LG-1999-46

Instans:	Gulating lagmannsrett - Dom
Dato:	1999-12-23
Publisert:	LG-1999-00046
Stikkord:	Skatterett
Sammendrag:
Saksgang:	Dalane herredsrett nr. 1998-00050 - Gulating lagmannsrett LG-1999-00046.
Parter:	Ankende part: Ebba Helena Jacobsen (Prosessfullmektig: Advokat Kristin Haugstad, Stavanger). Ankemotpart: Staten v/Rogaland fylkesskattekontor (Prosessfullmektig: Advokat Kjell Holst Sæther, Sandnes).
Forfatter:	Lagdommer Jon Atle Njøsen. Ekstraordinær lagdommer, sorenskriver Ragnar Solli. Sorenskriver Birger Stedal
Lovhenvisninger:	Skatteloven (1911) §43, Tvistemålsloven (1915) §172, §176, §180, Plan- og bygningsloven (1985) §28-2, §65, §66, LOV-1987-01-09-1

Ved ligningen for inntektsåret 1996 ble Ebba Helena Jacobsen (heretter kalt EHJ) inntektsbeskattet for gevinst ved salg av hennes eiendom, gnr. 47, bnr. 50 og 53 i Eigersund. EHJ som mente at gevinsten var unntatt for inntektsbeskatning med hjemmel i skatteloven §43 annet ledd f som fritidseiendom, påklaget ligningen til ligningsnemnda. Ligningsnemnda fastholdt ligningen. Også overligningsnemnda fastholdt ligningen etter å ha behandlet klage fra EHJ.

Overligningsnemnda i likhet med ligningsnemnda og ligningskontoret kom til at gevinsten falt inn under skatteloven §43 tredje ledd som tomtegevinst og således ikke var unntatt for inntektsbeskatning etter unntaket i annet ledd f.

I overligningsnemndas vedtak heter det bl.a.:

«I en rekke tilfeller vil imidlertid verken kjøperens eller selgerens anvendelse av arealet gi noe klart svar på om det foreligger tomtesalg. Det vil da foreligge realisasjon av tomt dersom det etter objektive kriterier er mest nærliggende å benytte eiendommen til tomteformål. Ved denne vurderingen må bl.a andre utnyttelsesmuligheter og eiendommens beliggenhet og karakter vurderes.»

Videre heter det i samme vedtak:

«I det foreliggende tilfellet er det ikke tvil om hva kjøpers hensikt var med eiendommen. I de senere år har også selger hatt utnyttelses- og byggeplaner med eiendommen, ut fra en tomtevurdering og ikke som en fritidseiendom. At den ekspansive utnyttelse som var omsøkt gjennom reguleringsplan utarbeidet av datteren, av kommunens planmyndighet ikke ble godkjent, kan ikke være til hinder for å vurdere salget som tomtesalg. Avslaget ville ikke stoppet enhver framtidig utnyttelses-/bruksendring for eier/selger, men må ses i lys av de konkrete planer som var til vurdering.»

Vedtaket er i sin helhet gjengitt i herredsrettens dom som det vises til.

EHJ reiste søksmål ved Dalane herredsrett og krevde ligningen for 1996 opphevet, og at ved den nye ligningen skulle legges til grunn at gevinsten skulle være skattefri.

Eiendommen som EHJ solgte til Jonas Hetland for kr 700.000 er på ca 16,4 da. Den ligger i kort avstand fra Egersund sentrum like ved broen som går over til Eigerøya. Eiendommen har en usjenert og meget pen beliggenhet ned mot sjøen med flott utsikt rett mot syd over leden inn til Eigersund. Den heller sydover som et vakkert delvis skogbevokst amfi med store flater nede mot sjøen. Eiendommen ble kjøpt av far til EHJ i 1930-årene. Han opparbeidet og beplantet den slik at det i dag står høyreist bøkeskog og conifer vegetasjon på tidligere dyrket mark inne på eiendommen. Hennes far bebygde eiendommen først med en kombinert hytte og sjøhus. Senere bygde han et sjøhus og en hytte på ca 70 m2 . Hytten, som var tegnet av EHJs ektefelle, ble oppført i 1961. På overdragelsestidspunktet stod hytten og sjøhuset på eiendommen. Eiendommen ble overført i 1972 til EHJ og hennes tre søsken samtidig som deres mor ble gitt bruksrett til hytten. I 1987 og 1988 kjøpte EHJ de andre søskenes andeler i eiendommen slik at hun ble eneeier i 1988. På dette tidspunkt var hytten og sjøhuset forfalt pga. manglende vedlikehold. Nødvendig vedlikehold så som legging av ny papp på taket av hytten og sjøhuset ble deretter utført i 1988. Videre ble det samme år skiftet ut og utbedret ødelagte vinduer. Det ble lagt ny kledning rundt stuevinduet. Inne i hytten var deler av gulvet ødelagt på grunn av fukt- og råteskader. Dette ble revet ut samtidig som det ble oppført en skillevegg inne i stuen slik at peisestuen ble beboelig. To andre rom i hytten var også beboelig og ble brukt til henholdsvis kjøkken og tørrklosett. Til sammen var ca 40 av 70 m2 beboelig.

I tilknytning til at EHJ overtok eiendommen ønsket hun å bygge om hytten slik at den fikk standard som en helårsbolig. Meningen var likevel fortsatt å bruke den som fritidseiendom da ekteparet ikke hadde planer om å flytte fra sin bopel i Bergen. Det ble fremsatt forespørsel om ombygging overfor kommunen i 1991 som ble besvart ved brev av 10.07.1991 hvor det heter at eiendommen er regulert til industriformål ved plan av 24.08.1966, men i kommuneplanens arealdel vedtatt av kommunestyret 17.06.1991 er eiendommen vist som landbruks-, natur- og friluftsområde. Reguleringsplanen er i kommuneplanvedtaket foreslått opphevet.

I brevet heter det til slutt:

«Bygningssjefen finner det naturlig å legge kommuneplanen med tilhørende bestemmelser til grunn for uttalelsen. Tillatelse til ombygging fra hytte til helårsbolig vil da kunne anbefales dersom:

- godkjent bebyggelsesplan foreligger, jf. kommuneplanbestemmelse 3 og plan- og bygningslovens (PBL) §28-2.

- boligen knyttes til offentlig vannledning, jf. plan- og bygningsloven §65.

- boligen skaffes lovlig atkomst og tilknyttes offentlig avløpsledning, jf. plan- og bygningsloven §66.»

EHJ fikk avslag på søknad om riving av hytte og oppføring av bolighus på eiendommen ved bygningsrådets arbeidsutvalgs vedtak av 19.12.1991. Det heter i begrunnelsen:

«Bygningsrådets arbeidsutvalg finner ikke at det foreligger særlige grunner for å dispensere fra gjeldende reguleringsplan, jf. også kommuneplanens arealdel, for oppføring av bolig som omsøkt.

Eventuell utbygging i dette sentrale området må belyses og eventuelt skje iht. til ny regulerings- eller bebyggelsesplan.»

I forsøk på å få tillatelse til å oppføre en bolig fikk EHJ sin datter, som er arkitekt, til å utarbeide en reguleringsplan for eiendommen hvor det var regulert inn boliger. Denne ble avslått. Ytterligere en reguleringsplan ble utarbeidet, men også denne ble avslått.

Dalane herredsrett avsa dom i saken den 07.08.1998. Dommen har slik domsslutning:

«1. Staten v/Rogaland fylkesskattekontor frifinnes.

2. Ebba Helena Jacobsen dømmes til å betale sakens omkostninger til saksøkte ved advokat K. Holst Sæther med 35.800,- trettifemtusenåttehundre - kroner, innen 14 - fjorten - dager fra dommen blir forkynt for henne.»

EHJ har anket dommen i rett tid. Ankeforhandling ble holdt i Stavanger tinghus 17. og 18. november 1999. Under ankeforhandlingen gav foruten ankende part, også seks vitner, forklaring. Det ble foretatt slik dokumentasjon som rettsboken viser. Det ble avholdt befaring på eiendommen.

Ebba Helena Jacobsen har i det vesentlige anført:

Gevinsten må anses skattefri slik at ligningen for 1996 må oppheves. EHJ har solgt en fullt bebygd eiendom som faller inn under skattefritaket i annet ledd. Ligningsmyndighetene har bevisbyrden for at tredje ledd får anvendelse, jf. Rt-1993-480. Skatteloven har ikke definert nærmere hva en fritidseiendom er. I Zimmers lærebok i skatterett, 3. utgave, s. 250 er det i forhold til eier av et større jaktterreng stilt spørsmål om det kan anses som fritidseiendom. I lignings ABC'en er fritidseiendom definert som en bebygd eiendom. Det er likevel loven som er utgangspunktet i fortolkningen av hva som er en fritidseiendom. Det står ikke noe i loven om at det er krav til at eiendommen er bebygd. I denne saken oppstår ikke problemstillingen fordi eiendommen var bebygd på overdragelsestidspunktet. EHJ oppfyller lovens krav til eiertid. Hun oppfyller også lovens krav til bruk. EHJ og hennes ektefelle har siden 1988 til 1996 hver sommer besøkt hytten og overnattet i den enten i ferieformål eller i tilsyns- og vedlikeholdsformål. Det var et fullt ut brukbart boareal på 40 m2 som de disponerte til overnatting og hvor de hadde en enkel standard, bl.a kokte de med propan. Kravene til bruk er lite strenge, jf. Zimmer, s. 250. Det kan ikke oppstilles noe krav om intens bruk. Avgrensningen synes å gå i forhold til utleie, om eiendommen har vært utleid til andre; noe som ikke er tilfelle her. Det avgjørende kriteriet synes å være at eiendommen har stått disponibel for eieren til fritidsformål og i begrenset grad har vært utleiet, jf. Frostating lagmannsretts dom av 02.05.1996. Det er ikke avgjørende for vurderingen av en fritidseiendom om den ligger i et hytteområde eller ikke, jf. Finansdepartementets uttalelse inntatt i Utv. 1989 s. 754.

Herredsretten og overligningsnemnda har anvendt loven feil når de har kommet til at tredje ledd får anvendelse. De to kumulative vilkår er at eiendommen er egnet for boligbygging og at prisen må være bestemt av denne muligheten, jf. Rt-1974-1141 og Rt-1991-207. Disse kumulative vilkår må ses på i en sammenheng. Prisen vil i stor grad bli bestemt av muligheten for utbygging. EHJ og hennes ektefelle la på salgstidspunktet til grunn at det ville være vanskelig, om ikke umulig, å gjøre annet med eiendommen enn å rehabilitere hytten. Deres vurderingen baserte seg på deres årelange forsøk på å få bygge en helårsbolig på eiendommen, samt at den lå i NLF-område. Like før salget fant sted, fikk EHJ opplysninger fra representanter for kommunen om at området mest sannsynlig ville bli regulert til friområde og offentlige badestrand. Etter dette fant de det lite formålstjenlig å rehabilitere hytten, og valgte i stedet å selge eiendommen. Prisen på eiendommen ble ikke fastsatt med tanke på omsetning til boligformål. Muligheten for utbygging har ikke influert på prisen. I følge takstmann Einar Tønnessen var kr 700.000 i underkant, selv om det legges til grunn at eiendommen skulle brukes til fritidsformål og kun hytten skulle rehabiliteres. Overligningsnemnda har ikke vurdert hvorvidt prisen har vært influert av muligheten for utbygging. Prisen var satt noe tilfeldig, men det er ikke grunn til å anta at den ikke var en rimelig pris ut fra de forutsetninger som selger hadde på salgstidspunktet. I konsesjonssøknaden fra fylkeslandbruksstyret er lagt til grunn at konsesjon er gitt på grunn av at eiendommen skulle benyttes som fritidseiendom og at konsesjon ikke innebærer noe signal om at det ville bli gitt samtykke til bruksendring av eiendommen i henhold til plan- og bygningsloven, slik at hytten kan benyttes som helårsbolig. Bygningene på eiendommen var ikke saneringsmodne slik som hevdet av overligningsnemnda. Det er likevel ikke tvilsomt at de trengte oppussing. Det var ikke nødvendig å rive dem og det var fullt mulig å pusse dem opp. Uansett hadde bygningenes tekniske verdi, betydning for fastsettelsen av prisen. Det gikk an å få en tidsmessig hytte uten byggetillatelse. Hytteeiendommen må anses som en fritidseiendom.

Subsidiært anføres at EHJ må ha krav på fradrag for beregnet rentetap i forbindelse med en sak mot kommunen vedrørende eiendommen gnr. 47 bnr. 816. Herredsretten har uriktig lagt til grunn at en ikke kan skrive opp inngangsverdien med dette tapet. Tvisten endte med at hun fikk tilkjent erstatning fra kommunen for utgifter i anledning saken. Beløpet omfatter imidlertid ikke renter for perioden fra hun hadde utlegget til erstatningen ble utbetalt. Det er dette som kreves tillagt inngangsverdien. Tvisten gjaldt riktignok bnr. 816 og ikke bnr. 50 og 53, men ligningsmyndighetene har selv sett salgene i sammenheng ved gevinstberegningen. Ved fastsettelsen av inngangsverdien skal man legge til og trekke fra alt som har hatt betydning fram til det tidspunkt inngangsverdien skal brukes. Det aktuelle rentetap har hatt slik betydning, og det er således hjemmel for å hensynta dette ved fastsettelsen av inngangsverdien.

Det er nedlagt slik påstand:

«1. Ligningen for Ebba Helena Jacobsen for skatteåret 1996 oppheves.

2. Ved den nye ligningen legges til grunn at salg av gnr. 47 bnr. 50 og 53 er skattefrie.

Subsidiært:

Ved den nye ligningen legges til grunn at inngangsverdien skal oppreguleres med rentetap, fastsatt etter rettens skjønn.

3. Staten v/Rogaland fylkesskattekontor tilpliktes å betale sakens omkostninger for herredsretten og lagmannsretten.»

Staten v/Rogaland fylkesskattekontor har i det vesentlige anført:

Det er herredsrettens dom lagmannsretten skal prøve. Det hefter ikke faktiske eller juridiske feil ved dommen. Herredsretten har gått rett på sak og vurdert hvorvidt bygningsmassen har hatt innvirkning på salgssummen og konkludert med at det har den ikke hatt. Det å ha en byggetillatelse, kunne bety noe for prisen, men en byggetillatelse er ikke en del av en bebyggelse.

Det som er spørsmålet i saken er hvorvidt det var hytten eller tomten som hadde verdi. Kjøper har overfor ligningskontoret gitt uttrykk for at hytten hadde null eller negativ verdi og at kjøpesummen var høy nok selv om det gjaldt en tomt ved sjøen. Det avgjørende er om bygningen hadde betydning for prisen. Eiendommen har ikke vært avertert til salgs slik at det er vanskelig å vite hva som var markedspris. Ut fra den stand bygningene var i, kan de ikke ha hatt innvirkning på markedsprisen. Herredsrettens dom gir en god beskrivelse av hyttens tilstand etter å ha vært på befaring på eiendommen. Som det framgår av herredsrettens dom, var hytten i særdeles dårlig stand og det forklarer kjøpers vurdering av at den var av negativ verdi. De arbeider som ble utført i 1988 var helt nødvendige arbeider for at hytten skulle kunne midlertidig tas i bruk. EHJ hadde ikke tanker om å bruke hytten permanent. Det vises til søknaden om å få den revet. Hytten har i mange år stått i samme stand som da den ble revet.Hovedrommet har stått uten gulv. Det kan ikke ha vært brukt til annet enn et krypinn som ved bruk av et telt. Fotos tatt av hytten viser at tilstanden som herredsretten har beskrevet er korrekt. I tillegg kommer at strømabonnementet ble sagt opp. Pumpen til brønnen var koplet ut. Bygningen var saneringsmoden og arrangementene som EHJ gjorde var preget av midlertidighet i påvente av at hytten skulle rives. Verdien på materialer inkludert naustet utgjør totalt kr 100.000. Holder en dette opp mot at markedsverdien til tomtebruk antakelig var ca kr 1.5 mill. har ikke bygningsmassen hatt innvirkning på kjøpesummen. Den som kjøpte eiendommen, kjøpte med de restriksjoner som forelå, og med eventuell mulighet til senere å få den utbygget. I realiteten kjøpte han en rett til å bygge en hytte hvor det samtidig var mulighet for å bygge ut. Prisen var påvirket av eiendommens skikkethet til boligutbygging eller utbygging av fritidsboliger. Kjøper har foretatt disse vurderinger eventuelt også vurdert muligheten for å utnytte den som en industritomt. Han har ikke kjøpt en hytte, jf. for øvrig Rt-1977-1269. Det var ingen som ville beholde eiendommen i den stand og til den bruk som EHJ har gjort av den de senere år. Dersom EHJ hadde tatt eiendommen i bruk, ville hun ha disponert annerledes over eiendommen. Realiteten er at hun har solgt en hyttetomt til kr 700.000. Det forelå ikke noen rettslige hindre for at EHJ med tiden kunne få bygge en bolig på eiendommen. Hun fikk avslag på sine reguleringsplaner fordi disse ble for ekspansive. Det var verken juridiske eller fysiske hindringer for at hun med tiden kunne få en slik tillatelse. Hadde hun ventet og tilpasset reguleringsplanen med en mindre utnyttelse av eiendommen, ville hun fått en slik tillatelse. Saken skiller seg fra sak inntatt i Rt-1993-480 hvor den oppførte hytte var fullt ut beboelig. Hadde saken lagt slik an, som i nevnte dom, ville situasjonen med hensyn til beskatning vært en annen. Dommen illustrerer grensedragningen mellom tomt og bebygget eiendom. Nærværende eiendom er i tillegg alt for stor til at det er naturlig å kalle det en fritidseiendom. Det naturlige ville være en hytte med et område på 2 da.

Subsidiært anføres at unntaket i annet ledd uansett ikke får anvendelse, hvis retten skulle komme til at bygningen på eiendommen var en hytte og at prisen var påvirket av hyttens kvalitet. Eiendommen har ikke vært prosentlignet på EHJ sin hånd. Dette bygger på opplysninger som hun selv har gitt til saksbehandler og ligningskontoret og saksbehandlers egne vurderinger av eiendommens beboelighet. Ved vurderingen av om det er en fritidseiendom må det ses hen til egnetheten, hvordan fasilitetene var. Var det en bygning egnet til midlertidig overnatting eller kunne man bruke den til fritidsbolig. Alle momenter trekker i retning av at den var uegnet til fritidsbolig og av den grunn ble eiendommen heller ikke prosentlignet. Det kan også stilles spørsmålstegn ved om eiendommen har vært brukt etter 1992. Saksbehandlers opplysninger går ut på at den ikke var brukt. Det er ikke bevismessig dekning for at hytten har vært brukt etter 1992.

Med hensyn til ankende parts subsidiære anførsel gjøres gjeldende at det bare er gjeldsrenter man har krav på fradrag for. Det ligger ingen forpliktelse i forliket med kommunen til å betale gjeldsrenter. Utgiftene som kreves dekket er dessuten ikke dokumenterte. Videre gjaldt de en annen eiendom enn den som er gjenstand for gevinstbeskatning. I stevningen er ikke nevnt noe om at denne del av overligningsnemndas vedtak er gjenstand for søksmål.

Det er nedlagt slik påstand:

«1. Dalane herredsretts dom av 7. oktober 1998, sak nr. 98-00050 A stadfestes.

2. Ebba Helena Jacobsen dømmes til å betale sakens omkostninger til advokat Kjell Holst Sæther for herredsretten og lagmannsretten, med tillegg av 12 % rente fra 14 dager etter forkynnelse og til betaling skjer.»

Lagmannsretten skal bemerke:

Gjenstand for prøving er overligningsnemndas vedtak for inntektsåret 1996. Spørsmålet blir om beskatningen av gevinsten gir grunnlag for å oppheve ligningen.

Overligningsnemnda har ikke vurdert om kriteriene for fritak etter skatteloven §43 annet ledd bokstav f er oppfylt. Overligningsnemnda har anvendt tredje ledd på salget ut ifra en vurdering av eiendommens skikkethet og partenes antatte forutsetninger ved overdragelsen. Herredsretten har vurdert bestemmelsen ut ifra de samme betraktninger. Det er lagt til grunn at bygningene ikke har representert noen verdi for eiendommen og at både selger og kjøper har sett riving og nyoppføring som det ønskelige og fornuftige alternativ.

Da lagmannsretten er kommet til et annet resultat enn herredsretten, drøftes først om kriteriene for skattefritak etter skatteloven §43 annet ledd bokstav f er til stede, før det tas stilling til tredje ledd.

Utgangspunktet er at gevinst ved salg av fast eiendom regnes som skattepliktig inntekt etter skatteloven §43 annet ledd med mindre den er unntatt etter unntakene i samme ledd bokstavene a-f. I nærværende sak påberopes fritak for inntektsbeskatning etter bokstav f idet det hevdes å foreligge realisasjon av fritidseiendom.

Eiendommen ble kjøpt som fritidseiendom i 1930-årene og har vært i familiens eie frem til 1996 da EHJ solgte den. Loven definerer ikke nærmere hva som menes med fritidseiendom. I lignings-ABC'en som gir alminnelig uttrykk for Skattedirektoratets fortolkning av de foreliggende rettskilder og har normalt vekt som Skattedirektoratets meldinger, er fritidseiendom definert som en «fast eiendom med bygning som er bestemt til fritidsformål». Eiendommen har, slik lagmannsretten ser det, helt til den ble solgt av EHJ hatt karakter av fritidseiendom. Den har ikke vært brukt til andre formål enn fritidsformål for eierne og deres familier. Den har aldri vært utleid eller lignende. På grunn av eierforholdene fra 1972 til 1988 forfalt bygningen slik at EHJ da hun ble eneeier, måtte foreta vedlikeholdsarbeider som beskrevet ovenfor. Lagmannsretten legger til grunn at EHJ og/eller hennes ektefelle fra 1988 til 1996 har besøkt og overnattet i hytten sommerstid. Oppholdene har variert i perioden fra noen dager inntil fire uker. I 1990-91 var EHJ syk. Hennes ektefelle besøkte da eiendommen og så til den.

Under ligningsbehandlingen har det vært lagt til grunn at eiendommen ikke har vært brukt etter 1991. I overligningsnemndas vedtak som er truffet etter en omfattende og bredt anlagt klage, er spørsmålet om bruk som foran nevnt, ikke behandlet. I følge EHJ skyldes ligningskontorets oppfatning av hennes bruk en misforståelse idet hun hevder at opplysninger om at den ikke ble brukt, refererer seg til vinterhalvåret siden hytten ikke var vinterisolert. At eiendommen har vært brukt hvert år etter 1991, bekreftes av vitnet John Eie. Eiendommens størrelse i forhold til bebyggelsen fratar ikke den fra å være en fritidseiendom hensett til det formål den har vært kjøpt og brukt til. Fritidseiendommer av en slik størrelse er for øvrig i følge takstmann Einar Tønnessen ikke uvanlige i Eigersundområdet og ble kjøpt av bemidlede Eigersundbeboere i 1930 - årene.

Eiendommen har vært benyttet som en fritidseiendom for ekteparet. Loven oppstiller ikke noe krav til komfort med hensyn til bruken av eiendommen. Ekteparet har innrettet seg etter hyttens standard slik den var etter utførte vedlikeholdsarbeider. Eiendommen bestående av hytten og sjøhuset tilfredsstiller, slik lagmannsretten ser det, lovens krav til fritidseiendom. Også kravet til eiertid er oppfylt.

Spørsmålet blir dernest om kravet til brukstid er oppfylt. Skattereglene i forbindelse med realisasjon av fritidseiendommer ble endret ved lov av 9. januar 1987 nr. 1. Begrunnelsen for endringen er kommet til uttrykk i Ot.prp.nr.4 (1986-1987). Det synes ikke være stilt store krav til brukens intensitet. Sykdom eller lignende grunner som gjør det vanskelig å bruke eiendommen i noenlunde normalt omfang, er antatt ikke vil frata den karakteren av fritidseiendom så lenge den ikke er gått over til annen bruk som er dominerende. Avgjørende synes å være om eiendommen har stått til disposisjon for eieren og ikke har vært benyttet til andre formål. EHJ og hennes ektefelle, som er et eldre ektepar, har benyttet eiendommen til fritidsformål i perioden ut fra dens beskaffenhet slik den var, i påvente av at hun skulle få bygge en ny bolig på eiendommen. Kravene til bruk må, slik lagmannsretten ser det, være oppfylt, slik at vilkårene for fritak for beskatning etter skatteloven §43 annet ledd bokstav f, er til stede. Det forhold at eiendommen ikke har vært prosentlignet tillegges ikke vesentlig vekt. Ligningskontoret han unnlatt å prosentligne eiendommen til tross for dets kunnskap om eierens bruk av eiendommen som fritidseiendom.

Overligningsnemnda har lagt til grunn at selv om fritaket får anvendelse, blir gevinsten likevel å beskatte etter unntaket i tredje ledd som gevinst ved tomtesalg. Lagmannsretten er ikke uenig med overligningsnemnda i at eiendommen fysisk og juridisk er skikket til tomteutnyttelse og at dette for en eventuelt kjøper var nærliggende. Det kreves i tillegg for at regelen i tredje ledd skal få anvendelse at «vederlaget må antas i vesentlig grad å ha vært bestemt ved muligheten av grunnens anvendelse til formålet som nevnt». Lagmannsretten kan ikke se at overligningsnemnda har vurdert om kjøpesummen reflekterte tomteverdien eller eiendommens verdi som fritidseiendom. Det følger av overligningsnemndas vedtak at eiendommen er mest nærliggende å benytte til tomteformål, uten at prisen synes vurdert opp imot dette.

Slik lagmannsretten vurderer det, etter å ha sett eiendommen og hørt takstmann Einar Tønnesen, reflekterer ikke prisen kr 700.000 tomteverdien, men eiendommens verdi som fritidseiendom i den stand den var på overdragelsestidspunktet. I følge Tønnesen ville en realistisk pris med tanke på utbygging til tomteformål være ca kr 2.000.000 mens kr 700.000 er i underkant av hva eiendommen egentlig var verdt som fritidseiendom med en fortsatt utnyttelse av de påstående bygninger. Anslagene er for øvrig heller ikke forsøkt imøtegått av ankemotparten.

Ved en fortsatt utnyttelse av bygningene ville ifølge takstmann Tønnesen hytten utgjøre 20% av teknisk nyverdi. Sjøhuset var i følge ham i bruk og holdt ved like. EHJ har forklart at hun solgte eiendommen til Jonas Hetland fordi hun anså det som vanskelig å få oppført noen ny bolig på eiendommen og at han ville rehabilitere eiendommen tilbake det opprinnelige. Uten at hennes motiv kan være avgjørende, finner lagmannsretten ikke grunn til å betvile at prisen ble fastsatt slik som forklart av henne. Hennes erfaring med kommunen med hensyn til å få bygget på eiendommen, støtter hennes forklaring her jf.det som er gjengitt foran om hennes forsøk på å få bebygge eiendommen.

Etter dette er lagmannsretten kommet til at ligningen av EHJ for inntektsåret 1996 blir å oppheve. Ved den nye ligningen legges til grunn at gevinsten ved salg av gnr. 47 bnr. 50 og 53 er skattefri i medhold av skatteloven §43, annet ledd f.

Anken har ført frem. I tråd med hovedregelen i tvistemålsloven §172 første ledd, jf. §180 annet ledd må ankemotparten erstatte den ankende part de nødvendige omkostninger forbundet med sakens behandling for herredsretten og lagmannsretten. Advokat Haugstad har på vegne av EHJ fremlagt omkostningsoppgave fra adv. Jensen som representerte EHJ i herredsretten på kr 48.690, hvorav salær utgjør kr 43.000. For lagmannsretten har hun fremlagt en omkostningsoppgave på kr 38.366 hvorav salær utgjør kr 35.000. I tillegg påløper rettsgebyr med kr 13.250. Oppgavene har vært forelagt ankemotparten som ikke har kommet med innsigelser. Lagmannsretten finner at saksomkostningskravene bør tas tilfølge, jf. tvistemålsloven §176.

Dommen er enstemmig.

Slutning:

1. Ligningen av Ebba Helena Jacobsen for inntektsåret 1996 oppheves. Ved den nye ligningen legges til grunn at gevinsten ved salg av gnr. 47 bnr. 50 og 53 er skattefri.

2. I saksomkostninger for herredsretten betaler Staten v/Rogaland fylkesskattekontor kr 48.690 -kronerførtiåttetusensekshundreognitti- og for lagmannsretten kr 51.616 - kronerfemtientusensekshundreogseksten - til Ebba Helena Jacobsen innen 2 - to - uker fra dommens forkynnelse.