LB-2001-812

Instans:	Borgarting lagmannsrett - Kjennelse
Dato:	2000-07-13
Publisert:	LB-2001-00812
Stikkord:
Sammendrag:
Saksgang:	Drammen namsrett Nr 00-2027 D og 00-2204 D - Borgarting lagmannsrett LB-2001-00811 K/04 og LB-2001-00812 K/04.
Parter:	Kjærende part: A (Prosessfullmektig: Advokat Tore Fritsch v/advokatfullmektig Harry Tunheim). Kjæremotpart: Staten v/kommunekassereren i Bærum (Prosessfullmektig: Advokatfirmaet Haavind Vislie DA v/advokat Arne Haavind).
Forfatter:	Lagdommer Ragnhild Dæhlin. Lagdommer Kjersti Graver. Lagdommer Thore Rønning
Lovhenvisninger:	Ligningsloven (1980) §8-2, Skatteloven (1911) §15a, §17, Domstolloven (1915) §38, Tvistemålsloven (1915) §176, §180, §403, §98, Forsinkelsesrenteloven (1976) §3, §4-2

Saken gjelder krav om opphevelse av ligning, trekkpålegg og motregning ved innfordring av skatt.

A ble for inntektsåret 1994 av Bærum ligningskontor skjønnslignet for en personinntekt på kr 150.000 etter ligningsloven §8-2 nr 3 på grunn av angivelig ikke innlevert selvangivelse. Skatten ble beregnet til kr 53.918. Skatteoppkreveren i Lier iverksatte på vegne av kommunekassereren i Bærum 23. juni 2000 motregning overfor A i et tilgodehavende i skatt med tilsammen kr 23.421 til dekning av skyldig restskatt. Kommunekassereren i Bærum besluttet 13. september 2000 trekk i As lønn for samme formål. Skyldig beregnet restskatt pr. 21. februar 2001 etter tidligere innbetalinger var et rentebeløp på kr 23.218. Kommunekassereren besluttet 21. februar 2001 fortsatt påleggstrekk på 10 % av brutto månedslønn.

A klaget 22. september 2000 over påleggstrekk og anmodning om utsettelse av fullbyrdelsen til Asker og Bærum namsrett, og den 25. september 2000 klaget han over iverksatt motregning til Drammen namsrett. Saken for Drammen namsrett ble 11. oktober 2000 overført til Asker og Bærum namsrett etter domstolloven §38 til felles behandling. A anførte i begge saker at det underliggende ligningsspørsmål for beregning av skattegrunnlaget var uriktig avgjort.

Asker og Bærum namsrett avsa i begge saker 15. januar 2001 kjennelse med slik slutning:

As klage av 22. september og 25. september 2000, tas ikke til følge.

A påkjærte kjennelsen 31. januar 2001 på grunn av feil rettsanvendelse og bevisbedømmelse. Staten v/ kommunekassereren i Bærum innga tilsvar 21. februar 2001. Partene har deretter utvekslet en rekke prosesskriv - senest ved statens prosesskriv datert 28. juni 2001.

Kjæremålet behandles uten muntlig forhandling. Særlige grunner for muntlig behandling foreligger ikke, jf. tvistemålsloven §403 tredje ledd. Sakene er undergitt felles behandling etter tvistemålsloven §98.

Sakens bakgrunn fremgår av namsrettens kjennelse og lagmannsrettens bemerkninger nedenfor.

Kjærende part, A har i det vesentlige gjort gjeldende:

A anfører prinsipalt at trekkpålegget og motregningen må oppheves med den begrunnelse at det underliggende skattevedtak for inntektsåret 1994 er uriktig.

A hevder at forenklet selvangivelse for inntektsåret 1994 ble innlevert innen fastsatt frist. Det forelå derfor ikke grunnlag for skjønnsligning etter ligningsloven §8-2 nr. 3. A oppfylte vilkårene for å levere forenklet selvangivelse, jf. ligningsloven §4-2 nr. 4 og tidligere forskrift om forenklet selvangivelse av 23. mai 1993 nr. 425. Han hadde således ingen plikt til å levere fullstendig selvangivelse etter forskriftens §5.

Namsretten tar derfor feil når den fant at det ikke var nødvendig å ta stilling til om A fylte vilkårene for forenklet selvangivelse.

Ligningsmyndighetene har i dette tilfellet krevd at A for inntektsåret 1994 skulle levere fullstendig selvangivelse i stedet for forenklet selvangivelse fordi han hadde flyttet inn i landet i løpet av de fire siste år, eller var fast bosatt i utlandet med arbeidsopphold i Norge. A viser til at disse vilkår ikke fremgår av forskriften. Han kom dessuten til Norge i 1990, og inntektsåret 1994 var således hans femte kalenderår i Norge. Det er videre på det rene at han i tidsperioden ikke var fast bosatt i utlandet.

A har siden 1990 vært skattepliktig som bosatt i Norge etter tidligere skatteloven §15a jf. §17 annet ledd. Vilkåret for å kunne levere forenklet selvangivelse etter skatteloven §15a jf. forskriftens §3, var derfor oppfyllt. A har, som nevnt tidligere, forklart at han kom til Norge i 1990 og senere oppholdt seg dels i Norge og dels i Pakistan. Det forhold at han i brev av 17. april 2001 til Skattebetalerforeningen har uttalt at han frem til 1997 har oppholdt seg for det meste i Pakistan er ikke til hinder for at han i flere perioder fra 1990 har oppholdt seg i mer enn 6 måneder i Norge. A har siden han kom til Norge hatt jevnlige opphold i Pakistan. Enkelte år har han oppholdt seg flere måneder i Pakistan, andre år han vært flere måneder i Norge enn i Pakistan.

A har således siden 1990 i perioder oppholdt seg mer enn 6 måneder sammenhengende i Norge, og har derfor siden dette tidspunkt vært skattemessig bosatt i Norge etter tidligere skattelov §15a.

Staten har videre uriktig lagt til grunn at vilkårene for forenklet selvangivelse ikke er oppfyllt med den begrunnelse at han eide eiendom i utlandet i form av skoforretning sammen med sin kone. Skoforretningen er eid av As foreldre i samsvar med fremlagt bekreftelse. Skoforretningen ble imidlertid i det aktuelle tidsrom drevet av As kone hvor hun var daglig leder. Hun tok ut lønn fra skoforretningen, og dette var A-familiens inntektskilde. A har tidligere ikke hatt noen oppfordring til å foreta denne presisering av faktum. Staten har først under lagmannsrettsbehandlingen påberopt seg dette grunnlag for skjønnsligning.

A anfører at han - selv om statens syn legges til grunn - likevel har rett til å levere forenklet selvangivelse. Det vises til forskriften §2 som må tolkes slik at dersom en skattyter har inntekter og formue i utlandet som ikke er skattepliktig i Norge, diskvalifiserer dette ikke for retten til å levere forenklet selvangivelse.

Subsidiært anføres at retten må se bort fra statens anførsel om eiendom i utlandet. Dette grunnlag følger ikke av Bærum ligningskontors varsel av 16. februar 1995 og det grunnlag ligningen er basert på. Overligningsnemndas vedtak viser at årsaken til at A ikke har kunnet levere forenklet selvangivelse for inntektsåret 1994, var at han hadde flyttet inn i landet i løpet av de fire siste år. Det er dette saksforholdet ligningskontoret har bygget på under ligningsbehandlingen.

A anfører at retten må se bort i fra nye anførsler som ligningsvedtaket ikke bygger på som ikke er begrenset til ren rettsanvendelse. Domstolenes kompetanse er begrenset til å prøve gyldigheten av den ligning som foreligger, jf. Rt-1998-1779.

Ligningen må således oppheves. Ved ny ligning vil ligningsmyndighetene kunne vurdere om det foreligger skjønnsadgang på annet grunnlag enn manglende levert selvangivelse, jf. ligningsloven §8-2. A vil da imidlertid bli gitt mulighet til å imøtegå ligningsmyndighetenes skjønnsgrunnlag.

A anfører subsidiært at skjønnsutøvelsen som ligger til grunn for inntektsfastsettelsen er urimelig og vilkårlig. Det fremkommer som tilfeldig at ligningsmyndighetene har havnet på en personinntekt på kr 150.000.

Namsretten har i likhet med ligningsmyndighetene lagt til grunn at A ikke har kunnet leve i Norge uten inntekt, og at det heller ikke har vært mulig for ham fullt ut å leve av søstrenes underhold. A anfører at søstrene har hatt evne til å sikre ham underhold ut fra sine disponible inntekter. Foretatte privatforbruksberegninger utelukker ikke at As leveomkostninger er dekket av hans søstre. Overligningsnemnda har således ikke bygget på riktig faktum når den i sin skjønnsutøvelse kategorisk slår fast at privatforbruksundersøkelser viser at det ikke var tilgjengelige midler hos søstrene til å dekke hans levekostnader. A viser til at den ene søsteren i 1994 var ugift og hadde ingen barn. Hun jobbet som lege og tolk og hadde da en bruttoinntekt på kr 300.000. Den andre søsteren var i 1994 gift og hadde to barn. Det følger av pakistansk kultur at familien hjelper til med underhold der det er behov.

A viser videre til at han ved ligningen for 1992 og 1993 verken ble lignet for inntekt eller formue. Tilsvarende gjelder for inntektsåret 1995. Det foreligger heller ingen kontrollopplysninger for inntektsåret 1994 som skulle tilsi at han hadde inntekt for 1994. A har ikke hatt noen eiendeler som skulle tilsi at han hadde større inntekter enn det han hadde oppgitt i selvangivelsen. Han har heller ikke hatt boutgifter i løpet av 1994 da han har bodd gratis hos familien. A har lagt frem dokumentasjon og forklaring fra søstrene om at disse faktisk har dekket hans levekostnader i form av fri kost og losji. At øvrige leveomkostninger, forutsatt at disse ikke er dekket av hans familie, skulle ligge i den størrelsesorden som fremkommer i skjønnsfastsettelsen fremstår som urimelig høy og tilfeldig.

Ligningskontoret skal ved skjønnsligning søke å finne frem til det resultat som etter en fri bevisvurdering må antas å være den riktige. A gjør gjeldende at det ved bevisvurderingen må legges vesentlig vekt på at skattyter i de forutgående inntektsår har blitt lignet for kroner 0 i inntekt og tilnærmet kroner 0 i formue. Tilsvarende er lagt til grunn for inntektsåret 1995.

Det må også legges vesentlig vekt på at det ikke fremgår av ligningskontorets vedtak under ordinær ligning hvordan de har kommet frem til at A har hatt en personinntekt på kr 150.000. Ligningskontoret har åpenbart ikke foretatt noen grundig gjennomgang av muligheten for at søstrene kan ha dekket As levekostnader i 1994. Det fremgår imidlertid av statens prosesskriv av 4. april 2001 at skjønnet i mangel av nærmere opplysninger er basert på et antatt normalt privatforbruk for en enslig. Dersom ligningsmyndighetene har basert sin skattemessige behandling på at han ikke på noe tidspunkt i den aktuelle periode har oppholdt seg mer enn seks måneder i Norge i løpet av et inntektsår, må en slik skjønnsfastsettelse karakteriseres som sterkt urimelig og vilkårlig.

Det ble lagt ned slik påstand:

1. Kommunekassereren i Bærums trekkpålegg av 13. september 2000 og Kommunekassereren i Liers motregning av 23. juni 2000 oppheves.

2. Ligningen for inntektsåret 1994 oppheves.

3. A tilkjennes saksomkostninger for namsretten og lagmannsretten med tillegg av 12 % forsinkelsesrente fra forfall til betaling skjer.

Kjæremotparten, staten v/Kommunekassereren i Bærum har i det vesentlige anført:

Namsrettens saksbehandling, bevisbedømmelse og rettsanvendelse er korrekt. Skjønnsligningen er basert på ligningsloven §8-2 nr. 3 hvoretter «grunnlaget for ligningen kan fastsettes ved skjønn hvis skattyteren ikke har levert pliktig selvangivelse». A unnlot å etterkomme pålegg fra ligningsmyndighetene etter ligningsloven §4-2 nr. 1 b om innlevering av selvangivelse. Staten er enig med namsretten i at As forsømmelse av dette pålegget må være avgjørende for skjønnligningsadgangen. Det er da ikke nødvendig å vurdere hvorvidt en tidligere inngivelse av en forenklet selvangivelse fyller vilkårene i dagjeldende forskrift av 28. mai 1993.

Etter statens syn fylte imidlertid A under ingen omstendighet vilkårene for forenklet selvangivelse i nevnte forskrift. Pålegget om å levere fullstendig selvangivelse var derfor i alle tilfelle gyldig, og unnlatelse av å levere slik selvangivelse berettiget til skjønnsligning.

Ligningskontoret angav i brev av 16. februar 1995 til A at årsaken til at han ikke fylte vilkårene var at han hadde flyttet inn i landet i løpet av de 4 siste år eller (var) fast bosatt i utlandet med arbeidsforhold i Norge. Forskriften §3 fastsatte som vilkår for forenklet selvangivelse at skattyter måtte være skattepliktig til Norge etter dagjeldende skattelov §15a, dvs. skattepliktig som bosatt her i landet. Det foreligger ikke holdepunkter for at A i 1994 fylte vilkårene for bosettelse i Norge, jf. dagjeldende skattelov §17 annet ledd. Dette styrkes for øvrig av As brev datert 17. april 2001 til Skattebetalerforeningen der han uttaler at han frem til 1997 oppholdt seg for det meste i Pakistan, og at han først i september 1997 bestemte seg for å flytte til Norge for godt.

A har videre selv opplyst i klagen til overligningsnemnda at han eier en skoforretning i Pakistan sammen med sin kone og at dette er familiens inntektskilde. A hadde således eiendom i utlandet og dermed formues- og/eller inntektsforhold som diskvalifiserte ham fra adgangen til å levere forenklet selvangivelse, jf. forskriften §2.

Etter statens syn må forskriften om adgangen til forenklet selvangivelse forstås slik at den diskvalifiserte skattytere som hadde formue og/eller inntekt i utlandet fra å levere forenklet selvangivelse, uansett om formuen/inntekten var skattepliktig til Norge.

A kan ikke høres med at han ikke var medeier av skoforretningen. Forholdet er kommentert i overligningsnemndas vedtak, og det er først nå han hevder at opplysningen ikke er riktig. Etter statens syn er det As ansvar - og risiko - at ligningsmyndighetene får den informasjon som er nødvendig for en riktig ligning. Allerede på tidspunktet for selvangivelsen og særlig etter ligningskontorets varselbrev av 16. februar 1995 hadde A oppfordring til å gi ligningsmyndighetene fullstendige opplysninger om sine inntekts- og formues- og bosettelsesforhold.

Staten er ikke enig i opplysningen om As eiendom i utlandet er et annet saksforhold enn det ligningen bygger på, og at det dermed etter Høyesteretts avgjørelse i Rt-1998-1779 ikke kan tas hensyn til det ved rettslig prøvning av ligningen. Skjønnsligningen av A er bygget på at han ikke hadde inngitt selvangivelse for inntektsåret 1994. Dette saksforholdet er basert på at visse vilkår for å levere forenklet selvangivelse ikke var oppfyllt. Dersom det senere viser seg at også andre vilkår ikke er oppfylt, står man ikke dermed overfor et nytt saksforhold, men overfor en omstendighet som understøtter det saksforhold ligningen bygger på. Slike omstendigheter står staten fritt til å påberope under domstolsbehandlingen.

Staten bestrider at skjønnsutøvelsen er urimelig eller vilkårlig. Skjønnet er i mangel av nærmere opplysninger basert på et antatt normalt privatforbruk for en enslig.

Det er lagt ned slik påstand:

1. Namsrettens kjennelse stadfestes.

2. Staten ved kommunekassereren i Bærum tilkjennes saksomkostninger for lagmannsretten med tillegg av 12 % forsinkelsesrente fra forfall til betaling skjer.

Lagmannsretten skal bemerke:

Vedtak om trekkpålegg og motregning er basert på at A er skyldig restskatt etter skjønnsligning for inntektsåret 1994, jf. ligningsloven §8-2 nr. 3. Ligningsmyndighetene kan etter bestemmelsen fastsette grunnlaget for ligningen ved skjønn dersom skattyteren ikke har levert pliktig selvangivelse. A har anført at selvangivelsesplikten er oppfylt ved innlevering av forenklet selvangivelse datert 31. januar 1995, og at det således ikke var adgang til skjønnsfastsettelse. Lagmannsretten er ikke enig i dette.

Ligningskontoret anførte i brev datert 16. februar 1995 følgende om årsaken til at A ikke fikk anledning til å levere forenklet selvangivelse:

Årsaken til at De ikke kan levere forenklet selvangivelse er:

At De har flyttet inn i landet i løpet av de 4 siste år eller fast bosatt i utlandet med arbeidsopphold i Norge.

Vi viser til rettledningen til selvangivelsen samt til opplysninger på baksiden av blanketten.

Lagmannsretten bemerker at ligningskontorets anførte begrunnelse ikke samsvarer med tilsvarende kriterier i forskrift av 28. mai 1993 nr. 425 om forenklet selvangivelse §3, men antas basert på en tolkning av reglene om personlige vilkår.

Forskriften §3 lyder slik:

Skattyter må være skattepliktig etter skatteloven §15a og tildelt norsk fødselsnummer.

- - - -

Lagmannsretten finner det unødvendig å ta stilling til om tolkningen ligger innenfor forskriftens rammer. Ligningsmyndighetenes pålegg om fullstendig selvangivelse må i alle tilfelle forstås slik at A ikke hadde dokumentert at han fylte vilkårene for forenklet selvangivelse. Brevet viser ved sine to alternative påstander at ligningsmyndighetene var usikker på hvorvidt de personlige vilkår var oppfyllt - en usikkerhet som lagmannsretten finner saklig begrunnet ut fra de forhold som forelå ved ligningsbehandlingen.

Lagmannsretten anser det klart at ligningskontoret da var berettiget til å kreve fullstendig selvangivelse etter forskriften §5. Det kan ikke kreves at ligningsmyndighetene i slike tilfelle ved tidkrevende undersøkelser skal søke å få klarlagt om vilkårene for forenklet selvangivelse foreligger. Oppfyllelse av et vanlig selvangivelseskrav kan ikke anses som særlig byrdefullt for en skattyter slik at det er grunn til å kreve dette fra myndighetene. Slik selvangivelse ble ikke inngitt og det var således grunnlag for skjønnsligning etter ligningsloven §8-2 nr. 3.

A har videre subsidiært anført at skjønnsutøvelsen som ligger til grunn for inntektsfastsettelsen er urimelig og vilkårlig.

Lagmannsretten tar utgangspunkt i at ligningsmyndigheten skal fastsette det faktiske grunnlag for ligningen etter en fri bevisbedømmelse av alle de foreliggende opplysninger, og at ligningsmyndighetene må legge til grunn det faktiske forhold som de etter en samlet vurdering anser som det sannsynlig riktig, jf. Høyesteretts avgjørelse i Rt-1994-260 jf. side 265 og Ot.prp.nr.29 (1978-1979) som ligger til grunn for ligningsloven.

Høyesterett uttaler i dommen at dersom «skattyteren har forsømt seg med å gi de opplysninger som er nødvendige for å klarlegge beskatningsgrunnlaget, vil det nødvendigvis få konsekvenser for hans reelle adgang til å angripe ligningen. Ligningsmyndigheten må stå tilsvarende friere, både ved å «endre, utelate eller tilføye» poster, og ved det skjønn som må foretas med sikte på å komme frem til det «sannsynlig riktige». Dette siste - at mangler ved skattyterens oppgaver eller regnskap må føre til at ligningsmyndighetene må stå «temmelig fritt» ved den skjønnsmessige ligning - er fremhevet av Høyesteretts flertall i Rt-1979-530, jf. også mindretallets uttalelse side 640.- - - - »

Høyesteretts dom gjaldt en næringsdrivende, men lagmannsretten finner at Høyesteretts uttalelser også må tillegges betydning ved vurderingen av As sak. Lagmannsretten peker i denne sammenheng på at A etter klagebehandling i ligningsnemnda i desember 1995 var klar over at det ved vurderingen av skjønnsfastsettelsen var lagt vekt på at han ikke hadde fremlagt dokumentasjon på hvordan han har dekket sine leveomkostnader, og at det var foretatt en vurdering av de personer A hevdet hadde forsørget ham hvoretter nemnda kom frem til at disse ikke hadde tilgjengelige ressurser for å dekke hans levekostnader. Vedtaket ble oversendt ham 8. desember 1995.

A hadde i denne situasjon en klar oppfordring til å fremkomme med ytterligere opplysninger og/eller dokumentasjon som likevel kunne sannsynliggjøre at ligningsmyndighetenes vurdering var uriktig. A fremkom i forbindelsen med klagen til overligningsnemnda ikke med nærmere dokumentasjon på hvordan leve-omkostningene var dekket, jf. overligningsnemndas vedtak avsendt A 28. juni 1996 jf. side 3 annet avsnitt.

Ligningsmyndighetene har fastsatt As personinntekt til kr 150 000. Staten har i prosesskriv datert 4. april 2001 anført at skjønnet i mangel av nærmere opplysninger er basert på et antatt normalt privatforbruk for en enslig. Skjønnsnormen er ikke tidligere opplyst i ligningsvedtakene, men retten anser dette ikke av betydning for saken. Overligningsnemndas vedtak viser at det er foretatt privatforbruksberegninger der det fremgår at tilgjengelige disponible midler til privatforbruk for hans to søstre er for lavt til å dekke hans levekostnader. At dette er uriktig, er som nevnt ikke søkt dokumentert under ligningsbehandlingen. A framsto videre som fullt arbeidsfør med inntektsevne, og det var rimelig grunn til å anta under klagebehandlingen at han også oppholdt seg i Norge i 1994. Det kunne etter det som da var opplyst, stilles spørsmål om varigheten av hans opphold i Norge i inntektsåret jf. overligningsnemndas uttalelser på side 3. Lagmannsretten finner imidlertid ikke at ligningsmyndighetene da hadde foranledning til å undersøke dette nærmere, jf. As mulighet til selv å korrigere det faktum myndighetene bygget på.

At det under domstolsbehandlingen har fremkommet opplysninger som tyder på at han likevel kan ha oppholdt seg i Pakistan deler av 1994, kan det ikke tas hensyn til ved behandling av kjæremålet. Lagmannsretten viser til Høyesteretts avgjørelse i Rt-1995-1768 jf. side 1772 hvor det i en merverdiavgiftsak uttales at «den avgiftspliktige har risikoen for faktum som ligger til grunn for avgiftsvedtaket», og at han derfor «ikke kan få underkjent vedtaket ved under domstolsprøvingen å fremskaffe nytt faktisk materiale, sml. Rt-1988-539.» Avgjørelsen fra 1988 gjaldt en skattesak.

Lagmannsretten finner etter dette at skjønnet forsvarlig er basert på at A ikke kunne leve i Norge uten inntekt, og at det ut fra hans personlige forhold ble ansett riktig at beregnet inntekt ble satt tilsvarende som normalt årsforbruk for enslig. Lagmannsretten tilføyer at det også foreligger en alminnelig presumsjon for at mann i tilsvarende situasjon faktisk arbeider og mottar inntekt på i hvert fall tilsvarende nivå som ligningsfastsettelsen. At han eventuelt også har hatt losji og delvis kost hos sine søstre i samsvar med pakistansk tradisjon, endrer ikke dette forhold. Lagmannsretten har vurdert As anførsler i kjæremålet og etterfølgende prosesskriv, men disse kan ikke bringe saken i en annen stilling.

Lagmannsretten kan etter dette verken finne skjønnsutøvelsen som vilkårlig eller urimelig. Vedtakene om trekkpålegg og motregning er således basert på en lovlig skjønnsfastsettelse av As inntekt. Vedtakene var derved gyldige som grunnlag for innfordring av restskatt.

Kjæremålet har i begge saker vært forgjeves. Staten skal derfor tilkjennes saksomkostninger etter tvistemålsloven §180 første ledd. Det foreligger ikke særlige omstendigheter som gir grunnlag for fritak fra erstatningsplikten. Statens prosessfullmektig har fremlagt omkostningskrav på kr 15 000 som i sin helhet utgjør salær. Lagmannsretten legger denne til grunn for omkostningsfastsettelsen, jf. tvistemålsloven §176 første ledd.

Kjennelsen er enstemmig.

Slutning:

1. Namsrettens kjennelse i sak nr. 00-2027D og 00-2204D stadfestes.

2. A tilpliktes å betale saksomkostninger til staten v/kommunekasseren i Bærum 15.000 - femtentusen - kroner med tillegg av 12 - tolv - prosent årlig rente etter forsinkelsesloven §3 første ledd fra forkynnelse av kjennelsen til betaling skjer. Oppfyllelsesfristen er 2 - to - uker fra forkynnelse av kjennelsen.