LB-2000-2226

Instans:	Borgarting lagmannsrett - Kjennelse
Dato:	2000-09-26
Publisert:	LB-2000-02226
Stikkord:	Tvangsfullbyrdelse
Sammendrag:
Saksgang:	Moss namsrett nr 99-00483 D - Borgarting lagmannsrett LB-2000-02226 K/04.
Parter:	Kjærende part: Staten v/Kemneren i Moss (Prosessfullmektig: Advokat Ernest Tell). Kjæremotpart: Kirensy AS (Prosessfullmektig: Advokat Rune Kristoffersen).
Forfatter:	Karl E. Sundt-Ohlsen. Sveinung Koslung. Peter L. Bernhardt
Lovhenvisninger:	Skattebetalingsloven (1952) §48, Folketrygdloven (1966) §16-3, Tvangsfullbyrdelsesloven (1992) §3-3, §7-13, Tvistemålsloven (1915) §172, §180, §17-3, Panteloven (1980) §3-11, §3-12, §3-13, Ligningsloven (1980), Folketrygdloven (1997) §23-2

Saken gjelder klage over utlegg for arbeidsgiveravgiftskrav.

Kirensy AS, Moss, forhandler støvsugere med diverse tilbehør ved hjelp av omreisende agenter. Støvsugerne leveres av The Kirby Company, Division of the Scott-Fetzer Company, USA. Kirby har delt Norge i seks regioner med en «Factory Distributor» i hver region. Kirensy er en av de seks «factory distributors». Kirensy har inngått avtaler med en rekke agenter som oppsøker potensielle kunder med tanke på inngåelse av kjøpsavtale.

Kemneren i Moss har avholdt bokettersyn hos Kirensy for kontroll angående utbetalt lønn og honorarer i inntektsårene 1995 og 1996. Rapporten fra bokettersynet konkluderte med at den enkelte agent måtte sies å ha hatt et tjenesteforhold til Kirensy slik at utbetalingene måtte anses som lønn som er arbeidsgiveravgiftspliktig etter folketrygdloven av 1966 §16-3.

På grunnlag av rapporten endret Moss ligningskontor 9. desember 1997 selskapets ligning for 1995 og 1996. Arbeidsgiveravgiftsgrunnlaget for 1995 ble øket med kr 888.247,- og for 1996 med kr 1.062.775,-. Disse økninger av grunnlaget forårsaket at arbeidsgiveravgiften for 1995 ble øket med kr 125.242,- og for 1996 med kr 149.851,-.

Kirensy klaget til overligningsnemnda, men ved beslutning av 27. april 1999 ble klagen forkastet.

Kemneren i Moss avholdt 3. juni 1999 utleggsforretning hos Kirensy for de ovennevnte avgiftsbeløp med tillegg av innfordringsavgift og renter og gebyr, til sammen kr 322.342,-.

Utlegg ble tatt i Kirensys varelager slik det er til enhver tid i henhold til panteloven §3-11, §3-12 og §3-13, jf tvangsfullbyrdelsesloven §7-13.

Kirensy påklaget utleggsbeslutningen til Moss namsrett, som 19. juni 2000 avsa kjennelse med slik slutning:

1. Utleggsforretning avholdt av Kemneren i Moss 3. juni 1999 oppheves.

2. Saksomkostninger tilkjennes ikke.

Staten v/Kemneren i Moss har i rett tid påkjært kjennelsen. Kirensy har tatt til motmæle.

Staten har for lagmannsretten nedlagt slik påstand:

Prinsipalt:

1. Namsrettens kjennelse oppheves.

2. Klagen avvises. Utleggsforretningen opprettholdes.

Subsidiært:

1. Saken hjemvises til namsretten for ny behandling.

I begge tilfelle: Kjærende part tilkjennes saksomkostninger for namsretten og lagmannsretten

Kirensy har for lagmannsretten nedlagt slik påstand:

1. Moss namsretts kjennelse om at utleggsforretning avholdt i Moss 3. juni 1999 oppheves, stadfestes.

2. Kjæremotpart tilkjennes saksomkostninger for namsretten og for lagmannsretten, med lovens rente fra domsavsigelse til betaling skjer.

Staten har for lagmannsretten i hovedsak gjort gjeldende:

Ligningsbeslutningen er lovlig og gyldig. Som følge av dette er også utleggsforretningen lovlig.

Namsrettens bevisvurdering og lovanvendelse er feil. Det skal beregnes arbeidsgiveravgift når arbeidet eller oppdraget ikke er utført som ledd i selvstendig næringsvirksomhet. De agenter saken gjelder, driver ikke selvstendig næringsvirksomhet. Et større antall av agentene har fått utbetalt beløp som er av en svært beskjeden størrelsesorden

Det var feil av namsretten å vurdere alle agenter under ett. Hver enkelt må vurderes på selvstendig grunnlag etter en individuell vurdering av hver enkelt.

Subsidiært hevdes at hvis man skal legge én norm til grunn for alle agentene, må konklusjonen bli den motsatte av hva namsretten er kommet til. Det vises til retts- og ligningspraksis om de generelle vilkår for at en virksomhet skal anses som næringsvirksomhet. I denne sak er det i forhold til spørsmålet om virksomhetens varighet og omfang, og særlig når det gjelder omfang, at agentene ikke oppfyller vilkårene for selvstendig næringsvirksomhet. Agentenes inntekter fra Kirensy må beskrives som svært beskjedne.

Det er det reelle forhold mellom partene som skal legges til grunn, og ikke at det i partenes avtale er fastslått at agenten opptrer som selvstendig næringsdrivende.

Kirensys fremlagte avtaleformular «Handelsagentavtale» som ble tatt i bruk i september 1996, er tidligere ukjent for avgiftsmyndighetene og kreves avskåret som bevis, jf Rt-1988-539.

Namsrettens lovforståelse er feil når den legger til grunn at agentene enten må være lønnstagere i tjenesteforhold eller selvstendig næringsdrivende. Reglene om arbeidsgiveravgift opererer med flere former for tilknytning mellom oppdragsgivere og oppdragstagere, men det er bare når oppdragstageren driver selvstendig næringsvirksomhet, det ikke skal beregnes arbeidsgiveravgift. Det er oppdragsgivers plikt å vurdere dette, og det er oppdragsgiver som har bevisbyrden for at oppdragstagerne er selvstendige næringsdrivende.

Subsidiært anføres at saken må hjemvises til namsretten for ny behandling av det prejudisielle spørsmål vedrørende ligningen slik at namsretten må ta stilling til hver enkelt agent.

Kirensy har for lagmannsretten sammenfatningsvis gjort gjeldende:

Namsrettens avgjørelse er korrekt.

Plikten til å beregne arbeidsgiveravgift er knyttet til ligningslovens bestemmelser om hvilke ytelser som pliktes innberettet både i og utenfor tjenesteforhold, med unntak av ytelser for oppdrag utført som ledd i selvstendig næringsvirksomhet. Det er det skatterettslige næringsbegrep som skal legges til grunn for vurderingen. Det er derfor ikke nødvendig å ta stilling til om det i den aktuelle periode måtte sies å foreligge et ansettelsesforhold mellom Kirensy og agentene eller om de utførte tjenester er å anse som oppdrag i eller utenfor tjenesteforhold. Det avgjørende er om tjenesten ble utført som ledd i en selvstendig næringsvirksomhet eller ikke.

Det som fremgår av kontraktene mellom Kirensy og agentene, gir uttrykk for realiteten mellom partene. Det foreligger to forskjellige avtaler i det aktuelle tidsrom, men namsretten har bare vurdert en enkelt av dem. Det er imidlertid ingen forskjeller mellom dem som er av betydning for løsningen av saken her. Innholdet av avtalene viser direkte at partene har lagt til grunn at agentene er selvstendig næringsdrivende og økonomisk ansvarlige for utgifter som påløper ved virksomheten. Dette taler klart for at agentenes tjeneste er utført som ledd i en selvstendig næringsvirksomhet.

Gjennom retts- og ligningspraksis er fastlagt kriterier for avgjørelsen av hva som er selvstendig næringsvirksomhet, og det er sentralt om virksomheten drives for vedkommende agents egen regning og risiko. Ved avgjørelsen er forholdet mellom partene, herunder hvordan partene har innrettet seg etter avtalen, av sentral betydning. Kirensy har ikke hatt noen instruksjonsmyndighet over agentene, noe som ville vært tilfelle i et arbeidsforhold. Agentene velger selv hvor mye innsats som skal legges ned og i hvilket tidsrom dette gjøres. Det foreligger ingen begrensninger i hvilken utstrekning agentene kan utøve øvrige virksomheter eller næringer ved siden av. Alle disse forhold taler for at agentene er selvstendig næringsdrivende. Agentene får ikke feriepenger eller sykelønn. Agentene holder selv driftsmidler som bil og telefon, som er de vesentligste driftsmidler i virksomheten. Inntjeningen er basert på oppnådde salg. Oppdragsgiver betaler bare provisjon og ingen utgiftsdekning.

I rettspraksis er det ikke stilt store krav til aktivitetens omfang for at det skal foreligge næringsvirksomhet. Kravet til omfang kan ikke alene avgjøres ut fra økonomiske kriterier. Lav inntjening er ikke ensbetydende med lav innsats. Når hensikten er varig virksomhet, må dette tas hensyn til ved vurderingen.

Det er umulig å fastsette en nedre grense for hva som skal kvalifisere som næringsinntekt. Hensynet til forutberegnelighet for oppdragsgiver tilsier at kravet til omfang ikke kan være av avgjørende betydning. Dette er forhold oppdragsgiver ikke har kontroll over. Det er svært vanskelig for oppdragsgiver å vite hvem som vil selge et «tilstrekkelig» volum. Det kan ikke være avgjørende for vurderingen om en selger lykkes eller ikke. Det at en selger ikke lykkes, må ikke føre til etterberegning av arbeidsgiveravgift.

Når det gjelder statens subsidiære påstand om opphevelse av namsrettens kjennelse og hjemvisning av saken til ny behandling for namsretten, anføres at det ikke er grunnlag for forskjellig vurdering av de ulike agentene. Samtlige oppfyller kravene til å være selvstendig næringsdrivende.

Det at staten nå synes å mene at det kan være grunnlag for at noen av agentene er selvstendig næringsdrivende, innebærer en innrømmelse av at utleggsforretningen er uten grunnlag.

Kirensy bestrider at oppdragsgiver har bevisbyrden for at oppdragstagerne er selvstendig næringsdrivende, men anfører at oppdragsgiver har en plikt til å vurdere spørsmålet og gi myndighetene tilstrekkelige opplysninger til at det kan ta stilling til spørsmålet. Avgiftsmyndighetene må påvise hjemmelen for plikten til å betale arbeidsgiveravgift. Hvis dette er uklart, må avgiftsmyndighetene bære tvilsrisikoen. Legalitetsprinsippet er til hinder for at den økonomiske belastning for uklarheter og usikkerheter i lovgivningen blir overført på aktører i næringslivet.

Lagmannsretten skal bemerke:

Saken gjelder arbeidsgiveravgiftsberegning for inntektsårene 1995 og 1996. I de årene gjaldt folketrygdloven av 1966, og lagmannsretten legger 1966-lovens bestemmelser til grunn for avgjørelsen.

Etter folketrygdloven av 1966 §16-3 første ledd 1. punktum skal arbeidsgiveravgiften fastsettes med utgangspunkt i det beløp som arbeidsgiveren plikter å innberette som lønn og annen godtgjørelse for arbeide eller oppdrag i og utenfor tjenesteforhold. I 2. punktum heter det at det dog ikke skal beregnes avgift når arbeidet eller oppdraget er utført som ledd i selvstendig næringsvirksomhet.

Spørsmålet om når en aktivitet er en selvstendig næringsvirksomhet er ikke nærmere lovregulert, men utførlig behandlet i rettspraksis og i juridisk teori.

Av Karnov elektronisk kommentar til folketrygdloven av 1997 §23-2, som svarer til §16-3 i folketrygdloven av 1996, fremgår det blant annet at hvorvidt en inntekt er innvunnet i eller utenfor næringsvirksomhet må avgjøres ved en konkret vurdering, hvor det bl.a må legges vekt på om den som mottar beløpet, har en selvstendig økonomisk risiko, er ansvarlig for utformingen av arbeidsresultatet, er underlagt oppdragsgiverens instruksjons- og styringsrett mv., jf. definisjonen i §1-10, som bygger på den skatterettslige avgrensningen av begrepet næringsdrivende. Jf. også Rt-1973-1136 (Utv. 1973 s. 570), Rt-1985-644 (Utv. 1985 s. 680) og Rt-1994-1064 (Utv. 1994 s. 828).

Grensedragningen er behandlet nærmere i Frederik Zimmer, Lærebok i skatterett, 3. utg., 1997, s. 382-385. Det heter der blant annet at grensen mellom inntekt i selvstendig næringsvirksomhet og annen inntekt må avgjøres på grunnlag av en totalvurdering av en rekke forhold. Etter gjennomgåelse av tre sentrale høyesterettsavgjørelser påpekes følgende momenter: For det første er den økonomiske risiko viktig, for det annet er ansvaret for resultatet sentralt. For det tredje kan betalingsordningen ha betydning, mens for det fjerde kan antall oppdragsgivere ha betydning. For det femte kan nevnes aktivitetens omfang og varighet, og det er ikke avgjørende om oppdragstagerne har faste stillinger annetsteds.

I en uttalelse fra Riksskattenemnda gjengitt i Utv. 1999 side 1341 het det blant annet at plikten til å beregne arbeidsgiveravgift er knyttet til ligningslovens bestemmelser om hvilke ytelser som pliktes innberettet både i og utenfor tjenesteforhold, med unntak av ytelser for oppdrag utført som ledd i selvstendig næringsvirksomhet. Det er det skatterettslige næringsbegrep som skal legges til grunn for vurderingen. Det er realiteten i avtaleforholdet som vil være avgjørende, ikke hva partene har avtalt, og avgjørelsen må bero på en helhetsvurdering av en rekke momenter. Disse momenter sammenfattes gjerne som et spørsmål om aktiviteten er drevet for utøverens egen regning og risiko. De mest sentrale momenter vil blant annet være om oppdragstager har en eller flere oppdragsgivere, om han benytter seg av egne driftsmidler og selv eventuelt holder materialer, om avlønningen skjer pr. time eller i forhold til prestert ytelse slik at han selv har den økonomiske risikoen for resultatet, om oppdraget er avhengig av en bestemt person eller om oppdragstager kan leie inn annen arbeidskraft samt om oppdragsgiver har faglig instruksjonsmyndighet i forhold til hvordan oppdraget utføres.

Ved vurdering av de forhold saken her gjelder, legger lagmannsretten den standardavtale mellom Kirensy og agentene som ble brukt til september 1996, til grunn for avgjørelsen. Det er ikke opplyst noe om at partenes praksis var annerledes enn hva som fremgår av avtaleteksten. Lagmannsretten fremhever følgende fra avtalen:

I pkt. 2 er det fastsatt at agenten i enhver henseende opptrer som selvstendig næringsdrivende. I bestemmelsen heter det videre at agenten er alene ansvarlig for sine driftsutgifter og skatter og avgifter og lignende.

I pkt. 3 er det fastslått at agenten er personlig ansvarlig for reklamemateriell og annet som han måtte få fra Kirensy til benyttelse ved salget, og at han er erstatningsansvarlig for skade og manko.

I pkt. 5 fremgår det at agenten har krav på provisjon når Kirensy har akseptert en salgskontrakt agenten har inngått.

Etter pkt. 6 er avtalen oppsigelig med 30 dagers frist

Det at avtalen fastsetter at agenten opptrer som selvstendig næringsdrivende, tillegges ikke avgjørende vekt ved lagmannsrettens vurdering. Derimot legges det vekt på at agenten ikke har noen form for tidsbestemt lønn, men kun en godtgjørelse i form av provisjon hvis det lykkes å oppnå salg. Videre legges det vekt på at agenten selv må dekke alle løpende driftsutgifter, og det er opplyst at det er en forutsetning for aktiviteten at agenten har bil og telefon. Det blir ikke stilt til rådighet for agenten noen kontorarbeidsplass hos Kirensy, så det agenten må utføre av kontormessig arbeide, må han gjøre i sitt hjem eller annet sted som agenten selv disponerer.

Det som er fremholdt i foregående avsnitt, viser at det er agenten som har den økonomiske risiko for virksomheten. Får han ikke avsluttet noen salgsavtale, får han heller ingen inntekt.

Staten har anført at svært mange av agentene tjente svært lite i de år saken gjelder. Lagmannsretten kan ikke se at dette er avgjørende. Det behøver ikke bety at aktiviteten har vært liten. Det foreligger ikke opplysninger om hvor mange forgjeves kundebesøk agentene har gjort eller hvilken kvalitet de produkter de skulle selge, har. De alminnelige markedsforhold i de angjeldende år spiller også inn, og om dem er heller intet opplyst.

Staten har også anført at mange agenters virksomhetstid i agenturene var kort. Heller ikke dette kan være avgjørende. Hvis produktene eller markedsforholdene var slik at det var vanskelig å oppnå salg, kan det forklare stor gjennomtrekk blant agentene uten at det dermed er indikert at de ikke drev selvstendig næringsvirksomhet.

Som fremhevet av Riksskattenemnda i Utv. 1999 side 1341, må en helhetsvurdering være avgjørende, og lagmannsretten er etter en slik samlet vurdering kommet til at avtaleforholdet mellom Kirensy og agentene ikke har karakter av et ansettelsesforhold eller et tjenesteforhold, men som et avtaleforhold mellom selvstendige næringsdrivende. Av det følger at Kirensy ikke plikter å betale arbeidsgiveravgift av de provisjonsutbetalinger saken gjelder.

Namsrettens avgjørelse av klagen over utleggsforretningen blir etter dette å stadfeste.

Når det gjelder utforming av kjennelsens slutning, har lagmannsretten delt seg i et flertall bestående av lagdommerne Koslung og Bernhardt og et mindretall bestående av lagdommer Sundt-Ohlsen.

Flertallet bemerker:

Flertallet antar at skattebetalingsloven §48 nr. 6 bare tar sikte på tilfeller hvor den skattepliktige skal betale en del av den ilignede skatt eller avgift, og det ikke foreligger tilstrekkelige opplysninger til å fastslå det riktige beløp, jf. 1. punktum. Dette er ikke tilfelle her. Etter flertallets oppfatning er det da ikke behov for å fastsette i slutningen hvordan ny ligning skal foretas.

Mindretallet bemerker:

Etter folketrygdloven av 1966 §17-3 gjelder - når ikke annet er bestemt - reglene i skattebetalingsloven med utfyllende regler og forskrifter tilsvarende for avgifter til folketrygden. Det samme gjelder lovgivningens bestemmelser om innfordring av skatt, herunder bestemmelsene om tvangsfullbyrdelse m.m. Det følger av skattebetalingsloven §48 nr. 6 at når domstolen finner at den skattepliktige bare skal betale en del av den ilignede skatt, og det ikke foreligger tilstrekkelige opplysninger til å fastslå det riktige skattebeløp, skal det i domsslutningen angis hvorledes ny ligning blir å foreta. Ved tvist for namsretten gjelder dette tilsvarende, slik at forføyningen stadfestes for det beløp som vil fremgå av ny ligning i overensstemmmelse med kjennelsen eller dommen. I saken her er det ikke opplyst at Kirensy står til rest med noe annet skattebeløp for 1995 og 1996 enn de beløp som denne sak gjelder. Utlegget må da bli å oppheve i sin helhet, slik namsretten har gjort, men i lagmannsrettens slutning mener mindretallet at det bør føyes til at ved ny ligning blir arbeidsgiveravgiftsgrunnlagene å nedsette med de beløp som overligningsnemnda forhøyet dem med.

Den samlede lagmannsretten bemerker videre:

Lagmannsretten er ikke enig i namsrettens saksomkostningsavgjørelse. Lagmannsretten har ikke funnet saken så tvilsom at det var grunn til å frita den tapende part for saksomkostningsansvar, jf tvangsfullbyrdelsesloven §3-3 jf tvistemålsloven §172.

Kjæremålet har vært forgjeves. I overensstemmelse med hovedregelen i tvistemålsloven §180 første ledd, jf tvangsfullbyrdelsesloven §3-3, bør staten erstatte Kirensys saksomkostninger for lagmannsretten, idet det ikke kan ses å foreligge særlige omstendigheter som bør føre til fritagelse for erstatningsplikten. Omkostningsoppgave er ikke inngitt for noen retter. Omkostningsbeløpet fastsettes skjønnsmessig til kr 7.500,- for namsretten og kr 7.500,- for lagmannsretten. Det bemerkes at Kirensys prosessfullmektig for lagmannsretten har fremlagt adskillig nytt materiale.

Slutningen utformes i samsvar med flertallets syn. Kjennelsen er for øvrig enstemmig med hensyn til resultatet.

Slutning:

1. Namsrettens kjennelse - kjennelsen post 1 - stadfestes.

2. I saksomkostninger for namsretten betaler staten v/kemneren i Moss til Kirensy AS 7.500,- -sjutusenfemhundre- kroner.

3. I saksomkostninger for lagmannsretten betaler staten v/kemneren i Moss til Kirensy AS 7.500.- -sjutusenfemhundre- kroner.

4. Oppfyllelsesfrist settes til 2 -to- uker etter forkynnelse av lagmannsrettens kjennelse.