LE-1991-533

Instans:	Eidsivating lagmannsrett - Dom
Dato:	1992-06-01
Publisert:	LE-1991-00533
Stikkord:	Avgifter
Sammendrag:
Saksgang:	Oslo byrett Nr. 89-926 (førsteinstans) - Eidsivating lagmannsrett LE-1991-00533 A. HR-1992-00310 (Anken nektet fremmet til Høyesterett).
Parter:	Ankende part: Adinor A/S (Prosessfullmektig: Advokat Petter Oppegaard). Motpart: Staten v/Finansdepartementet (Prosessfullmektig: Regjeringsadvokaten v/advokatfullmektig Caroline Lund Meltvedt)
Forfatter:	1. Lagdommer Hjalmar Austbø, formann 2. Lagdommer Jan Martin Flod 3. Ekstraord. lagdommer Astrid Will Monsen
Lovhenvisninger:	Merverdiavgiftsloven (1969) §13, §14, §3, Investeringsavgiftsloven (1969) §3, §4, Tvistemålsloven (1915) §180, §73, §14

Dom :

Saken gjelder krav om tilbakebetaling av betalt merverdiavgift for varer som en næringsdrivende i reklameøyemed har levert uten kontantvederlag (sponset) til idrettsutøvere, idrettsklubber mv. Spørsmål om forholdet er avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven eller investeringsavgiftsloven.

Adinor A/S som nå har endret navn til Adidas-Sarragan Norge A/S - i det etterfølgende kalt Adinor - driver omsetning av Adidas sportsklær og sportsutstyr. Helt fra midten av 1930 årene har det tyske morselskapet drevet reklame for sine produkter ved blandt annet å utstyre kjente idrettsutøvere med sportsantrekk og sko påført Adidas' varemerke. Denne måte å drive reklame på har også vært benyttet av Adidas' norske datterselskap fra ca 1980, og den er nå meget utbredt særlig når det gjelder sportsutstyr.

Adinor ser på sponsorvarene som driftsmidler benyttet i bedriftens salgsfremstøt og reklame og har betalt investeringsavgift i henhold til investeringsavgiftsloven §3, fjerde ledd. Under bokettersyn i 1985 ble fylkesskattesjefen i Oppland oppmerksom på dette. Han mente at selskapet pliktet å betale avgift etter merverdiavgiftsloven §14, annet ledd nr. 4. Fylkesskattesjefen etterberegnet merverdiavgift og ila en tilleggsavgift i medhold av merverdiavgiftsloven §73. Etter behandling i Klagenemnda for merverdiavgift ble fylkesskattesjefens avgjørelse om merverdiavgift opprettholdt, men tilleggsavgiften ble frafalt.

Adinor gikk til sak for å prøve lovligheten av klagenemndas vedtak, men tapte i byretten, som avsa dom med slik domsslutning:

1. Staten v/Finansdepartementet frifinnes.

2. Adinor A/S tilpliktes å betale staten v/Finansdepartementet saksomkostninger med kr 30700,- trettitusensjuhundre- innen 2 -to- uker fra dommens forkynnelse.

Det nærmere saksforhold fremgår av byrettens dom og fremstillingen nedenfor.

Adinor har påanket dommen.

For byretten var tvistebeløpet 1050069 kroner. For lagmannsretten krever Adinor tilbakebetaling av 1038711 kroner med renter samt 2248395 kroner med renter for inntektsårene 1985-89. I tillegg kreves tilbakebetaling av 30700 kroner, som er betalt i saksomkostninger etter byrettssaken. Staten har samtykket i at disse krav tas med i ankesaken. Adinor har lagt ned slik endelig påstand:

1. Vedtak om å ilegge merverdiavgift på vareuttak i henhold til inngåtte sponsorkontrakter mellom Adinor A/S og utøvere, idrettsklubber, idrettsforbund mv for årene 1982-1989, er ugyldige. Ved ny avgiftsberegning ilegges investeringsavgift.

2. Staten v/Finansdepartentet tilbakebetaler kr 30700 innen 2 -to- uker fra forkynnelsen av denne dom.

3. Adinor A/S tilkjennes saksomkostninger for by- og lagmannsrett.

Staten har tatt til gjenmæle og har - som følge av utvidelsen av kravene i ankeinstansen - lagt ned slik endelig påstand:

1. Staten frifinnens.

2. Staten v/Finansdepartementet tilkjennes saksomkostninger for byretten og lagmannsretten.

Ankeforhandlingen ble holdt 12-14 mai 1992. Fra Adinor møtte daglig leder, Fred Kongstein, sammen med prosessfullmektigen. Fra Staten møtte kontrollsjef Per Arne Paulsen og førstekonsulent Anstein Feyling, sammen med prosessfullmektigen. Det ble avhørt vitner og foretatt slik dokumentasjon som angitt i rettsboken.

Adinor har i det vesentligste anført:

Selskapet driver omsetning av sportsantrekk, hovedsakelig klær og sko, men også vesker ol. som brukes i tilknytning til sportsaktiviteter og fritid. Omsetningen påvirkes sterkt av reklame, og som andre salgsbedrifter har selskapet et betydelig reklamebudsjett. Av en årsomsetning på ca 165 millioner kroner brukes ca 7% til markedsføring - fordelt med 2% internasjonalt og 5% i Norge. Av den norske delen brukes ca 45% på tradisjonell annonsering, ca 45% på sponsorvirksomhet og ca 10% på andre "public relation" tiltak.

Sponsorvirksomheten drives på den måten at selskapet hvert år inngår samarbeidsavtaler av ett års varighet med kjente toppidrettsutøvere, eliteklubber og med landsomfattende idrettsforbund som f.eks. Norges Fotballforbund og Norges Håndballforbund. Avtalene med klubber og forbund går i hovedtrekk ut på at Adinor forsyner samarbeidspartnernes elitespillere med det vesentligste av det utstyr de trenger for å delta i konkurranser, kamper, trening og annet samvær, som er mer eller mindre knyttet til utøvelsen av idretten. I avtaler med enkeltpersoner forsynes disse med det utstyret den enkelte idrettsutøver selv trenger. En elitefotballspiller forbruker fra 4 til 7 par fotballstøvler årlig. Dertil kommer joggesko, strømper,shorts, t-skjorter treningsdrakter, overtrekksantrekk og diverse andre effekter. En eliteklubb kan ha ca 25 spillere på elitenivå. Medregnet trenerstab og ledere trenger den utstyr til ca 25-30 personer for å drive eliteidretten. Det går således med omtrent 125 - 150 par fotballsko årlig til elitegruppen i en slik klubb. Alt utstyr samarbeidspartnerne mottar er merket med produktenes varemerke,som er: "Adidas", tre striper og en stilisert plantekrone. Fargene varierer etter de fargene klubbene benytter.

Som motytelse plikter idrettsutøverne å benytte mottatt utstyr ved mediaopptreden og i de idrettslige sammenhenger som er bestemt i avtalene. Stort sett vil det si idrettsarrangementer og samvær som klubbene/forbundene arrangerer eller deltar i. Klubbene og forbundene forplikter seg også til reklameinnslag i forbindelse med kamper og i klubb- og forbundspublikasjoner. I en av kontraktene som er dokumentert har Adinor betinget seg redaksjonell omtale i forbundets publikasjon.

På klubbens kamper og under trening plikter alle klubbens øvrige spillere å benytte Adidas' utstyr. Utstyr til klubbmedlemmer som ikke er elitespillerne og utstyr til klubbmedlemmenes familie må kjøpes. Da ytes rabatt. En samarbeidsavtale med en klubb kan medføre salg av utstyr til langt over 1000 andre kunder med tilknytning til klubben. Adinor har til enhver tid ca 110-120 samarbeidsavtaler.

De første avtalene var relativt uformelle. Senere er de blitt mer formaliserte og standardiserte. I avtalene med den enkelte utøver tar Adinor eiendomsforbehold. Varene blir således Adinors eiendom til de er utslitte. Avtalene med klubbene har bestemmelser om at de kan heves ved mislighold, og det er klubbene, ikke spillerne som disponerer utstyret. Også i avtalene med forbundene har Adinor sikret seg styringsrett over utstyret. Adinor kan blandt annet kreve å få utstyret tilbake til teknisk vurdering mot å utlevere annet utstyr. Hensikten med dette er å benytte sponsoravtalene som ledd i utprøving av nye produkter.

Markedsføringsverdien for Adinor av at kjente og dyktige idrettsutøvere benytter Adidas utstyr er meget stor. I markedsføringskretser er antatt at i denne bransjen er reklameverdien pr innsatskrone ved sposing 8 ganger større enn for tilsvarende beløp brukt til vanlig reklameannonsering. Det ville ikke vært mulig - heller ikke økonomisk - for Adinor å drive slik virkningsfull markedsføring ved å benytte tradisjonell annonseringsvirksomhet. For eksempel fremkommer nå Adidas' logo jevnlig i riksdekkende tv-sendinger i sportsrevy og lignende, og da i tilknytning til fremragende og krevende prestasjoner, som gir kvalitetsstempel. Adinor ser på de idrettsutøvere de inngår samarbeidsavtale med som sine reklamekonsulenter. Det utstyret de bruker er Adinors. Ved bruken og fremvisningen av utstyret oppfyller idrettsutøverne de forpliktelser de har påtatt seg etter samarbeidsavtalene. Utøvere med særlig stor markedsføringsverdi får kontantgodtgjøring i tillegg. Dessuten kan de få ytterligere kontantgodtgjøring - bonus - for seire, gode plasseringer eller andre forhold som tjener til å øke reklameverdien. Ytelsene er ikke gaver fra Adinors side, men oppfølgning av rene bedriftsøkonmiske lønnsomhetsanalyser. Varene tas fra Adinors salgslager og i regnskapet oppføres de som driftsmidler i Adinors reklamevirksomhet. En alternativ måte å markedsføre varene på, ville være å plassere dem i Adinors utstillingsmontre. Utstyret ville da utvilsomt bli å henføre som driftsmidler. Nå utstilles utstyret i stedet ved at det bæres av idrettsutøvere engasjert av Adinor. Deres plikt til å ha på seg utstyret har likhetspunkter med den plikten militært personell har til å bære uniform. Militærpersonellet blir ikke eiere av uniformen.

Det er uten betydning om plikten ikke skulle oppleves tyngende for mottakerne. Det avgjørende er varenes karakter av driftsmidler for Adinor, ved at de benyttes som ledd i gjennomføringen av Adinors formål - salg av sportsantrekk. I rettspraksis er det blitt avklart at det med driftsmidler i merverdiavgiftsloven forstås midler til frembringelse av virksomhetens sluttprodukt, jf Rt-1991-745 (750), 1983 243 og 1985 93. Adinor har også vist til Skattedirektoratets uttalelse av 2. november 1981 inntatt i direktoratets melding 6/1982. Skattedirektoratet la til grunn at en fabrikks utdeling av ski var gave, og fant forholdet avgiftspliktig etter reglene for gaver i merverdiavgiftsloven §14, annet ledd nr. 4.

Den sammenheng bestemmelsen om "utdeling i reklameøyemed" står i i loven §14, etter bestemmelsen om varer benyttet til representasjon og til gaver, indikerer at loven retter seg mot vederlagsfri utdeling. Dessuten synes bestemmelsen å gjelde ved reklame som retter seg mot mottakerne. I Adinors tilfelle retter reklamen seg utelukkende mot markedet utenfor mottakerne.

I tillegg til reklameverdien har mottakernes medvirkning til utprøvning av produktene stor nytteverdi for Adinor. De nye støvlene til skiskøyting og fotballstøvler brukt i kaldt klima er eksempler på dette.

Grensen mellom avgiftsfri utdeling og avgiftspliktige gaver er omtalt i Refsland: Merverdiavgiftsloven, fjerde utgave del I (1989) side 280. Han nevner at ikke-registrerte medisiner som utleveres sykehus til klinisk prøving faller utenfor kategorien "til gaver og til utdeling i reklameøyemed". De skal således ikke belegges med merverdiavgift. Etter Adinors oppfatning må sportsutstyr ulevert for utprøving komme i samme kategori.

Sponsorvarene utløser heller ikke avgiftplikt etter reglene om merverdiavgift på omsetning av varer, merverdiavgiftsloven §13. Varene omsettes ikke. De er Adinors eiendom, jfr. eiendomsforbeholdet. Adinors eiendomsrett er reell selv om det ikke er tatt eiendomsforbehold. Det er Adinor som har styringsretten over varene. Forholdet kan heller ikke ses som utleie av varer. Varene er utslitt når sesongen er over.

Ervervet av utstyret etter samarbeidsavtalene ligger utenfor den overføring til siste forbrukerledd som merverdiavgiftsloven tar sikte på å fange inn. Så lenge varene har omsetningsverdi tilhører de Adinor og har for bedriften bare det formål å øke bedriftens omsetning.

Skulle det være tvil om avgiftsplikten, må tvilen etter vanlige skatte- og avgiftspliktige tolkningsregler gå i statens disfavør, jf uttalelse i Rt-1983-243 (s 247) - dissenterende dommer.

Dersom de samme varer var blitt brukt i reklame på annen måte uten overlevering er det ingen tvil om at det ikke ville utløse plikt til å betale merverdiavgift. Eventuell plikt til å betale slik avgift innebærer forskjellsbehandling av driftsmidler brukt i reklameøyemed.

Adinor har betalt 3317806 kroner for meget i avgift og krever beløpet tilbakebetalt med renter. Likeledes har Adinor betalt 30700 i saksomkostninger for byretten. Også dette beløpet kreves tilbakebetalt.

Under ankeforhandlingen har Adinor erkjent at det skal svares merverdiavgift av varer utlevert til forretningsforbindelser mv. over konti som disponeres av Adinors salgsfolk og ledelse.

Staten v/Finansdepartementet har i det vesentligste anført:

Da den tidligere omsetningsavgiftsloven ble avløst av merverdiavgiftsloven fra 1. januar 1970 ble det samtidig - i en egen investeringsavgiftslov - innført avgift på driftsmidler. De to lovene må sees i sammenheng. Med visse unntak skal det ikke betales avgift etter begge lover. På de varer Adinor overleverte skal det ikke betales investeringsavgift. Slik utdeling av varer går inn under merverdiavgiftsloven §14, annet ledd nr. 4 om utdeling i reklameøyemed og medfører plikt til å betale merverdiavgift.

Ved utdelingen skjer det en endelig overføring av varer fra Adinor til mottakeren. Dette er realiteten både i avtalene med enkeltutøvere, der det formelt er tatt eiendomsforbehold, og i kontrakter med klubber og forbund, der det ikke er eiendomsforbehold, men bestemmelser om hevning ved mislighold eller lignende. Konstruksjonen med eiendomsforbehold er uten reelt innhold. Mottakernes forpliktelser er vage og det er ikke knyttet reaksjoner til eventuelt mislighold. Plikten til å levere fra seg varene for testing er også uten reelt innhold. Det skal utleveres nye varer i stedet for de varene som trekkes inn. Det bestrides ikke fra statens side at mottakerne har forpliktelser, men de er lite tyngende. Utdelingene av varer gjennom sponsoravtaler har således klart gavepreg. Ved årets slutt forutsettes utstyret å være utslitt og skal tilfalle mottakerne som verdiløst.

I avgiftssammenheng er det ingen forskjell på varer som salgsfolk og ledelse i selskapet utleverer til forretningsforbindelser og varer som leveres etter sponsoravtalene. Begge måter tar sikte på å fremme omsetningen av Adidas' produkter.

I investeringsavgiftsloven §4, annet ledd nr. 5 er bestemt at det ikke skal svares investeringsavgift av varer som er avgiftspliktige etter merverdiavgiftsloven §14. Bestemmelsen i investeringsavgiftsloven er generelt formulert og omfatter alle varegrupper i merverdiavgiftsloven §14. Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven §14, annet ledd nr. 4 er nettopp en spesialbestemmelse som dekker det forhold vi her har å gjøre med - utdeling i reklameøyemed.

Det er en viss parallellitet med den situasjon at en bilforhandler tar ut fra varelageret bil som brukes til demonstrasjon - altså som driftsmiddel i forretningen. I henhold til merverdiavgiftsloven §14, annet ledd nr. 5 og forskrifter gitt med hjemmel i den bestemmelsen, svares det merverdiavgift av slikt vareuttak.

Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven §14, annet ledd nr. 4 om "utdeling i reklameøyemed" er en selvstendig bestemmelse som står sideordnet bestemmelsen om utdeling til gave. Det er ikke noe vilkår at utdelingen er vederlagsfri. Det er det forøvrig heller ikke ved gaver.

Merverdiavgiften er en sisteleddsavgift. Mottakerne av sponsorvarene er et slikt ledd. Deres opplevelse av utdelingen som gavepreget, jf vitneforklaring fra Torbjørn Løkken må tillegges vekt. Det utstyret de får måtte de ellers anskaffet seg ved vanlige merverdiavgiftsbelagte innkjøp. At ytelsen er bedriftsøkonomisk lønnsom for Adinor, endrer ikke avgiftsplikten etter merverdiavgiftsloven.

Adinor kan ikke høres med anførselen om at merverdiavgift på disse varene representerer forskjellsbehandling av driftsmidler brukt i reklameøyemed. I håndhevningen av avgiftsreglene er det nøvendig med enkle regler for å hindre omgåelser og lette praktiseringen.

Hvis retten legger til grunn at de forpliktelser mottakerne påtar seg innebærer at det skjer ytelse mot ytelse, foreligger omsetning, eventuelt leie av varer. I begge tilfeller utløses plikt til å betale avgift etter merverdiavgiftsloven §13, første ledd eventuelt annet ledd nr. 3.

Det foreligger ikke rettsavgjørelser som har avgjørende interesse for saken. De dommer Adinor har påberopt gjelder andre forhold. Derimot har Skattedirektoratets avgjørelse i saken om utdeling av ski i reklameøyemed betydning for vår sak. Skattedirektoratet kom til at det skulle svares merverdiavgift, ikke investeringsavgift. Skiene ble imidlertid betraktet som gave, fordi de hadde mistet omsetningsverdi etter at de var påsatt bindinger.

De formelle juridske konstruksjoner som benyttes for å få transaksjonen henført under gunstige avgiftsbestemmelser kan ikke være avgjørende for hvilken avgift som skal betales jf. uttalelse i Rt-1983-246.

Staten har ikke innvendinger mot at avgiftsbeløpet for 1985-89 også tas med i dommen, idet avgjørelsesgrunnlaget blir det samme for disse årene.

Lagmannsretten er kommet til samme resultat som byretten og skal bemerke:

Merverdiavgiftsloven og investeringsavgiftsloven ble gitt samtidig og avløste den tidligere omsetningsavgiftsordningen. Merverdiavgift er en avgift på omsetning av varer og tjenester i siste ledd dvs. til forbruker. Investeringsavgift er en næringsog produksjonsavgift på tilvirkingsleddet, dvs. bedriftens investeringer i driftsmidler. Merverdiavgiftsloven har i §3 definert hva som er omsetning. Etter loven §13 skal det betales merverdiavgift på omsetning av varer og tjenester. Reklame og markedsføring er listet opp som merverdiavgiftspliktige handlinger (nr. 8), og loven §14 har i annet ledd nr. 4 en bestemmelse om at det skal svares merverdiavgift av varer som brukes til gave og til utdeling i reklameøyemed.

Etter investeringsavgiftsloven §14 skal næringsdrivende som tar i bruk i sin virksomhet som driftsmidler varer beregnet på omsetning svare investeringsavgift. Fra denne regel er det så gitt unntaksbestemmelser i loven §4, nr. 5.

Investeringsavgiftsloven har ingen definisjon av hva som skal regnes som driftsmidler. Med hjemmel i loven §4 og §7 har Finansdepartementet gitt forskrifter der det er bestemt at en næringsdrivende skal svare investeringsavgift av varer som han anskaffer "til bruk som driftsmidler." I dom inntatt i Rt-1983-243 (246), sitert i Rt-1991-347 (349), uttaler Høyesterett "Denne uttrykksmåte synes å forutsette at man skal ta utgangspunkt i den funksjon eller bruk varen er forutsatt å skulle ha i bedriften. Varens art eller egenskaper er for så vidt uten betydning." I den sistnevnte dom uttales videre "Ved avgjørelsen må man således legge vekt på selve funksjonen som driftsmiddel - forstått som middel som brukes til frembringelse av virksomhetens sluttprodukt - for selskapets vedkommende vil dette være levering av reklame til de utpekte målgrupper. Dette må så avgrenses mot omsetning av varer".

Etter lagmannsrettens oppfatning innebærer denne lovforståelse at når Adinor tar utstyr fra lageret for omsetningsvarer og leverer det ut til idrettsutøvere mv, slik det er gjort ved de dokumenterte sponsoravtaler, fremstår disse varene fra en side sett som driftsmidler i Adinors virksomhet. Varene brukes for å fremme salget av bedriftens produkter. Tilsvarende varer omsettes på vanlig måte til forbrukerne belagt med merverdiavgift.

I utgangspunktet er avgiftsplikt utløst både etter merverdiavgiftsloven og investeringsavgiftsloven. Avgiftsordningen forutsetter imidlertid at det ikke skal betales avgift etter begge lover, bortsett fra i spesielle unntakstilfeller.

Ingen av de to lovene har en generell bestemmelse om regelprioritet for kollisjonstilfeller. Etter investeringsavgiftsloven §4, nr. 5 skal det imidlertid som nevnt, ikke betales investeringsavgift på varer som belegges med avgift etter merverdiavgiftsloven §14, som bl.a. pålegger merverdiavgift på uttak fra virksomheten av varer "til gave og til utdeling i reklameøyemed". Lagmannsretten er enig i statens anførsel om at det her er gitt en bestemmelse som nettopp regulerer den situasjon som foreligger i saken. I henhold til sponsoravtalene skjer det i realiteten en overføring av varer til mottakerne. Riktignok har Adinor tatt eiendomsforbehold, avtalt hevningsrett ved mislighold m.v., slik at varene fremstår som Adinors eiendom. Retten ser på eiendomsforbeholdet og andre klausuler som påberopes som uttrykk for eiendomsrett, som juridiske konstruksjoner uten annet innhold enn at Adinor har sikret seg en viss styring med bruken. Denne styringen er en realitet. Det er imidlertid utvilsomt forutsetningen at varene skal overtas og beholdes av mottakerne. De pliktene mottakerne pålegges er så vage og lite tyngende at misligholdsituasjonen ytterst sjelden oppstår. Mottakerene bruker varene på vanlig måte og i det alt vesentlige som enhver annen forbruker. Den rett Adinor har til å ta varene tilbake som ledd i utprøving endrer ikke rettens vurdering. Adinor har plikt til å erstatte med nye de varer som tas tilbake.

Det er uomtvistet at formålet med utdelingen er reklame. Det må etter lagmannsrettens oppfatning være uten betydning om reklameeffekten sikter mot varemottakerne selv eller mot et videre marked. I begge tilfeller skjer utdelingen "i reklameøyemed". Hverken ordlyden eller formålet med bestemmelsen gir grunnlag for innskrenkende tolkning på dette punkt. Loven setter heller ikke opp vilkår om at utdelingen skal være vederlagsfri. De forpliktelser som følger av reklameformålet kan således ikke tillegges vekt i denne sammenheng.

I merverdiavgiftsloven §14 står "utdeling i reklameøyemed" som et sideordnet og selvstendig alternativ i tillegg til utdeling til gave. Lagmannsretten finner etter det foranstående, som byretten, at Adinors overføring av varer etter sponsoravtalene må bli å henføre under merverdiavgiftsloven §14, annet ledd nr. 4.

Lagmannsretten tilføyer for øvrig at avtalen har et visst gavepreg. Det gjelder særlig der det i tillegg til gaven ytes kontantbeløp. Det er imidlertid ikke nøvendig for lagmannsretten å gå nærmere inn på dette, da forholdet uansett, som nevnt kan henføres under utdeling i reklameøyemed. Etter dette er det heller ikke nødvendig å ta standpunkt til om overføringen vil være avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven §13.

En bilforhandler som tar ut bil fra salgslageret for å bruke den som demonstrasjonsvogn plikter å betale merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven §14, nr. 5 og utfyllende forskrifter, selv om vognen forblir i bedriften, i alle fall inntil videre. I saken som retten her behandler, blir varene overført til forbrukerne. Hensynet til konsekvens i regelverket tilsier at det betales merverdiavgift i sistnevnte tilfelle. Denne løsningen harmonerer også best med Skattedirektoratets avgjørelse av 2. november 1981, inntatt i direktoratets melding nr. 6 for 1982, om merverdiavgift på ski som en fabrikk delte ut i reklameøyemed. Direktoratet la imidlertid til grunn fabrikkens forklaring om at skiene var ødelagt som salgsvare etter at bindingene var satt på. Direktoratet kom på det grunnlag til at varene var gave. Det som har interesse i denne sammenheng er imidlertid at skiene ikke ble belagt med investeringsavgift.

Det er ikke lagt fram opplysninger om øvrig forvaltningspraksis. I retten ble det imidlertid opplyst at fylkesskattesjefen i Oppland i noen få lignende saker har praktisert reglene som i denne saken.

Anførselen om forskjellsbehandling på driftsmidler til reklame kan ikke tillegges vekt. Den type reklame vi har å gjøre med her avviker fra annen reklame bl a ved at bedriften gir fra seg ordinære omsetningsvarer, slik at de erverves av mottakerne.

Når en avgiftsutløsende handling strekker seg både over tilvirknings- og distribusjonsleddet og over forbrukerleddet, og som her kan henføres under ordlyden etter avgiftsbestemmelser i begge lovene, må det være riktig å legge vekt på formålet med avgiftsordningene og oppdelingen i merverdiavgift og investeringsavgift. Sponsoravtalene medfører vareoverføring til forbrukerleddet. Selv om det skjer uten kontantvederlag, men ut fra bedriftsøkonomiske lønnsomhetsvurderinger, harmonerer det dårlig med avgiftsordningen å frita disse varene for merverdiavgift. En annen løsning ville innebære uthuling av avgiftsordningen. Det forhold at varen ensidig sett fra bedriftens side er driftsmidler som utløser plikt til å svare investeringsavgift, kan ikke ha som konsekvens at man skal se bort fra varens videre gang til forbrukerleddet. Når det foreligger regelkonkurrens må varens løp helt frem til sluttleddet tas med i vurderingen ved avgjørelsen av hvilken avgift det skal svares.

Partene er enige om at kravene for 1985-89 også skal tas med i dommen, og det er enighet om beløpene. Lagmannsretten finner det klart at den innbetalt avgift for disse årene kommer i den samme rettslige stilling som avgiftene for årene 1982-84.

Lagmannsretten er som nevnt kommet til samme resultat som byretten - også i omkostningsavgjørelsen, men på grunn av de nye kravene som er tatt med for lagmannsretten avsies frifinnelsesdom.

Etter resultatet må Adinor betale saksomkostninger også for lagmannsretten, jfr. tvistemålsloven §180, første ledd. Omkostningene settes i samsvar med inngitt oppgave til kr 38900,-, derav kr 30000 i salær.

Dommen er enstemmig.

Domsslutning:

1. Staten v/Finansdepartementet frifinnes.

2. I saksomkostninger til staten betaler Adinor A/S, nå Adidas-Sarragan Norge A/S, 30700 - trettitusensjuhundre - kroner for byretten og 38900 - trettiåttetusennihundre - kroner for lagmannsretten innen 2 - to - uker etter at dommen er forkynt.