret 1995 anvendte fordelingen 55% til sokkelen og 45% til land. For årene etter 1993 er imidlertid det videre ligningsarbeidet stilt i bero i påvente av rettskraftig avgjørelse av den foreliggende sak.

Samtlige selskaper påklaget Oljeskattenemndas vedtak. Klagenemnda for oljeskatt avsa 21. mars 1997 kjennelse i saken hvorved Oljeskattenemndas vedtak i det vesentlige ble stadfestet (med enkelte beregningsmessige korreksjoner).

Ved stevning av 17. juli 1997 til Oslo byrett anla selskapene søksmål mot staten v/Finansdepartementet med krav om at ligningene for 1993 og 1994 oppheves og at selvangivelsene legges til grunn ved de nye ligninger. Staten v/Finansdepartementet tok til gjenmæle.

Oslo byrett avsa 14. juli 1999 dom i saken med slik domsslutning:

1. Staten v/Finansdepartementet frifinnes.

2. Den norske stats oljeselskap a.s, Elf Petroleum Norge AS, Norsk Hydro Produksjon a.s, Mobil Exploration Norway Inc, Esso Exploration & Production Norway AS, A/S Norske Shell, Total Norge AS, Saga Petroleum ASA og Norske Conoco AS dømmes til en for alle og alle for en å betale saksomkostninger til Staten v/Finansdepartementet med kr 275.000,- - tohundreogsyttifemtusen kroner - innen 2 - to - uker fra dommens forkynnelse.

Det nærmere saksforhold fremgår av byrettens dom og av lagmannsrettens bemerkninger i det følgende. Lagmannsretten viser særlig til byrettens grundige gjennomgåelse av hendelsesforløpet under etableringen av Statpipe og ved Conocos erverv av andeler i interessentskapet, samt ligningsbehandlingen inntil inntektsåret 1993.

Selskapene har i rett tid påanket byrettens dom til Borgarting lagmannsrett. Ankeforhandling ble holdt i Oslo tinghus i dagene 13.- 16., 20.-23. og 26.-28. november 2001. Partene var representert ved sine prosessfullmektiger. Vitnene Arne Reitan (Statoil), Thore Mørch (Mobil) og Svein Spanne (Conoco) fulgte forhandlingene med hjemmel i tvistemålsloven §213 annet ledd. Det ble avhørt ytterligere seks vitner, hvorav ett sakkyndig vitne. Dokumentasjonen fremgår av rettsboken.

De ankende parter, Statoil, Elf, Hydro, Mobil, Esso, Shell, Total, Saga og Conoco, har i det vesentlige anført:

De tariffer som er anvendt i selskapenes selvangivelser, må legges til grunn for fordelingen mellom sokkel- og landbeskatning. Hvis tariffene skal fravikes, krever dette et hjemmelsgrunnlag. Klagenemnda har kompetanse til å vurdere tariffen, men må i så fall bygge på de hjemler som finnes. Hjemmelen kan tenkes å være petroleumsskatteforskriften §12, skatteloven §18, skatteloven §54 første ledd eller det alminnelige prinsipp om gjennomskjæring ved illojal skattedisposisjon. Klagenemnda har ikke påvist noen hjemmel for å sette tariffene til side, eller drøftet vilkårene for å anvende skjønn. Det er heller ikke angitt noe klart skjønnstema. Ligningsloven §8-1 nr. 1, som staten nå anfører som hjemmel for skjønnsutøvelsen, er ikke anvendelig, idet rettspraksis og juridisk teori viser at det er et vilkår for bruk av denne bestemmelse at skattyteren har gitt uriktige opplysninger.

I/S Statpipe er forpliktet til å fakturere alle brukere etter tariffen, både eierne og andre skipere. Dette innebærer at belastning av eierne i henhold til tariffen for bruk av Statpipe-anlegget innenfor egen eierandel er en sivilrettslig realitet som etter vanlige skatterettslige prinsipper må legges til grunn for den skattemessige bedømmelse.

Tariffen er fastsatt av Olje- og energidepartementet og må dermed anses bindende for myndighetene. Korrespondansen mellom departementet og selskapene viser at det var en realitet i fastsettelsen. Det fremgår også av dokumentasjonen at myndighetene var klar over de skattemessige sider ved prosjektet, og fastsatte skattemessige vilkår for prosjektet som ledd i saksbehandlingen. Det vises særlig til vilkåret om skattemessig avskrivningstid på 15 år, i motsetning til regelen i petroleumsskatteloven §3 bokstav b) om seks års avskrivningstid.

Det må dessuten følge av petroleumsskatteforskriften §12 at tariffen for sone 3 skal legges til grunn som fradrag på sokkelen og inntekt på land. Også hvis man bygger på skatteloven §54, må tariffen legges til grunn.

Tariffen er armlengdemessig. Dette fremgår klart av at enkelte selskaper avslo tilbudet om å delta i Statpipe, mens andre selskaper tegnet seg for en mindre andel enn deres virksomhet på feltet tilsa.

Ligningsmyndighetenes bruk av tariffen ved ligningen for inntektsårene 1985-92 må tillegges stor vekt i favør av å anvende tariffene. Det erkjennes at denne praksis ikke er tilstrekkelig langvarig til å danne selvstendig grunnlag for de ankende parters krav, men ligningspraksis må her ses i sammenheng med at tariffsystemet var gjennomgått og akseptert av så vel Olje- og energidepartementet og Finansdepartementet som Oljeskattekontoret selv. Myndighetene bygget på inngående kjennskap til saksforholdet, bl.a. gjennom det bokettersyn som ble foretatt på Kårstø-anlegget i 1986.

Også reelle hensyn, særlig hensynet til lik skattemessig behandling av ulike skipergrupper, tilsier at tariffene legges til grunn.

Subsidiært - dersom retten kommer til at det var adgang til skjønnsmessig fordeling av inntekter og fradrag - anføres at «net back»-metoden må legges til grunn for skjønnsutøvelsen. Ved bruk av denne metode blir resultatet i praksis det samme som om man anvender tariffen.

Den kostnadsfordelingsmetode klagenemnda har lagt til grunn for sitt skjønn, er uansett uegnet til å få frem hvilken pris fraksjoneringen i sone 3 skal tillegges. Det er dette som må være det avgjørende, ikke verdien av den ufraksjonerte gassen ved inngangen til sone 3, som Klagenemnda går ut fra. Uenigheten synes å ha sammenheng med at Klagenemnda uriktig bygger på en tilvirkningsmodell, mens fraksjoneringsvirksomheten egentlig er ren tjenesteyting.

Beregningen av overgangsverdi ved fordeling av salgsvederlaget mellom sokkel og land medfører en overføring av grunnrente til land, i strid med det fundamentale petroleumsskatterettslige prinsipp om at grunnrenten skal beskattes på sokkelen. Kostnadsfordelingsmodellen er for øvrig systematisk gal ved at den gir høyere verdiskapning ved større kostnader, mens det vanligvis er omvendt.

Atter subsidiært anføres at skjønnet er uriktig ved at inntekter fra Snorrefeltet er medregnet to ganger.

De ankende parter nr. 1 - 8 har nedlagt slik påstand:

1. Ligningen av Den norske stats oljeselskap a.s, Elf Petroleum Norge AS, Norsk Hydro Produksjon a.s, Mobil Exploration Norway Inc, Esso Exploration & Production Norway AS, A/S Norske Shell, Total Norge AS og Saga Petroleum ASA for årene 1993 og 1994 vedrørende deltagelse i Statpipe oppheves.

2. Ved de nye ligninger legges saksøkernes selvangivelser til grunn.

3. Saksøkerne tilkjennes sakens omkostninger for byrett og lagmannsrett.

Den ankende part nr. 9, Conoco, har i tillegg fremsatt følgende anførsler, som er subsidiære i forhold til de anførsler som er fremsatt av samtlige ankende parter:

Så vel spørsmålet om hjemmel for skjønnsligning som spørsmålet om hvordan en eventuell skjønnsligning skal foretas, må løses individuelt, dvs. med utgangspunkt i Conocos individuelle faktiske situasjon.

Hverken Klagenemnda eller byretten har vurdert Conocos anførsel om at vilkårene for skjønnsligning ikke er oppfylt. Uansett om man tar utgangspunkt i at fraksjoneringen på Kårstø er en tjenesteyting som tariffen er vederlag for - som selskapene hevder - eller i en fordeling av verdiskapningen mellom sokkel og land - som staten hevder - er det et vilkår for skjønnsligning at det foreligger et avvik fra markedsmessighets- eller armlengdeprinsippet. For Conocos vedkommende foreligger intet slikt avvik, idet Conocos investering i landanlegget på Kårstø under enhver omstendighet gir en helt annen og lavere lønnsomhet enn de øvrige selskapenes, og en lavere lønnsomhet enn Klagenemnda anser som akseptabel. Armlengdeprinsippet innebærer et krav om årsakssammenheng som ikke er oppfylt for Conoco.

Selv om vilkårene for skjønnsligning anses oppfylt for de øvrige deltakerne, er de ikke oppfylt for Conoco. Den lønnsomhetsvurdering som synes å danne den reelle «hjemmel» for skjønnsligningen, er foretatt utelukkende i forhold til de opprinnelige Statpipe-eiernes avkastning. Conoco hadde en vesentlig høyere kostpris på sin andel i Statpipe, og en annen fordeling av kostprisen mellom sokkeldel og landdel ved at en høyere andel av omkostningene var knyttet til landdelen. Dette medfører at avkastningen på landdelen blir langt lavere enn for de opprinnelige eierne, og at totalavkastningen etter skatt er langt lavere.

For Conocos vedkommende er armlengdekravet oppfylt. Tariffen var ikke opprinnelig påvirket av Conoco, som senere har kjøpt tariffen som kontantstrøm til en pris fremkommet etter frie forhandlinger. Tariffen er for Conoco den samme som den ville ha vært om Conoco fortsatt sto utenfor interessentskapet.

Men selv om vilkårene for skjønnsligning anses oppfylt også for Conoco, må ligningen foretas med utgangspunkt i riktig skjønnstema og riktig faktum. Heller ikke disse krav er oppfylt for så vidt gjelder Conoco.

Skjønnstemaet kan formuleres på en rekke prinsipielt ulike måter. Det er uklart hvilket tema Klagenemnda har lagt til grunn. Klagenemndas bemerkninger synes imidlertid å støtte at nemnda bygger på en armlengdestandard. Dette støttes dessuten av hensynene til harmoni og konsekvens, jf skatteloven §54 første ledd sammenholdt med skatteloven §18, jf Rt-1987-269 samt petroleumsskatteforskriften §12 og OECDs modellskatteavtale, som alle bygger på et armlengdeprinsipp.

Retten kan prøve om skjønnet bygger på riktig faktum, om skjønnstemaet er riktig og om den vurdering som er foretatt, er forstandig. Det foretatte skjønn overser Conocos manglende lønnsomhet og avvikende kostnadsfordeling i forbindelse med Statpipe-engasjementet. For de øvrige deltakerne spiller finansielle og skattemessige avskrivninger ingen rolle. Det er heller ikke tatt hensyn til at Conoco ikke utvinner petroleum på andre felt enn Statfjord. Tilsidesettelsen av Conocos selvangivelser innebærer at Conoco skulle ha basert sine selvangivelser på andre selskapers tall, som Conoco ikke har innsyn i.

Uansett må det følge av de vedtak som ble fattet ved Conocos erverv av Statpipe-andeler med hjemmel i petroleumsskatteloven §10 at den tidligere ligningspraksis skulle opprettholdes for Conocos vedkommende.

Et vedtak etter petroleumsskatteloven §10 tar sikte på å gjøre den aktuelle overdragelse skattenøytral. Instituttet skal også oppfylle selskapenes behov for forutberegnelighet med hensyn til de skattemessige virkninger av en overdragelse. På denne bakgrunn følger det av alminnelige forvaltningsrettslige grunnsetninger at Finansdepartementet hadde plikt til å vurdere de faktiske og rettslige skattemessige forutsetninger som var lagt til grunn for søknadene om §10-vedtak. Det må legges til grunn at Finansdepartementet også har gjort dette, og dermed har akseptert forutsetningene. I §10-vedtaket av 12. mars 1993 vedrørende overdragelsen fra Total sies det uttrykkelig at bl.a. praksis ved ligningsbehandlingen skal «som hittil» legges til grunn ved ligningsbehandlingen.

Hvis de endrede ligningsvilkår hadde vært lagt til grunn for §10-vedtakene, måtte nøytralitetsprinsippet ha ført til et endret vedtak, siden Conocos overgang fra å være leier til å være eier økte statens skatteproveny.

Conoco har nedlagt slik påstand:

1. Ligningen av Norske Conoco AS for årene 1993 og 1994 vedrørende deltagelse i Statpipe oppheves.

2. Ved de nye ligninger legges Norske Conoco AS selvangivelse til grunn.

3. Norske Conoco AS tilkjennes sakens omkostninger for byrett og lagmannsrett, med tillegg av lovens rente fra forfall til betaling skjer.

Ankemotparten, staten v/Finansdepartementet, har i det vesentlige anført:

Staten er ikke bundet av tariffen i den forstand at tariffen må anvendes ved beskatningen av oljeselskapenes skiping av gass innenfor egen deltakerandel i Statpipe.

Lovhjemmelen for beskatning følger av at den samlede skattelovgivning bestemmer at inntekten - som omfatter så vel bruttoinntektsposter som fradragsposter - skal fastsettes særskilt for det enkelte skattedistrikt. Det samme fremgår av de to skattesystemer for henholdsvis land- og sokkelbeskatning. Siden skattepliktig virksomhet i dette tilfelle foregår så vel i sokkeldistriktet som i landdistriktet, må bruttosalgssummen prinsipielt fordeles mellom distriktene. Selskapene har ikke grunnlag for uten videre å henføre bruttosalgssummen for NGL til sokkeldistriktet. Fordelingen kan overprøves av ligningsmyndighetene med hjemmel i ligningsloven §8-1 nr. 1. Dersom skattyterne ikke selv har fordelt inntekten, må ligningsmyndighetene gjøre det.

Det er ikke omtvistet at tariffene representerer et fradrag ved sokkelbeskatningen for fremmed- og overskipere. For disse skipere representerer tariffene en reell utgift. For deltakere i Statpipe som skiper innenfor egen eierandel - som saken er begrenset til - er forholdet annerledes, idet tariffene ikke representerer noen pådratt utgift i sokkelvirksomheten for disse skiperne. Det vises til motregningsklausulen i artikkel 6.3.4 - 6.3.5 i interessentskapsavtalen.

Deltakerne i Statpipe skal deltakerlignes, idet Statpipe ikke er et eget skattesubjekt. Det er dermed uten betydning om Statpipe kan kalles et ansvarlig selskap, og meningsløst å henvise til at Statpipe er forpliktet til å bruke samme tariffer overfor alle skipere.

Det er ikke avgjørende for skattespørsmålene at tariffene er fastsatt av Olje- og energidepartementet. Det følger av skatte- og ligningslovgivningens uttrykkelige kompetansefordeling at tariffene prinsipielt ikke kan være bindende for skattemyndighetene, heller ikke om de er godkjent eller fastsatt av en annen offentlig myndighet. Dessuten kan det ikke antas at Olje- og energidepartementet ved fastsettelsen av tariffene har tatt stilling til tariffenes økonomiske realitet og særlig den skjevhet mellom sokkel- og landbeskatning som de medfører.

Petroleumsskatteforskriften §12 er ikke anvendelig. Klagenemnda har vurdert det slik at om man anvender bestemmelsen, kan det ikke lede til noe endret resultat.

Skatteloven §54 er neppe direkte anvendelig, fordi det ikke - iallfall ikke i skatterettslig forstand - dreier seg om et interessefellesskap med «en annen person», dvs. et annet skattesubjekt. Uansett er det ikke nødvendig å bygge på skatteloven §54. Dersom man likevel skulle anvende bestemmelsen, ville det ikke lede til andre resultater. Dette er stort sett det samme spørsmålet som ved anvendelsen av petroleumsskatteforskriften §12. Klagenemnda har foretatt en armlengdevurdering, som begge bestemmelser gir anvisning på.

Staten er ikke bundet av ligningspraksis i årene 1985-92. Ligningsmyndighetenes unnlatelse av å sette til side de valgene deltakerne traff i sine selvangivelser for disse årene, innebar ikke fortolkning av noen rettsregel. Selskapenes valg av beløp ble godtatt konkret. Det ble ikke tatt bevisst standpunkt til noe rettslig prinsipp. Uansett har ikke den påståtte praksis slik anvendelseskrets eller varighet som kreves for at staten skal anses bundet.

Heller ikke myndighetenes opptreden i forbindelse med etableringen av Statpipe medfører noen forpliktelse for staten til å legge tariffene til grunn for beskatningen av deltakerne. Diskusjonen berørte i det alt vesentlige ikke det omtvistede spørsmålet, og møtet i 1985 har ingen rettslig betydning. Heller ikke §10-vedtaket vedrørende Conoco eller den konkrete og ikke-bindende behandlingen av henvendelsen i anledning Sleipner-tilkoblingen, kan bringe saken i en annen stilling.

Det er ikke grunnlag for å anvende net back-metoden. Utgangspunktet er at fordelingen måtte skje ved skjønn, hvor net back-metoden var én av flere mulige metoder. Metodebruken kan prinsipielt ikke fastsettes en gang for alle. Flere metoder eller en kombinasjon av metoder kan tenkes anvendt. Tariffene som net back-verdier kunne imidlertid ikke tillegges vekt i skjønnet, fordi tariffene ikke representerte noen markedspris i den forstand som må kreves for at metoden skal være å foretrekke. Tariffene ble ikke til under armlengdebetingelser, men tvert i mot fremforhandlet mellom parter som i det vesentlige satt på begge sider av bordet. At tariffene er fastsatt av Olje- og energidepartementet, godtgjør ikke at tariffene oppfyller armlengdekravet.

Den fordelingsmetode Klagenemnda valgte, tok ikke sikte på «å fastsette en korrekt landinntekt», men å finne verdien av våtgassen ved inngangen til sone 3, herunder den verdiskapning på sokkelen som ressursrenten utgjør.

Fordelingsmetoden var ikke utelukkende det selskapene kaller «kostnadsfordelingsmetoden», men en praktisk metode for å finne en fingert markedspris ved overgangen fra sone 2 til sone 3.

De nevnte anførsler gjøres også gjeldende i forhold til selskapenes angrep på Klagenemndas skjønnsutøvelse.

Det erkjennes at det logisk sett eksisterer en beregningsfeil ved at inntektene fra Snorre-feltet er medtatt to ganger. Selskapene hadde imidlertid selv formulert spørsmålet, og hadde all oppfordring til å presentere tallmateriale, som de gjorde for inntektsåret 1995. I mangel av tallmateriale fra selskapene tok Klagenemnda hensyn til spørsmålet ved skjønnsutøvelsen. Under enhver omstendighet er det på dette punktet ikke noen svakhet ved skjønnet som kan lede til opphevelse.

Til Conocos subsidiære anførsel om at et individuelt skjønn må føre til et annet resultat for Conoco enn for de øvrige deltakerne, bemerkes at det ikke er avgjørende at tariffene er blitt til uten Conocos medvirkning. Tariffene er likevel blitt til innenfor et interessefellesskap og dermed i strid med armlengdeprinsippet.

Heller ikke vedtakene etter petroleumsskatteloven §10 kan føre til at Klagenemndas vedtak er ugyldig for Conocos vedkommende. Det eneste som er bindende fastlagt gjennom §10-vedtakene er hvordan investeringene skal fordeles mellom sokkel og land, basert på selskapenes opplysninger om kontantstrømmer fra land og sokkel. Vedtakene sier ikke noe om fordeling av inntekter. Derimot har begge vedtak et uttrykkelig forbehold om at de angitte vilkår bare gjelder «så langt de dekker konkret angitte forhold. For øvrig skal skattelegging gjennomføres etter skattelovgivningens øvrige bestemmelser».

Når myndighetene tok utgangspunkt i tariffene, var dette en av flere mulige metoder. Det var ingen foranledning til å ta avstand fra tariffmodellen så lenge man ikke var klar over den skattemessige vridning den innebar.

Kontantstrømberegningene utgjør faktiske forutsetninger for vedtakene, men bygger ikke på noe rettslig prinsipp om at tariffene skal legges til grunn. Hvis man går ut fra at Finansdepartementet ved §10-vedtakene har tatt stilling til det rettslige spørsmål om inntektsfordelingen, innebærer dette en forhåndsligning av selskapene for mange år fremover. Dette lå utenfor departementets kompetanse.

Den formulering i innledningen til Total-vedtaket av 12. mars 1993 som Conoco særlig har vist til, gjengir selskapenes egne opplysninger. Denne henvisningen til ligningspraksis viser ikke nødvendigvis at man siktet til fordeling av inntekt, jf at det foreligger en del ligningspraksis om fordeling av investeringer mellom sokkel og land.

Dersom man skulle anse henvisningen i vedtaksbrevet til tidligere ligningspraksis som avgjørende for gyldigheten av Klagenemndas vedtak, får dette bare virkning for Total-vedtaket, ikke for Statoil-vedtaket.

Vedtakene etter §10 er rettslig sett forvaltningsvedtak, og må tolkes ut fra dette. Det er ikke grunnlag for å tolke dem ut fra avtalerettslige regler som tillegger partenes forutsetninger betydning. Foruten til forarbeidene til §10 vises det til Glomfjorddommen, Rt-1957-522.

Hensynet til forutberegnelighet er relevant etter §10, men det må begrenses til selve overdragelsesvirkningene. Den endrede ligningsmåten er ikke en følge av selve overdragelsestransaksjonene, slik at Conoco ikke står i noen annen stilling enn de øvrige deltakerne.

Staten v/Finansdepartementet har nedlagt slik påstand:

1. Byrettens dom stadfestes.

2. Staten v/Finansdepartementet tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten med tillegg av lovens forsinkelsesrente fra lagmannsrettens oppfyllelsesfrist til betaling skjer.

Lagmannsretten er kommet til samme resultat som byretten, og kan langt på vei slutte seg til byrettens begrunnelse. Lagmannsretten tilføyer:

Særskatt på inntekter fra petroleumsutvinning og rørledningstransport ble innført ved petroleumsskatteloven av 13. juni 1975 og var foranlediget av den ekstraordinært sterke oljeprisstigning i første halvdel av 1970-årene. Det sentrale moment i begrunnelsen for særskatten var at det dreier seg om inntekter fra utnyttelsen av naturressurser som er den norske stats eiendom. Det vises til Ot.prp.nr.26 (1974-1975) side 21.

Den fordeling av inntekter mellom sokkeldistriktet og landdistriktet som eierselskapene har lagt til grunn for sine selvangivelser, medfører at det ikke oppstår noen inntekt av salg av egen gass som er skipet innenfor egen eierandel i Statpipe, som kan særskattelegges etter petroleumsskatteloven, mens den netto inntekt som oppgis til landbeskatning (nå 28%) med årene er blitt meget stor. Denne inntektsallokeringen oppnår selskapene ved å oppgi tariffen for sone 3 - landdelen av Statpipe - til inntekt på land og til fradrag på sokkelen. For den bruk av Statpipe som gjøres av fremmedskipere og overskipere, godtar skattemyndighetene denne bruk av tariffen, idet det her dreier seg om en tariff som faktisk blir betalt - oppofret - av skiperne. Oljeskattenemnda fant imidlertid denne løsningen tvilsom for så vidt gjelder overskiperne. Hovedspørsmålet i ankesaken er om den nevnte anvendelse av tariffen også må legges til grunn for beskatningen av eierselskapene for den del av bruken av Statpipe som gjøres av eierne selv innenfor egen eierandel.

Lagmannsretten peker innledningsvis på at eierselskapene ikke foretar noen form for egentlig betaling for bruk innenfor egen eierandel. Det er Statpipe sentralt som foretar fakturering og regnskapsarbeid, men for den bruk av Statpipe tvisten gjelder, skjer oppgjøret ved motregning (mellom eierens plikt til å betale tariffen og hans krav på innbetalt tariff). Et unntak fra dette er driftsutgiftene, som innkreves fra samtlige brukere.

Når Statpipe ble organisert som et interessentskap, ikke som et aksjeselskap, var bakgrunnen at mange av eierselskapene ønsket å utnytte de muligheter for skattemessig konsolidering som denne eierformen gir. En konsekvens av dette valget er at det skal foretas deltakerligning av eierne, siden Statpipe ikke er noe eget skattesubjekt. Det må videre være en konsekvens at de enkelte deltakere ikke kan ses som separate, uavhengige kontraktsparter i forhold til Statpipe. Skatteloven §54 er dermed ikke direkte anvendelig i saken, slik den ville ha vært hvis Statpipe hadde vært organisert som aksjeselskap . Det armlengdeprinsipp bestemmelsen fastslår og som må anses som et generelt skatterettslig prinsipp, må likevel anvendes. Lagmannsretten kan ikke se at tariffen for sone 3 kan anses som en armlengdemessig pris for fraksjoneringen av våtgassen, som de ankende parter hevder. De har vist til at flere selskaper som ble tilbudt deltakelse i Statpipe, avslo eller tegnet seg for mindre andeler enn de ble tilbudt. Begrunnelsen skal ha vært at prosjektet ble vurdert som for ulønnsomt i forhold til den økonomiske risiko. Lagmannsretten antar at motivet for de selskaper som ble stående utenfor kan ha vært at selskapene prioriterte investering i andre prosjekter innenfor oljeleting og -utvinning, til fortrengsel for infrastrukturprosjektet Statpipe, som ikke i utgangspunktet kunne vente å oppnå samme avkastning som oljeproduksjon. Uansett finner lagmannsretten det klart at en fraksjoneringspris fastsatt etter forhandlinger mellom uavhengige parter ville ha vært langt lavere enn sone 3-tariffen, som dermed ikke kan anses armlengdemessig. Det vises til gjennomgåelsen nedenfor av tariffprinsippene, som i realiteten er resultat av forhandlinger mellom eierselskapene innbyrdes i en situasjon hvor de kan sies å ha «sittet på begge sider av bordet», og hvor prosjektet hadde sterke trekk av monopolforetagende, slik at det ikke var nødvendig å ta hensyn til utenforstående brukeres interesser.

For ordens skyld presiseres at størrelsen på tariffene i sone 1, 2 og 4 er uten betydning for den foreliggende sak, idet det bare er tariffen i sone 3 som gir utslag ved inntektsallokeringen. De øvrige tariffer hører hjemme under sokkelbeskatningen, hvor de oppføres som inntekts- og fradragsposter som dermed opphever hverandre.

Armlengdeprinsippet må også være avgjørende ved en eventuell anvendelse av fff §12 i saken. Lagmannsretten er således enig med Klagenemnda i at anvendelse av det prinsipp forskriften bygger på, ikke kan lede til at tariffen i sone 3 må legges til grunn ved beskatningen (kjennelsen side 100, siste avsnitt).

Manglende armlengdemessighet er også grunnlaget for at tariffen i dette tilfelle ikke kan benyttes til en net back-beregning.

Lagmannsretten finner at ligningsloven §8-1 nr. 1 gir hjemmel for ligningsmyndighetene til en endret bevisbedømmelse med hensyn til den inntekts- og fradragsangivelse eierne har oppgitt i sine selvangivelser, når oppgavene - som her - medfører en vridning av beskatningsgrunnlaget fra sokkel til land, slik at staten som eier av naturressursene på sokkelen ikke får noen del av de meget store inntekter som oppnås ved utvinningen av våtgass. Etter rettens vurdering må de aktuelle deler av selvangivelsene anses som skjønnsmessige ansettelser. Vilkåret for endring av slike beløp er da at «lignings-myndighetene ... finner grunn til det», jf §8-1 nr. 1 siste punktum. Etter rettspraksis innebærer dette et krav om at ligningsmyndighetene må påvise feil ved skattyterens opplysninger; det er ikke tilstrekkelig at ligningsmyndighetene kommer frem til et forsvarlig skjønn med et annet resultat enn skattyteren har kommet til.

I den aktuelle saken medfører skattyternes egen fordeling av våtgassinntektene at en nettoinntekt som reelt sett skriver seg fra tilvirkning i to ulike produksjonsdistrikter, i sin helhet blir beskattet i det ene produksjonsdistriktet, i strid med skatteloven §18, jf petroleumsskatteloven §8 første ledd. Dette må etter lagmannsrettens syn være tilstrekkelig til å anse skattyternes skjønn som beheftet med feil, slik at ligningsloven §8-1 nr. 1 tredje punktum gir hjemmel for skjønnsligning.

Denne hjemmel for skjønnsligning må også omfatte Conoco, som står i samme stilling som de øvrige eierselskapene for så vidt gjelder selve inntektsallokeringen. Lagmannsretten kan heller ikke se at Conocos anførsler vedrørende konsekvensene av vedtakene i medhold av petroleumsskatteloven §10 kan føre frem, og slutter seg til byrettens begrunnelse for dette.

Lagmannsretten er enig med staten i at temaet for skjønnet må være å finne verdien av gassen ved overgangen til sone 3. Det presiseres at dette ikke innebærer noe brudd på realisasjonsprinsippet, idet beskatningen tidsmessig skjer først når oljeselskapet får salgsinntekter av den ferdigfraksjonerte gassen.

Selv om staten etter dette har formell hjemmel for å foreta skjønnsligning av Statpipe-eierne, må det tas stilling til om staten likevel er bundet til å legge de fastsatte tariffer til grunn for skjønnet, slik selskapene hevder.

Under arbeidet i 1980 med forberedelsen til etablering av Statpipe bygget oljeselskapene på følgende forutsetninger for tariffberegningen: Statpipe skulle finansieres med 25% egenkapital og 75% lånekapital. Man forutsatte en rentesats på 12% og inflasjon på 10%. Anlegget skulle avskrives over 15 år og avkastningen var beregnet til 10% på egenkapitalen etter skatt og inflasjonsjustering. Den beregnede årlige bruttoinntekt, som skulle gi eierne dekning for inflasjonsjusterte investeringer med tillegg av renter i utbygningsperioden og 22,7% rente p. a. av dette, skulle fordeles på skiperne etter skipet kvantum, men med forutsetning om et visst årlig minstevolum gass («gjennomstrøm-ningsgarantien») for de første 7 driftsår, slik at eiernes inntekt var garantert. I tillegg skulle skiperne betale de faktiske driftsutgiftene. Da tariffmodellen ble utarbeidet, forutsatte man at hele Statpipe-anlegget var undergitt sokkelbeskatning, og at skattemessig avskrivningstid var seks år i overensstemmelse med petroleumsskatteloven §3 bokstav b). Det ble senere (i 1981) avklart at fraksjoneringsanlegget på Kårstø skulle landbeskattes, mens den skattemessige avskrivningstid ble satt til 15 år. Disse endrede forutsetninger førte ikke til noen endring av tariffmodellen.

Etter bevisførselen for lagmannsretten må det legges til grunn at tariffmodellen skapte en svært god lønnsomhet for Statpipe-prosjektet - for Statpipe totalt og særlig for landdelen - og at denne lønnsomheten var bygget inn fra starten. Det var således ikke senere endringer i de økonomiske forutsetninger som hovedsakelig skapte lønnsomheten. Oljeselskapene har hevdet at gassproduksjonen nærmest var et nødvendig onde som de måtte påta seg for å kunne gjennomføre oljeutvinningen, at det dreide seg om et tapsprosjekt og at de var villige til å betale for å bli kvitt gassen. Hvis dette virkelig var innstillingen, må den sies å ha bygget på en feilvurdering, iallfall hvis man tar utgangspunkt i tiden etter at tariffmodellen var godkjent av Olje- og energidepartementet.

Olje- og energidepartementet har som oppgave å sørge for en optimal utnyttelse av petroleumsressursene, og var etter det opplyste opptatt av at tariffstrukturen ikke måtte stå i veien for igangsettelse av nye oljefelt. Når departementet likevel godtok oljeselskapenes modell som basis for fastsettelsen av Statpipe-tariffene, synes dette å ha sammenheng med at det på etableringstiden var usikkerhet med hensyn til hvilket omfang rørledningstransporten i Statpipe kunne få på sikt, samt at det var en betydelig utbyggingsmessig risiko knyttet til det forhold at rørledningen måtte passere Norskerenna, hvor man ikke hadde sikkerhet for at de eksisterende tekniske løsninger var gode nok.

Det kan reises spørsmål om Olje- og energidepartementets krav om selv å fastsette tariffene egentlig omfattet tariffen for sone 3, eller om den del av Statpipeanlegget som er undergitt landbeskatning, også faller utenfor petroleumslovens område, og dermed utenfor det område Olje- og energidepartementet kan gi konsesjoner for. Det er imidlertid ikke nødvendig for avgjørelsen av den foreliggende sak å ta stilling til dette spørsmål.

Det er ikke noe som tyder på at Olje- og energidepartementet ved tariffastsettelsen vurderte den nærmere fordeling av tariffene mellom de enkelte soner, eller tok hensyn til at den spesielt store risiko som knytter seg til oljeutvinning, ikke forelå for sone 3, som har større likhet med ordinær landbasert næringsvirksomhet.

Andre skattemessige sider ved tariffmodellen enn avskrivningstiden har Olje- og energidepartementet åpenbart ikke vurdert, iallfall ikke det spørsmål om fordeling av inntekter mellom skattedistriktene som foreligger til behandling. Heller ikke andre myndigheter vurderte dette spørsmålet i forbindelse med etableringen av Statpipe. Det ble heller ikke reist under bokettersynet på Kårstø i 1986. Det må legges til grunn at selv om Finansdepartementet og Oljeskattekontoret var klar over tariffmodellen og tok stilling til andre skatte- og avgiftsspørsmål vedrørende Statpipe, ble man ikke oppmerksom på inntektsfordelingsspørsmålet før under ligningen for 1993. Så vidt lagmannsretten forstår, var en medvirkende årsak til at det ikke ble reagert tidligere, at avskrivningsbeløpene for Kårstø-anlegget inntil 1993 var så høye at landinntekten ikke ga grunn til å reagere.

De ankende parter har anført at myndighetenes behandling i årene 1985-92 fører til at tariffen må anses bindende ved beskatningen, og har særlig hevdet at et møte 14. august 1985 mellom bl.a. daværende oljeskattedirektør Woldseth og Arne Reitan (leder for Statoils skatteavdeling) og økonomisjef Kjell Dalseth fra Statoil må tillegges betydelig vekt for spørsmålet. Det foreligger et referat fra møtet, utarbeidet av Dalseth og oversendt Oljeskattekontoret. Fra referatet gjengis:

Det har tidligere vært tvil om eiernes inntekter fra salg av våtgassproduktene som blir tilvirket på Kårstø skulle skattelegges etter petroleumsskatteloven med særskatt eller etter landbaserte skatteregler. Det sistnevnte alternativ innebærer at det må fastsettes en inngangsverdi eller normpris på gassen i det den går til videreforedling i terminalen i sone 3.

Tilsvarende problemstilling finnes for egenprodusert råolje som raffineres på Mongstad. Her er det imidlertid fastsatt normpris som er lik inngangsverdi til raffineringsvirksomheten.

3. Oppsummering og Oljeskattekontorets konklusjon.

a) Oljeskattekontoret gjennomgikk beskatningen for Statpipe-eierne i de ulike tariff-sonene. Det ble fra vår side påpekt at regnskap/øko systemene var lagt opp for å ivareta grunnlaget for beskatning i de ulike sonene i tråd med Oljeskattekontorets syn.

b) Oljeskattedirektør Woldseth opplyste at kontoret hadde vært i kontakt med Finansdepartementet i forbindelse med beskatningen av våtgass-salget. Det var nå avklart at det ikke ville bli fastsatt normpris for gass. Oljeskattekontoret var derfor av den formening at inntektene fra salg av våtgass-produkter ville være skattepliktig. Dette er også i tråd med gjeldende skattlegging av Phillips-gruppens salg av våtgass-produkter fra Teeside.

For Statoil er dette en løsning som er lett å praktisere, idet alle kostnader går til fradrag i særskattepliktig inntekt.

Arne Reitan forklarte som vitne under ankeforhandlingen at han ikke kan huske om det som fremgår av siste avsnitt i sitatet, ble sagt i møtet, eller om det er en kommentar som først fremkommer i møtereferatet. Men selv om dette skulle være sagt i møtet uten noen form for protest fra Oljeskattekontorets side, kan ikke lagmannsretten se at Oljeskattekontoret dermed har bundet seg til å akseptere tariffen i sone 3 som fradragspost ved sokkelbeskatningen.

Lagmannsretten har for øvrig merket seg punktet i referatet om fastsettelse av inngangsverdi eller normpris på gassen idet den går til videreforedling i sone 3. Referatet må forstås slik at møtedeltakerne i 1985 var enige på dette punkt. Det samme fremgår av et internt Statoil-notat datert 6. april 1983. Den samme oppfatning, som oljeselskapene nå tar avstand fra, ligger til grunn for Klagenemndas kjennelse, som saken gjelder.

Lagmannsretten er enig med byretten i at den anvendelse av tariffene som faktisk skjedde ved ligningsbehandlingen for årene 1985-92, ikke innebærer at myndighetene er bundet til fortsatt å legge tariffene til grunn for beskatningen. Ligningsmyndighetenes tidligere praksis på dette punkt har ikke vært basert på noen bevisst vurdering av det prinsipielle spørsmål. Den foreliggende ligningspraksis er også for kortvarig og for begrenset i omfang til å tillegges vekt av betydning. Lagmannsretten bemerker likevel at det neppe kan kreves en like langvarig ligningspraksis for å etablere et bindende prinsipp i skattyterens favør som tilfellet var i de to dommer som kan sies å etablere ny rett i skattyterens disfavør på grunnlag av langvarig og omfattende ligningspraksis, jf Rt-1983-979 (Foss) og Rt-1987-729 (avbetalingsrentedommen).

Heller ikke myndighetenes opptreden i forbindelse med tilkoblingen av Sleipnerfeltene til Statpipe kan føre til at ligningsmyndighetene er bundet av tariffen for sone 3. Det dreier seg om transport av kondensat fra Sleipnerfeltene, som bare produserer gass, ikke olje. I forbindelse med valg av ilandføringssted (Teesside eller Kårstø) satte enkelte operatørselskaper som vilkår for valg av Kårstø at norske myndigheter godtok «Elf-modellen». Spørsmålet ble av Finansdepartementet forelagt Oljeskattekontoret, som i brev av 15. september 1989 uttalte bl.a.:

Med utgangspunkt i det fremlagte materiale og samtaler med representanter for Statoil oppfatter en Elf-modellen slik at Sleipnerinntekten forskyves i forhold til det som hittil har vært vanlig slik at en større del havner hos eierne og en mindre del hos skiperne, med det resultat at en større andel blir gjenstand for landbeskatning og en mindre andel for sokkelbeskatning.

Oljeskattekontoret ser det slik at dette må være et tariffspørsmål. De tariffer som er i bruk på sokkelen har vært beregnet i samsvar med retningslinjer fastsatt av departementet. Oljeskattekontoret har lagt disse til grunn.

På samme måte må det foreliggende spørsmål løses. Hvis departementet finner å kunne gå med på at tariffene blir bygget opp slik selskapene ønsker, vil Oljeskattekontoret legge disse, og den fordeling mellom sokkel og land som de medfører, til grunn.

I brev til Statoil av 18. september 1989 viste Finansdepartementet til uttalelsen, og tilføyde at departementet «har for sin del ikke ytterligere kommentarer». Det er imidlertid presisert i brevet at det vil være opp til ligningsmyndighetene, i siste instans nemndene, å vurdere problemstillingen, og at det ikke er mulig å få en bindende forhåndsuttalelse med henblikk på kommende ligningsbehandling.

Selv om lagmannsretten har forståelse for at oljeselskapene legger vekt på myndighetenes uttalelser i Sleipnersaken, kan det ikke være tvilsomt at de nødvendige forbehold ble tatt fra statens side. Lagmannsretten kan heller ikke se at behandlingen av Sleipnersaken innebærer at man på bindende måte har tatt stilling til det prinsipielle spørsmål om inntektsfordelingen mellom sokkel- og landdistrikt.

Lagmannsretten kan heller ikke se at reelle hensyn kan veie avgjørende til støtte for å anvende sone 3-tariffen ved ligningen. Hensynet til forutberegnelighet for skattyterne og likebehandling av ulike skipergrupper bør nok tillegges vekt, men etter lagmannsrettens vurdering er det viktigere å fastholde at det er økonomiske realiteter som skal danne grunnlag for beskatning. Hvis Statpipe hadde vært basert på fullt samsvar mellom eierandel og brukerandel, kan det neppe være tvilsomt at reelle omkostninger og avskrivninger, fordelt etter eierandel, måtte ha vært lagt til grunn ved ligningen, ikke en avtalt tariff. Anvendelsen av tariffer ved beskatning av over- og fremmedskipere må ses som et unntak fra dette utgangspunktet, ikke som hovedregelen. Det bemerkes i denne forbindelse at eiernes egenskiping synes å ha vært betydelig, iallfall i de inntektsår saken gjelder. Det vises til opplysningen på side 3 i Oljeskattenemndas vedtak om at eierne i 1993 står for drøyt 70% av skipingsvolumet i sone 3. Selv om det ikke er spesifisert hvor stor del av de 70% som ligger innenfor egen eierandel, tyder tallet på at deltakernes egenskiping utgjør en dominerende del av Statpipes virksomhet. Også dette taler mot en harmonisering av ligningen på grunnlag av den praksis som gjelder over- og fremmedskiperne.

Ved fastleggelsen av selve skjønnsprinsippene har Klagenemnda tatt utgangspunkt i at man skal finne markedsverdien ved våtgassens overgang fra sokkelen til landdistriktet, og fastslår at det finnes flere mulige skjønnsmodeller, som det redegjøres for (kjennelsen side 103-5). Etter gjennomgåelse av selskapenes innsigelser mot den modell Oljeskattenemnda har anvendt, konkluderer Klagenemnda slik (kjennelsen side 106):

Etter Klagenemndas oppfatning bør mesteparten av risikoen i Statpipe-systemet i prinsippet ligge på sokkelen. Klagenemnda er kommet til at dersom Oljeskattenemndas konkrete skjønn fastholdes for de aktuelle årene, vil dette beløpsmessig måtte betraktes som en ivaretakelse og som en avveining både av prinsippet om at risikoen ligger på sokkel, og at ekstraordinær avkastning skal sokkelbeskattes. Uansett foreligger det etter Klagenemndas mening et forsiktig skjønn. ... Det foretatte skjønnet medfører at virksomheten i sone 3 fortsatt har en meget god lønnsomhet. Klagenemnda mener derfor at det skjønn som er foretatt er forsvarlig ut fra de foreliggende opplysninger, og at det heller ikke kan anses å være urimelig, vilkårlig eller på annen måte uakseptabelt.

Lagmannsretten finner, som byretten, at Klagenemndas avgjørelse representerer et forsvarlig skjønn.

Klagenemnda kom videre til at det ikke var grunnlag for å foreta et individuelt skjønn for de enkelte eiere, basert på deres faktiske kostnadsstruktur. Denne del av kjennelsen gjelder Conoco, som ervervet andeler i Statpipe senere enn de øvrige eiere, og har en annen og høyere kostpris på investeringene. Klagenemnda viste til Oljeskattenemndas vedtak, som bygget på at det følger av det oppstilte markedsverdiprinsipp at prisen skulle være generell og felles for selskapene, og at selskapenes individuelle kostnadsstruktur bare skulle være veiledende i forhold til fastsettingen av en markedsverdi. Klagenemnda viste videre til sin tidligere praksis, og ga uttrykk for at man i det enkelte konkrete tilfelle hvor det skjønnes med utgangspunkt i generelle prinsipper, bør vurdere nærmere om de faktiske forholdene i den enkelte sak er slik at de generelle prinsippene bør anvendes for det enkelte selskap. I Conocos tilfelle fant imidlertid Klagenemnda at det ikke kunne opereres med individuell verdsetting eller individuell inntektsfordeling. Lagmannsretten forstår Klagenemnda slik at det også i forhold til Conoco er lagt avgjørende vekt på at tariffen måtte settes til side som stridende mot armlengdeprinsippet, og at den skjønnsfastsettelse som derfor måtte foretas, gjaldt en verdi for våtgassen ved inngangen til sone 3 som var lik for alle deltakere, uansett kostnadsstruktur. Lagmannsretten er enig i dette.

Klagenemnda har i sitt skjønn vært oppmerksom på og tatt hensyn til selskapenes innsigelse om at inntekter fra Snorrefeltet kan være medtatt to ganger ved Oljeskattenemndas beregning. Lagmannsretten er enig med byretten i at det ikke er grunn til å sette skjønnet til side på det grunnlag at det her kan være gjort en feil, som partene for øvrig synes å være enige om har beskjeden økonomisk betydning.

Etter dette stadfestes byrettens dom, idet lagmannsretten også er enig i byrettens omkostningsavgjørelse.

Anken har vært forgjeves. I overensstemmelse med hovedregelen i tvistemålsloven §180 første ledd bør de ankende parter erstatte staten v/Finansdepartementet saksomkostningene for lagmannsretten. Advokat Stabell har oppgitt omkostningskravet til 323.500 kroner, hvorav 275.000 kroner er salær. Oppgaven legges til grunn.

Dommen er enstemmig.

Domsslutning:

1. Byrettens dom stadfestes.

2. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler Den norske stats oljeselskap a.s, Elf Petroleum Norge AS, Norsk Hydro Produksjon a.s, Mobil Exploration Norway Inc, Esso Exploration & Production Norway AS, A/S Norske Shell, Total Norge AS, Saga Petroleum ASA og Norske Conoco AS in solidum til staten v/Finansdepartementet 323.500,- - trehundreogtjuetretusenfemhundre - kroner med tillegg av rente etter morarenteloven §3 første ledd 1. punktum fra forfall til betaling skjer. Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelsen av denne dom.