Rt-1940-598
| Instans: | Høyesterett - Dom |
|---|---|
| Dato: | 1940-12-03 |
| Publisert: | Rt-1940-598 |
| Stikkord: | |
| Sammendrag: | |
| Saksgang: | L.nr. 69 B |
| Parter: | Riksskattestyret (advokat Chr. Fr. Scheel), intervenient: Oslo kommune (advokat Alex. Gjerdrum) mot Bærum kommune (advokat Thor Haavind). Varslet A/S Fornebo, Bergens Privatbank og Den norske Creditbank. |
| Forfatter: | Schjelderup, Næss, Klæstad, Motzfeldt, Bonnevie |
| Lovhenvisninger: | Skatteloven (1911) §36, §54, §125, §99, Byskatteloven (1911) §46, Tvistemålsloven (1915) §383, §85 |
Side:599
Dommer Schjelderup: Det forhold som Oslo og Bærum ligningsmyndigheter på grunnlag av A/S Fornebos selvangivelse hadde å ta standpunkt til var i få ord dette: Den norske Creditbank, Bergens Privatbank og Rudolf Olsen, som var oberstløytnant Sverres kreditorer med pant i hans eiendom Fornebo, var blitt enige med ham om at de skulle overta eiendommen for kr. 1.500.000 og derav den del denne saken gjelder for kr. 430.311,60; dermed skulle hele gjeldsforholdet være opp- og avgjort. Den 12 juli 1930 hadde derfor Sverre gitt kreditorene en skriftlig fullmakt til å disponere over eiendommen og 31 mai 1934, kort før han døde, ble det om den delen det her gjelder opprettet en kjøpekontrakt mellom ham og et interessentskap representerende de 3 kreditorer, som hadde til hensikt å stifte et aksjeselskap til overtagelse av eiendommen med utparsellering for øye. Selskapet ble stiftet 22 desember 1934. Det fikk en aksjekapital på kr. 20.000, hvorav Den norske Creditbank overtok aksjer for kr. 10.000 og Bergens Privatbank og Rudolf Olsens representant hver for kr. 5.000. Resten av kjøpesummen ble avgjort ved at selskapet overtok pantegjelden, til Den norske Creditbank kr. 205.154,30 og til Bergens Privatbank og Rudolf Olsen hver kr. 102.577,40. For denne gjeld ble det utstedt 5 pst.s gjeldsbrev som fikk følgende klausul: «Utbetaling av renter og betaling av avdrag på nærværende gjeldsbrev kan bare skje for så vidt vi har tilstrekkelig likvide midler hertil».
For skatteåret 1936-1937 ble A/S Fornebo etter sin selvangivelse lignet av Bærum kommune i medhold av landskattelovens §54 etter formue kr. 430.000, i inntekt 0; kommunen så bort fra A/S Fornebos gjeld til de 3 kreditorer og ville ikke gi noe fradrag.
Da kommunen gjennom alle instanser fastholdt dette, innbrakte A/S Bergens Privatbank og A/S Den norske Creditbank ligningen for Riksskattestyret til «avgjørelse av hvorvidt Bærum ligningsmyndigheter har anledning til å sette A/S Fornebos gjeld ut av betraktning etter landskattelovens §54».
Riksskattestyret avsa sådan kjennelse: «A/S Bergens Privatbank og A/S Den norske Creditbanks tilgodehavende hos A/S Fornebo, henholdsvis kr. 102.577 og kr. 205.154 - etter vanlig forholdsmessig fradrag for gjeld - skal ved ligningen for 1936-1937 i henhold til landskattelovens §54 (byskattelovens §46) beskattes på A/S Fornebos hånd i Bærum, ikke i Oslo».
Begrunnelsen var følgende: Det forhold at - ifølge de utstedte gjeldsbevis - «hverken renter eller avdrag kan kreves utbetalt medmindre det er tilstrekkelig likvide midler dertil», sett i sammenheng med aksjekapitalens forholdsvis ringe størrelse og
Side:600
at det egentlige formål med overtagelsen av eiendommen var å få realisert kreditorenes panteinteresser bevirker at aksjonærenes stilling til A/S Fornebo mer må ansees som deltageres enn som kreditorers. Uten støtte av aksjonærene i en eller annen form ville det ikke vært mulig før selskapet å overta denne eiendom med en så liten egenkapital. Riksskattestyret antar etter omstendighetene i det hele at bestemmelsen i landskattelovens §54 (byskattelovens §46) 1. ledd, bør anvendes på forholdet, idet Bergens Privatbank og Den norske Creditbank må antas å være interessert i virksomheten vesentlig på samme måte som en deltager. Ved avgjørelsen av i hvilken utstrekning det skal tas hensyn til dette forhold, antar Riksskattestyret at det bør foretas en gjeldsfordeling som om aksjonærene var medeiere for sine fordringers beløp, således at bare fordringenes nettoverdi etter forholdsmessig gjeldsfradrag blir å beskatte på A/S Fornebos hånd. Da eiendommen ikke ble drevet som gårdsbruk og heller ikke var å betrakte som skogeiendom, fant Riksskattestyret at gjeldsfradraget måtte bli å beregne etter landskattelovens §36, 3. ledd.
Bærum kommune innbrakte så Riksskattestyrets kjennelse for Oslo byrett i medhold av landskattelovens §125 og varslet i samsvar med bestemmelsen Oslo kommune, A/S Fornebo og de 2 kreditorer, som hadde forelagt saken for Riksskattestyret.
Oslo kommune hadde ikke påklagd kjennelsen, men opptrådte som intervenient og påstod den stadfestet og seg tilkjent saksomkostninger; de 3 skattytere påstod for det tilfelle at saken ble henvist til ny behandling av Riksskattestyret: «I tilfelle spørsmålet om gjeldsfradrag oppstår, blir fullt sådant å gi».
Byretten ga Bærum kommune medhold ved dom av 26 september 1938. Dens begrunnelse var: «At A/S Fornebo må betraktes som et reelt eksisterende selskap har også Oslo kommune erkjent. Men da kan retten ikke finne at det ved dette selskaps ligning er noen hjemmel i skatteloven for å gi anvisning på gjeldsfradrag hos andre skattytere, dvs. de 2 banker selv om disse er aksjonærer i selskapet». Domsslutningen ble derfor: «1. Riksskattestyrets kjennelse av 28 juni 1937 underkjennes i den utstrekning den strider mot ligningen av A/S Fornebo i Bærum for 1936-1937. 2. Ligningen av A/S Fornebo henvises til ny behandling av Riksskattestyret, hvorunder ligningen i Bærum for 1936-1937 blir å legge til grunn. 3. Saksomkostninger tilkjennes ikke».
Riksskattestyret har påanket dommen. Det «mener at byretten har tatt feil når den har gått ut fra at ved ligning etter landskattelovens §54, 1. ledd, må vedkommende lån i sin helhet lignes hos debitor, altså med bruttobeløpet. Det skal med andre ord etter byrettens oppfatning ikke være adgang til å anvende skjønn, og derunder blant annet å ta hensyn til forholdet mellom bruttoformue og gjeld både for kreditor og debitor ved fastsettelsen av «interesseinskuddet».»
Riksskattestyret har nedlagt påstand på at dets kjennelse stadfestes og at det blir tilkjent saksomkostninger.
De prosessvarslede gjorde sin opptreden for ankeinstansen
Side:601
avhengig av om det fra Bærum kommune ville bli hevdet at A/S Fornebo var en jordbruks- eller skogeiendom, i hvilket tilfelle de bare ville få et sterkt begrenset gjeldsfradrag.
Bærum kommune har uttrykkelig frafalt dette. Den har påstått byrettsdommen stadfestet og Riksskattestyret og Oslo kommune tilpliktet in solidum å betale saksomkostninger for byretten og Høyesterett.
Oslo kommune opptrer som hjelpeintervenient, støtter Riksskattestyrets påstand og påstår seg dessuten tilkjent saksomkostninger for byretten og Høyesterett.
Kjæremålsutvalget har tillatt saken direkte innbrakt for Høyesterett og uten hensyn til ankesummens størrelse.
For Høyesterett har så vel Riksskattestyret som Bærum kommunes advokat hevdet at da deres parter er enige om å anse landskattelovens §54 anvendelig på det foreliggende tilfelle og Oslo kommune har unnlatt å påanke Riksskattestyrets kjennelse, er Høyesterett forpliktet til å legge denne deres rettsoppfatning til grunn og må innskrenke seg til å løse deres tvist om hvorvidt hele A/S Fornebos gjeld eller bare en del av den rettelig skal betraktes som selskapsinnskudd.
Jeg er uenig i dette. En ting er at en domstol regelmessig er avskåret fra ved sin avgjørelse å kunne gå utenfor partenes påstander, jfr. tvistemålslovens §85 og §383. Noe annet er at domstolen ikke kan tilpliktes å vurdere et saksforhold ut fra en forståelse av loven, som den måtte anse uriktig, jfr. Skeies Civilprosess, 2. utg. Bind I, s. 402-403 og Bind II, s. 72. Under sin vurdering av de av partene her nedlagte påstander har Høyesterett derfor adgang til å ta standpunkt til den tolking av §54 som fra Riksskattestyrets og Bærum kommunes side er lagt til grunn, altså spørsmålet om hva som er de rettslige betingelser for å bringe den ved paragrafen hjemlede skjønnsmessige ligning i anvendelse.
Betingelsen for at landskattelovens §54, 1. ledd skal kunne anvendes, framgår av en rekke dommer, særlig Rt-1923-540, Rt-1936-833 og Rt-1939-699. I samsvar med lovbestemmelsens formål og i tilknytning så vel til den i 1. punktum uttrykte forutsetning om tilstedeværelsen av spesielle omstendigheter, hvorfra en deltagerinteresse kan indiseres, som til den generelle analogi, som 3. punktum byr, har Høyesterett fastslått at det ikke er nok at det foreligger et interessefellesskap (deltakerinteresse); dette må ha resultert i en ordning med hensyn til vedkommende bedrifts midler eller avkasting, som i og for seg ikke er forretningsmessig rimelig og naturlig, men bare kan forklares ved interessefellesskapet, og som har medført en forrykning av skattefundamentene.
Når Riksskattestyret har antatt at så var tilfelle med A/S Fornebo, henger det først og fremst sammen med at Riksskattestyret har krevd mer enn jeg tror det må til for at et aksjeselskap kan sies å være satt ut i livet - eller drevet - på en forretningsmessig sett rimelig og naturlig måte. Riksskattestyret har altså, mener jeg, lagt en annen målestokk til grunn enn den
Side:602
lovbestemmelsen ma antas å falle tilbake på, og har derved gitt ligningsmyndighetene en videre adgang til skjønnsmessig ligning enn det rettelig tilkommer dem.
At dette er så framgår, mener jeg, når en ser litt nærmere på hva det er for faktiske omstendigheter som Riksskattestyret har funnet avgjørende for at A/S Fornebos kreditorer må antas i realiteten å ha større aksjonærinteresser i selskapet enn regnskapene viser. Disse omstendigheter er ifølge kjennelsen følgende: 1. Gjeldsbrevenes klausul om at renter og avdrag ikke kunne kreves utbetalt, med mindre det var tilstrekkelig likvide midler dertil, 2. aksjekapitalens ringe størrelse og 3. at det egentlige formål med overtakelsen var å få realisert kreditorenes panteinteresser. Dertil har Riksskattestyrets advokat for Høyesterett med hensyn til punkt 2 særlig framhevet at aksjekapitalen er langt lavere i forhold til gjelden enn tilfellet ville vært, dersom det hadde vært helt utenforstående eiendomskjøpere, de 3 kreditorer hadde skullet finansiere.
Jeg har vanskelig for å skjønne hvordan det i og for seg skulle la seg gjøre i forhold som det foreliggende å oppstille noe i retning av et fast, prosentmessig bestemt forhold mellom aksjekapital og gjeld som «det normale». Størrelsen av den kreditt som kan oppnås til å utnytte en fast eiendom gjennom utparsellering og av den aksjekapital som samtidig skal tilveiebringes må i hvert enkelt tilfelle avhenge av kredittgiverens vurdering av hva den spesielle eiendom med trygghet kan antas å ville utbringe og hvilke utlegg det på forhånd måtte påregnes til vei, vann, kloakk m.v.
Riksskattestyrets syn på denne side av saken går igjen i dets avsluttende syn på hele forholdet, altså på alle de før nevnte 3 punkter sett under ett. Jeg for min del legger for så vidt vekt på at blant de legitime behov som det er aksjeselskapsinstitusjonens naturlige oppgave å tilfredsstille faller også tilfelle som det vi her har for oss - hvor flere pantekreditorer i fellesskap ønsker å verne sine økonomiske interesser ved selv å overta det pantsatte tomteareal og foreta utparselleringen på lengre sikt. Meg forekommer det å være en meget naturlig og rasjonell framgangsmåte, når kreditorene - for å nå dette mål - her har bestemt at ingen av dem kan kreve sitt tilgodehavende utbetalt, medmindre selskapet har tilstrekkelig likvide midler dertil. Og hva spesielt aksjekapitalens størrelse angår vil jeg ha nevnt at det her for Høyesterett er blitt opplyst at veier og kloakk er i stor utstrekning var opparbeidet og betalt, da aksjeselskapet overtok eiendommen; noen større driftskapital var derfor overflødig.
At ligningsmyndighetene plikter å ha åpent øye for de forskjelligartede, fullt lojale behov og følgelig å se rommeligere på de foreliggende ordninger enn Riksskattestyret her har gjort, er kommet særlig klart fram ved Høyesteretts før nevnte dom i Bækken-saken, lit. 1939 s. 699, hvor et aksjeselskaps hovedleverandører ved nytegning hadde overtatt aksjemajoriteten, dels for å verne sine ganske store kreditorinteresser, dels for å beholde selskapet som avtager av sine varer. Sammenligner man saksforholdet
Side:603
i Bækken-saken med A/S Fornebos tilfelle, skjønner jeg ikke at det i det siste skulle foreligge noen mindre naturlig ordning enn den Bækken og Co.s kreditorer hadde truffet med sin debitor, jfr. også dom i Rt-1935-798. Skjønnsmessig ligning skulje det derfor ikke være mer plass for i det ene tilfelle enn i det annet.
Av atskillig interesse er også selve størrelsen av det skattetap Bærum kommune ville komme til å lide dersom A/S Fornebo skulle ha rett til gjeldsfradrag for hele gjelden og ikke bare for en skjønnsmessig redusert del av den, slik som Riksskattestyret har ment. Dette skattetap som Riksskattestyret ved hjelp av §54 ville befri Bærum for og i steden tilplikte Oslo å tåle, andrar etter hva det er opplyst i Høyesterett for Bergens Privatbanks vedkommende til 10-15 kroner og for de 2 andre kreditorer til forholdsmessig tilsvarende beløp. Dette viser mener jeg, at en her har gått lengre enn hva som tilsies av §54's formål som er å verne kommunene mot vilkårlige ordninger, som etter sitt innhold forrykker deres skattefundamenter.
Bærum kommunes eget syn på saken har jeg hittil ikke berørt. Det går ut på at hele A/S Fornebos gjeld må behandles som innskutt kapital på linje med den nominelle aksjekapital og at den samlede kapital derfor skal beskattes i sin helhet i Bærum på selskapets hånd. At dette resultat, som byretten har gitt Bærum kommune medhold i, ikke er holdbart, vil framgå av hva jeg alt har anført om formålet med Forneboselskapet og dets dermed sammenhengende organisasjon.
Når Bærum for Høyesterett også har anført at gjeldsforholdet allerede var opp- og avgjort dengang da aksjeselskapet overtok eiendommen og at det følgelig forela et forsøk på å reetablere en bortfalt gjeld, så stemmer dette ikke med sakens opplysninger. Disse viser at hele hendelsesforløpet må sees under ett, idet det fra første stund var kreditorenes mening å danne et aksjeselskap som skulle overta eiendommen. Så ble også gjort og det var bare som et tilfeldig ledd i det hele at stifterne like før oberstløytnant Sverres død i henhold til fullmakten av 17 juli 1930 undertegnet den kjøpekontakt med ham som aksjeselskapet senere overtok.
Etter mitt syn på saken er altså Riksskattestyrets og Bærum kommunes oppfatning av de rettslige betingelser for overhodet å kunne anvende §54 uriktig.
Høyesterett er imidlertid som før nevnt av prosessuelle grunner avskåret fra i sin domsslutning å ta til følge den påstand som Oslo kommune framsatte for Riksskattestyret. En må da blant de for Høyesterett nedlagte påstander velge den som ligger nærmest det resultat en ville komme til etter en riktig forståelse av §54. Og det blir da Riksskattestyrets prinsipale påstand. Jeg finner etter omstendighetene at hver av partene bør bære sine omkostninger.
Domsslutning:
Riksskattestyrets kjennelse angående A/S Fornebos ligning for 1936-1937 stadfestes. Saksomkostninger tilkjennes ikke.
Side:604
Dommer Næss: Jeg er kommet til samme resultat som førstvoterende, men anser det ikke påkrevd å ta opp spørsmålet om landskattelovens §54 overhodet er anvendelig i det tilfelle som foreligger. Jeg er dog enig med førstvoterende i at partene ikke ved noen overenskomst kan binde domstolene for så vidt. Bestemmelsen er brakt i anvendelse av Bærum kommune, hvis ligning er påklaget til Riksskattestyret av A/S Fornebo og de 2 banker som har finansiert A/S Fornebo. Med hjemmel i landskattelovens §99 er ligningen innbrakt for Riksskattestyret. Betingelsen for å oppnå Riksskattestyrets avgjørelse er alene at de 2 banker er skattlagt for sine identiske kapitalinteresser i A/S Fornebo i begge kommuner, Bærum og Oslo. For sådanne tilfelle bestemmer §54 at ligningen kan skje etter de foreliggende interesser på hvert sted hvis disse i vedkommende kommune må antas å være av vesentlig samme art som en deltagers. Hvorvidt og i hvilken utstrekning dette er tilfelle må i noen grad bero på et skjønn. Riksskattestyret har funnet at de 2 banker gjennom A/S Fornebo er interessert vesentlig på samme måte som en deltager og har funnet Bærums ligning uholdbar. Riksskattestyret har nemlig funnet det uriktig at Bærums ligning ansetter hele bankens tilgodehavende hos selskapet som formue på selskapets hånd og således beskatter selskapet som om det var gjeldfritt. Riksskattestyret anser selskapet berettiget til gjeldsfradrag i et visst forhold og har angitt i hvilket forhold gjeldsfradrag bør skje. Jeg vil ikke uttale meg om berettigelsen av den beregningsmåte som Riksskattestyret i sin kjennelse har gitt anvisning på for bestemmelse av gjeldsfradraget. Det er nok for meg at jeg må anta at Bærum kommune ikke kan gis medhold i at Riksskattestyret ved sin avgjørelse innrømmer A/S Fornebo større gjeldsfradrag enn det er rimelig og etter §54 berettiget, når de virkelige forhold legges til grunn.
Dommer Klæstad: Enig med førstvoterende.
Dommer Motzfeldt: Likeså.
Dommer Bonnevie: I det vesentlige og resultatet enig med annenvoterende herr dommer Næss.