Rt-1971-575

Instans:	Høyesterett - Dom
Dato:	1971-05-07
Publisert:	Rt-1971-575
Stikkord:	Skattesak
Sammendrag:
Saksgang:	L.nr. 71B/1971
Parter:	A/S A. O. Andersen Co.'s Eftf. (advokat Knut Lie - til prøve) mot Oslo kommune (høyesterettsadvokat Arvid Blehr).
Forfatter:	Tønseth, Schweigaard Selmer, Gundersen, Leivestad, Ryssdal
Lovhenvisninger:	Byskatteloven (1911) §37, §38, §39

Dommer Tønseth: A/S A. O. Andersen & Co.'s Eftf., senere kalt A. O. Andersen, hadde i årene fra 1960 ytet betydelige lån til Hankø Hotel A/S, pr. 31. desember 1963 i alt kr. 1.982.000 + kr. 500.000 som i 1961 ble konvertert i 1000 preferanseaksjer å kr. 500. A. O. Andersen og dets datterselskaper satt også med majoriteten av de ordinære aksjer i hotellselskapet, nemlig med 1113 av 2000 aksjer å kr. 500. Skipsreder Ole Schrøder hadde den avgjørende innflytelse såvel i A. O. Andersen som i datterselskapene, og derigjennom også i Hankø Hotel A/S. Ved kjøpekontrakt av 11. november 1964 kjøpte A. O. Andersen Hankø Hotel A/S's hotelleiendom med driftsmidler og annet utstyr for kr. 3.232.990.1 tillegg skulle A. O. Andersen overta ansvaret for resultatet av hotelldriften i 1964, som viste seg å bli et underskudd på kr. 858.928. Ved kontrakt datert 10. desember 1965 videresolgte A. O. Andersen hotellet m.v. til et nystiftet selskap, Hankø Fjordhotel A/S, for kr. 1.600.000, senere redusert til kr. 1.550.000, hvilket - beregnet på grunnlag av hotellets bokførte verdier pr. 31.

Side:576

desember 1964, kr. 3.355.117 - innebar et salgstap på kr. 1.805.117. For dette tap krevet A. O. Andersen fradrag ved inntektsligningen for 1965 og fikk også dette godtatt med forbehold i første omgang. Etter kontorklage ble imidlertid forholdet tatt opp under klagebehandlingen, og ligningsnemnda forhøyet A. O. Andersens inntektsansettelse med de nevnte kr. 1.805.117. A. O. Andersen klaget til overligningsnemnda som fastholdt ligningsnemndas ansettelse. A. O. Andersen opprettholdt kravet om fradrag for salgstapet og brakte ligningen inn for Oslo byrett som 9. juli 1968 avsa dom med denne domsslutning:

«Oslo kommune frifinnes.

Saksomkostninger tilkjennes ikke.»

Etter anke fra A. O. Andersen kom Eidsivating lagmannsrett til samme resultat i dom avsagt 18. februar 1970. Heller ikke lagmannsretten tilkjente saksomkostninger.

Om saksforholdet utover det jeg har gjengitt, viser jeg til byrettens og lagmannsrettens domsgrunner.

A. O. Andersen har påanket lagmannsrettens dom til Høyesterett. Anken gjelder dommen i dens helhet, og det hevdes at lagmannsretten har tatt feil så vel i bevisbedømmelsen som rettsanvendelsen.

Til bruk for Høyesterett er det holdt bevisopptak ved Oslo byrett med avhør av skipsreder Schrøder som partsrepresentant og av 5 vitner som alle har forklart seg også for de tidligere retter. Det er fremlagt en rekke dokumenter som jeg ikke finner grunn til å spesifisere.

Saken står i det vesentlige i samme stilling som for byretten og lagmannsretten. Det bemerkes dog at det nå kan slås fast at muntlig men bindende avtale om salg av hotellet til direktør Stig W. Johansen forelå i hvert fall så tidlig som i desember 1964, etter at forhandlinger om salget hadde funnet sted i november, det vil si meget nær det tidspunkt - 11. november 1964 - da den skriftlige kontrakt om A. O. Andersens kjøp av hotellet ble ført i pennen. På den annen side er det opplyst at planer om salg av hotellet til A. O. Andersen var drøftet også noe forut for styremøtet i Hankø Hotel A/S 29. september 1964 da det ble vedtatt å selge hotellet til A. O. Andersen. Alt i alt synes det imidlertid nå på det rene at tidsrommet mellom A. O. Andersens kjøp og salget til direktør Johansen har vært enda kortere enn antatt av de tidligere retter. Fortsatt var forholdet at da A. O. Andersen kjøpte hotellet, var driften allerede avsluttet for sesongen 1964, og ved salget til direktør Johansen var neste års drift ikke påbegynt. Det vil si at A. O. Andersen ikke på noe tidspunkt har drevet hotellet i eget navn.

For Høyesterett har begge parter gjort gjeldende de samme anførsler som tidligere. Jeg finner det tilstrekkelig for så vidt å vise til de utførlige redegjørelser som de tidligere retter har gitt for det faktiske saksforhold og for partenes syn På de spørsmål som saken reiser, dog med følgende supplement:

Som nytt under prosedyren for Høyesterett har A. O. Andersen

Side:577

anført at det, sett hen til arten og omfanget av selskapets engasjement i Hankø Hotel A/S, må kunne konstateres at A. O. Andersen reelt sett var deltaker i hotellselskapets virksomhet. Selv om det ikke forelå noen form for avtale herom, og selv om skipsreder Schrøder enndog ikke har hatt det klart for seg, var det etablert et interessentskapsforhold mellom A. O. Andersen og Hankø Hotel A/S allerede fra 1960 da A. O. Andersen, etter fra før av å ha innehatt aksjemajoriteten i hotellselskapet, påbegynte sitt utvidede engasjement med fortløpende betydelige lån og intensifisert deltakelse i den daglige drift. Det var derved skapt et samarbeid av selskapsrettslig art som - selv om dette ikke var avtalt eller på noe tidspunkt gitt tilkjenne i ord - blant annet innebar at A. O. Andersen var ansvarlig for hotellselskapets forpliktelser, og på den annen side hadde rett til andel i eventuelt overskudd. Denne faktiske interessentskapssituasjon gjør - hevdes det - A. O. Andersens deltakelse i driften av hotellet til en del av selskapets næring. For det tap som A. O. Andersen har pådradd seg i denne næring, har selskapet krav på inntektsfradrag med hjemmel i byskattelovens §38, første ledd, litra d.

A. O. Andersen har for Høyesterett nedlagt denne påstand:

«Den rettelse av ligningen i Oslo av A/S A. O. Andersen & Co.'s Eftf. for 1965 som ble gjennomført ved ligningsnemndas klagebehandling oppheves, og ny ligning blir å foreta i overensstemmelse med den opprinnelige ligning.

Den ankende part tilkjennes saksomkostninger for byrett, lagmannsrett og Høyesterett.»

Oslo kommune bestrider at det forelå et reelt ikke avtalt selskapsforhold av den art som A. O. Andersen har påberopt. Etter kommunens mening er det ikke påvist faktiske eller rettslige forhold som gir uttrykk for at et sådant samarbeids- eller deltakerforhold var etablert.

Kommunen erkjenner at salget av hotelleiendommen til direktør Johansen og det tap om oppstod ved salget, formelt faller inn under byskattelovens §39, jfr. §37, annet eventuelt fjerde ledd. Det hevdes ikke fra kommunen at det er tale om et proformaarrangement.

Kommunen har nedlagt påstand om stadfestelse av lagmannsrettens dom og om tilkjennelse av saksomkostninger for alle retter.

Jeg er kommet til samme resultat som byretten og lagmannsretten, og jeg kan i det vesentlige slutte meg til den begrunnelse for domsresultatet som byretten med tilslutning av lagmannsretten har gitt.

Utgangspunktet for den rettslige bedømmelse av A. O. Andersens tap på sitt engasjement i Hankø Hotel A/S sett i forhold til bestemmelsen i byskattelovens §38, første ledd, litra d, må - som anført av kommunen -være at når man investerer i aksjer eller låner ut penger, så får man i alminnelighet ikke fradrag for et eventuelt tap på transaksjonene. Et annet utgangspunkt er det at når en virksomhet drives i form av aksjeselskap, så må

Side:578

man ta konsekvensene av dette og respektere selskapsformen. Etter min oppfatning er det i denne sak intet særegent i forholdet mellom A. O. Andersen og Hankø Hotel A/S av slik betydning at man må bedømme situasjonen annerledes enn etter de nevnte utgangspunkter. Under disse omstendigheter må det - som uttalt av byretten - være lite tvilsomt at tapet på finansiering av hotellet ikke kan godtas som tap i A. O. Andersens næring.

Jeg kan heller ikke se at A. O. Andersens nye anførsel om at det reelt sett har foreligget et interessentskapsforhold - samarbeidsforhold mellom de to selskaper allerede fra 1960, setter spørsmålet i noen annen stilling. Som erkjent av A. O. Andersen, har et sådant selskapsrettslig forhold aldri vært avtalt eller uttalt. Og et interessentskap av denne karakter har heller ikke - som påpekt av kommunen - gitt seg påviselige utslag av rettslig eller faktisk art. Tvert imot har det i de 4 år forut for 1964, dvs. 1960-1963, vært forholdt ut fra den forutsetning at A. O. Andersen ikke hadde noen deltakerinteresse for så vidt som selskapet ikke har latt seg ligne for noen del av Hankø Hotel A/S's overskudd og heller ikke har bokført hos seg eller krevet fradrag for noen del av underskudd. Jeg kan i det hele tatt ikke se påvist at det har vært etablert et interessentskapsforhold som har gjort engasj ementet i Hankø Hotel A/S til en del av A. O. Andersens næring og som kan begrunne rett til inntektsfradrag etter byskattelovens §38, første ledd, litra d.

Også ved A. O. Andersens subsidiære krav om fradrag for tapet som et avhendelsestap under henvisning til byskattelovens §39 jfr. §37, annet ledd, er jeg kommet til samme resultat som de tidligere retter. Jeg kan også i det vesentlige tiltre det byretten med lagmannsrettens tilslutning har gitt som begrunnelse.

Jeg er enig med byretten i at det er en så nøye sammenheng mellom den stipulerte kjøpesum for hotellet og det ansvar for driftstapet i 1964 som A. O. Andersen påtok seg, at den reelle kjøpesum må anses for å ha vært ca. 4,1 million. Jeg anser det nokså klart at skipsreder Schrøder ikke kunne regne med eller regnet med at dette var en forretningsmessig forsvarlig pris basert på hva som kunne forrentes eller oppnås ved salg i det frie marked. Han må også ha kjøpt i bevisstheten om at det var en meget nærliggende mulighet for at hotellet ville bli solgt videre med tap, hvilket også skjedde meget snart. Og når da tidspunktene for A. O. Andersens kjøp og videresalget til direktør Johansen er rykket så tett sammen som man nå må legge til grunn, er det etter min mening ikke naturlig å se det derved oppståtte tap som et «avhendelsestap» i forhold til byskattelovens §39 jfr. §37, annet ledd. Heller ikke på dette grunnlag kan derfor A. O. Andersens anke føre frem. - Jeg føyer til at jeg ikke har vært i den tvil herom som byretten har gitt uttrykk for.

Jeg antar at de tidligere retters omkostningsavgjørelser bør bli stående. Derimot må A. O. Andersen svare saksomkostninger for Høyesterett.

Side:579

Jeg stemmer for denne

dom:

Lagmannsrettens dom stadfestes.

I saksomkostninger for Høyesterett betaler A/S A. O. Andersen & Co.'s Eftf. til Oslo kommune 6000 - sekstusen - kroner innen 2 - to - uker fra forkynnelsen av Høyesteretts dom.

Dommer Schweigaard Selmer: Jeg er i det vesentlige og i resultatet enig med førstvoterende.

Dommerne Gundersen, Leivestad og justitiarius Ryssdal: Likeså.

Av byrettens dom (byrettsdommer Finn Thune, med sakkyndige domsmenn, direktør Sven Nørgaard og statsautorisert revisor Aasmund Standnes): - - -

Saksøkerfirmaet er stiftet i 1922 og dets formål er ifølge vedtektenes §1: «skipsrederi, skipsmegler- og befraktningsforretning og dermed beslektet virksomhet. Videre kjøp og salg samt drift av fast eiendom og virksomhet som står i forbindelse hermed. Selskapet skal også ved overtagelse av aksjer eller på annen måte kunne gjøre seg interessert i andre firmaer.»

Aksjonærer i selskapet er skipsreder Ole Schrøder og fire datter-eller søsterselskaper: A/S Belvedere, A/S Taloro, A/S Vigra og A/S Deodata. Alle disse selskaper dirigeres av skipsreder Schrøder som er den egentlige interessent.

Fra 1960 har skipsreder Schrøder selv eller gjennom de selskaper han dirigerer innehatt aksjemajoriteten i Hankø Hotel A/S, idet de tilsammen har innehatt 1113 av selskapets 2000 ordinære aksjer. De øvrige 887 aksjer hver pålydende kr. 500,- var fordelt på 92 andre aksjonærer - ialt vesentlig Hankøboere og seilerinteresserte.

A/S Hankø Hotel hadde gjennom en årrekke drevet et hotell med samme navn. Hotellet som var gammelt og velkjent lå imidlertid nede og trengte omkring 1960 betydelig kapitaltilførsel for nybygg, modernisering m.v. l løpet av årene 1960-63 ble så hotellet gjennom saksøkerfirmaet tilført betydelige kapitalbeløp i form av lån. Pr. 31/12-1963 hadde således A/S Hankø Hotel en uopgjort gjeldspost til saksøkeren på kr. 1.982.000,-. Utover dette hadde saksøkerfirmaet også ydet et beløp på kr. 500.000,- som i 1961 ble konvertert i 1000 preferanseaksjer á kr. 500,-. Beløpene som ble ydet var medgått til nybygging, modernisering m.v. samt til dekning av underskudd på driften. Driftsunderskuddet for årene 1961-1963 utgjorde kr. 1.389.461,- hvorav dog kr. 975.612,- var dekket ved gevinst av solgte tomter.

På styremøte den 29/9-1964 tok skipsreder Schrøder opp spørsmålet om å overdra hotellet til saksøkekirmaet og det er herom bl.a. protokollert følgende:

«Driften i siste sesong har uten tvil vært bedre enn tidligere, uten at det ennu forelå noen konkrete tall. På den annen side synes det nu

Side:580

klart at hotellet ikke vil kunne forrente den investerte kapital uten at det foretas ennu betydelige ytterligere investeringer. A/S A. O. Andersen & Co.'s Eftf. har meddelt at selskapet ikke vil kunne yte hotellet ytterligere lån, men har tilbudt å kjøpe hotellet på vilkår, som vil holde Hankø Hotel A/S skadesløs.

Formannen foreslo at hotellet med omliggende tomtearealer selges til A.O.A. for en pris som inkluderer gjeld og aksjekapital. A.O.A. vil da i størst mulig utstrekning påta seg å dekke aksjekapitalen over en periode av 20-25 år.

Ennvidere foreslo formannen at driften ble overtatt av A/S A. O. Andersen & Co.'s Eftf. pr. januar i år av praktiske grunner.

Styret var enig i ovennevnte forslag og A.O.A.'s revisor, statsautorisert revisor A. Jørgen Brønner, sammen med høyesterettsadvokat H. G. Wille, vil komme med det konkrete opplegg, slik at saken kan fremlegges for ekstraordinær generalforsamling i løpet av høsten.»

Salget ble gjennomført ved kjøpekontrakt av 11/11-1964. Overdragelsesprisen utgjorde kr. 3.682.990,-, herav kr. 450.000,-for et gjenværende tomteareal. Kjøpesummen for hotellet var basert på de pr. 31/12-1963 bokførte verdier av bygninger m.v., og var forutsatt å skulle dekke hotellselskapets gjeld, samt aksjekapitalen. Gjelden til saksøkerfirmaet var i kjøpekontrakten oppgitt til kr. 1.782.146,98, herav var kr. 650.000,- anført som pantegjeld til saksøkerfirmaet. Gjelden til saksøkerfirmaet var da redusert med inngåtte beløp for tomtesalg i 1964.

Den del av kjøpesummen som oversteg gjelden, ialt kr. 1.483.716,99, skulle betales i 25 årlige terminer å kr. 59.358,68.

Videre inneholdt kontrakten følgende bestemmelse: «A. O. Andersen overtar driften av hotellet med virkning fra 1. januar 1964 og overtar også ansvaret for den gjeldsøkning som har funnet sted etter 1/1-1964.»

I henhold til sistnevnte bestemmelse måtte saksøkerfirmaet overta underskuddet på driften kr. 521.378,- samt avskrivninger kr. 337.550,- tilsammen kr. 858.928,-. Dette ble ved ligningen for inntektsåret 1964 ført til fradrag i saksøkerfirmaets selvangivelse og godkjent som sådan ved ligningsbehandlingen.

Det tomteareal som saksøkerfirmaet hadde overtatt for kr. 450.000,- ble i samsvar med det som hadde vært forutsetningen ved kjøpet videresolgt til datterselskapet A/S Deodata for kr. 105.000,- ved skjøte tinglyst 21/12-1964. Ved salget oppstod et tap for saksøkerfirmaet på kr. 349.000,- heri er da inkludert også salgsomkostninger. Tapet er ført til fradrag i firmaets selvangivelse og godkjent ved ligningen for 1964.

Det er opplyst at ligningsvesenet har tatt opp med Riksskattestyret spørsmålet om tilbakeføring av de foran nevnte to tapsposter på henholdsvis kr. 858.928 og kr. 349.000,-. Dette spørsmål angår imidlertid ikke nærværende sak som bare gjelder ligningen for 1965.

Ved kjøpekontrakt av 10. desember 1965 solgte så saksøkerfirmaet hotellet med inventar videre til Hankø Fjordhotel A/S for kr. 1.600.000,- - en pris som senere ble regulert til kr. 1.550.000,-. Kjøperen skulle overta pantegjelden på ca. kr. 337.600,- og betale resten i avdrag over ca. 15 år.

Overtagelsen skulle finne sted pr. 1/5-1965 og det var således kjøperen som drev hotellet i sesongen 1965. - -

Side:581

Ligningsnemnda anså det utvilsomt at det lidte tap ikke kunne an sees fradragsberettiget som næringstap og at det heller ikke kunne ansees fradragsberettiget i medhold av byskattelovens §39, jfr. §37 annet ledd, som tap der er lidt ved avhendelse av fast eiendom som er solgt innen 10 år etter kjøpet.

Etter klage fastholdt Overligningsnemnda ligningsnemndas avgjørelse. I kjennelse som ble utlagt sommeren 1967 uttaler Overligningsnemnda for så vidt angår spørsmålet om det lidte tap kan ansees som tap i næring bl.a. følgende:

«De lån som selskapet ydet A/S Hankø Hotell antas ikke å være et ledd i selskapets næringsvirksomhet. Selv om lånebeløpene var betydelige, inngikk dog disse i et fremmed rettssubjekt som både formelt og reelt var klart adskilt fra selskapets egen virksomhet. Utlånsvirksomhet som næring driver selskapet ikke. Selskapets engasjementer innenfor turistnæringen drives av egne aksjeselskaper. Dette indikerer etter overligningsnemndas mening at de disposisjoner som er foretatt ikke ligger innenfor rammen av A. O. Andersen & Co's Eftf. A/S' næringsmessige forretningsvirksomhet. Det antas at selskapet ved å velge og drive virksomhet ved flere forskjellige selskaper må bære de skattemessige konsekvenser av denne ordning.»

Med hensyn til spørsmålet om tapet var fradragsberettiget i henhold til byskattelovens §39, jfr. §372. ledd anførte Overligningsnemnda bl.a.:

«Hensett til driftsresultatene ved Hankø Hotell A/S synes det realistisk å regne med at selskapet allerede da kjøpet fant sted har vært Klar over at det ved sine engasjementer i A/S Hankø Hotell har pådratt seg et betydelig tap og at det ikke ville kunne få fradrag for dette tap i sin næring, og at kjøpet hadde som formål å begrunne et avhendelsestap ved overdragelse som i tilfelle skulle være fradragsberettiget etter byskattelovens §39, jfr. §37 annet ledd.

Angående påstanden i klagen om at A. O. Andersen & Co. Eftf. A/S's overtagelse av Hankø Hotell var begrunnet i forretningsmessige og praktiske grunner skal anføres:

Ifølge opplysninger i klagen var det i virkeligheten A. O. Andersen & Co. Eftf. A/S som gjennom en årrekke hadde drevet A/S Hankø Hotell. Selskapet må således ha vært klar over A/S Hankø Hotells økonomiske svake stilling. Driftsresultatet i 1964 viste et underskudd på kr. 858.928 i tillegg til tidligere underskudd. A. O. Andersen & Co. Eftf. A/S må antas ved inngåelse av kontrakten den 11/11 1964 å ha vært kjent med at selskapet også i 1964 hadde et underskudd på driften.

Hankø Hotell ble imidlertid overdratt fra A. O. Andersen & Co. Eftf. A/S til A/S Hankø Fjordhotell ved kontrakt av 10/12-1965. Ifølge nevnte kontrakt skulle A/S Hankø Fjordhotell overta driften den 1/5-1965. A. O. Andersen & Co. Eftf. A/S har således ikke drevet noen hotellvirksomhet, og det må antas at forhandlingene om overtagelsen av hotellet har vært ført lenge før A/S Hankø Fjordhotell overtok driften den 1/5 1965. En har vanskelig for å tilegne seg den oppfatning at transaksjonene i dette tilfelle har hatt noen forretningsmessig egenverdi.

Etter dette antas tapet ikke å være ledd i den næring som selskapet driver og at det heller ikke antas fradragsberettiget i medhold av byskattelovens §39, jfr. §37 annet ledd.»

Side:582

I klagen var det anført at såfremt tapet ikke ble godkjent til fradrag i inntekt så ville saksøkeren påstå ført til fradrag tilleggsavskrivning på M/S Saga Sky kr. 594.000,- og avsatt klassefond for M/T Saga Surf med kr. 1.000.000,-. Dette ble godtatt av nemnda og den negative inntekt ble etter dette satt til kr. 821.913.

Saksøkerfirmaet som er uenig i Overligningsnemndas avgjørelse har anlagt nærværende sak for å få prøvet ligningens lovlighet. Det er firmaets forutsetning at man om man får medhold i sitt syn på at tapet på kr. 1.805.117 er fradragsberettiget, ikke vil opprettholde kravet om fradrag for tilleggsavskrivning for M/S Saga Sky og klassefondsavsetning for M/T Saga Surf. Påstanden er utformet under hensyntagen hertil. - - -

Retten skal innledningsvis bemerke at A/S Hankø Hotel var et gammelt selskap med en aksjekapital på 1.000.000 kroner da saksøkeren i 1960 overtok den videre finansiering av selskapets virksomhet. Selskapet ble ikke likvidert ved salget av hotellet. Det har skiftet navn men består fremdeles. Dets aktiva besto således pr. 31/12 1964 av en fordring på saksøkeren på ca. 1,2 millioner og av en tomt på Furuøya med anlegg, bokført til en verdi av ca. 317.000 kroner. Det er videre opplyst at aksjene ved ligningsansettelsen er satt i pari kurs. Selskapet har således alltid vært og er fremdeles et reelt selskap.

I forholdet mellom dette selskap og saksøkerfirmaet har selskapsformen alltid vært respektert, for så vidt som de to selskaper har vært holdt regnskapsmessig atskilt - og har hatt hver sin revisor. De kapitalforsterkninger som saksøkeren har ytet A/S Hankø Hotel er også bokført i de respektive selskaper, henholdsvis som gjeld og som lån. En del av fordringen kr. 650.000 har likeledes vært sikret ved pant.

På den annen side er det På det rene at saksøkerens firma fra 1960 har hatt aksjemajoriteten i selskapet og en dominerende innflytelse på alle beslutninger vedkommende nybygg, forbedringer og drift - og det er grunn til å anta at det er gjennom dettes kapitalinnskudd i form av lån at driften har kunnet opprettholdes. Selv om dette har vært forholdet gjennom en 4 års periode, så er det dog neppe berettiget å likestille dette med at hotellet er drevet av saksøkerfirmaet. Man har ikke på noe tidspunkt oppgitt selskapsformen, som for så vidt har vært reell nok. Forholdet kan ikke på noen måte sidestilles med det som var tilfelle i Simonsen-dommen (Utv. IX 815) hvor det var stiftet et aksjeselskap spesielt for driften av et teater med en helt nominell aksjekapital og hvor det var klart allerede fra starten av at skattyteren måtte finansiere driften. Her gjelder det derimot et gammelt selskap med en betydelig egenkapital og hvor finansieringen skjer i form av låneytelser. Det er ellers fastslått gjennom en rekke dommer at den som nytter selskapsformen også må ta konsekvensene av dette.

Selv om saksøkerfirmaet gjennom investeringer i datterselskapene A/S Deodata og A/S Fjellbygdtiltak har investert midler i turistvirksomheten, kan man ikke anta at hotelldrift ligger innenfor selskapets forretningsvirksomhet. I intet tilfelle har det selv eiet eller drevet hoteller og drift av hotell utgjør derfor ikke noen del av selskapets næringsvirksomhet. Dette uten hensyn til om det kan antas at man rent faktisk har utøvet en dominerende innflytelse på driften av Hankø Hotel.

Side:583

Etter rettens mening er det således litet tvilsomt at tap på finansieringen av hotellet ikke kan godtas som noe fradragsberettiget tap i næring.

Mer tvilsomt er spørsmålet om saksøkerfirmaet kan kreve fradrag for det beregnede tap ved eiendomstransaksjonene.

Godkjenner man det tap som er oppstått gjennom disse til fradrag så oppnår selskapet faktisk å få godkjent til fradrag et tap som etter loven ellers ikke er fradragsberettiget som tap i næring. På den annen side: nekter man fradrag innebærer dette en innskrenkning i lovens rekkevidde.

Det skal innrømmes at ligningsmyndighetene har et rimelig grunnlag for å anse hele ordningen som et arrangement med sikte på å sikre seg avskrivning for et ikke godkjentbart tap i næring og at transaksjonene synes nokså formålsløse, såfremt man kutter ut de skattemessige hensyn.

Det synes berettiget at man ved vurderingen ser hele oppgjøret under ett, selv om oppgjørene er fordelt på to skatteår. Spesielt synes videresalget av tomtene til A/S Deodata å vise at man har vært på jakt etter avskrivningsobjekter. Den begrunnelse man har gitt for salg til underpris, synes litet holdbar. Det faktiske forhold er at man gjennom transaksjonene har søkt å oppnå avskrivning såvel for tomtesalg, salg av hotellet og underskuddet På driften med et samlet beløp på over 3 millioner kroner. Det er også en påfallende forskjell i den pris man kjøper for og den man selger for. Kjøpesummen for selve hotellet er i kontrakten angitt til kr. 3.232.000 men da man også skal ansvare underskuddet på driften 1964 blir den reelle kjøpesum ca. kr. 4.100.000. Salgsprisen til Hankø Fjordhotel A/S utgjør således mindre enn 2/5 av den betalte pris - og det må være grunn til å anta at denne pris, alle investeringer til tross, ligger nærmere hotellets virkelige verdi som hotell betraktet - d.v.s. hva et hotell av denne art og størrelse med rimelighet kan ventes å kunne forrente. Selv om ligningsrevisor har uttalt at kjøpesummen ikke kan anses urimelig høy i forhold til kostpris, så synes kostprisen ikke å kunne anses som noen forretningsmessig forsvarlig pris - rent bortsett fra at man også må tillegge ca. kr. 850.000 for tapet i 1964.

Man har umiddelbart noe vanskelig for å godta at saksøkerfirmaet som gjennom en årrekke var kjent med driften skulle kunne kalkulere så feilaktig med hensyn til hva som var en forretningsmessig forsvarlig pris. Den høye pris kan vanskelig forsvares ut fra annet hensyn enn at man gjennom denne har villet dekke alle sine investeringer.

Hertil kommer at saksøkerfirmaet ikke på noe tidspunkt selv har drevet hotellvirksomhet i eget navn og at dets investeringer i turistnæringen ellers er foregått gjennom egne datterselskaper.

Det er videre forløpet meget kort tid mellom kjøp og salg. Konstituerende generalforsamling i Hankø Fjordhotell A/S ble holdt allerede den 4/5 1965. På det tidspunkt må de vesentligste omstendigheter omkring salget være avtalt og Stig Johansen må også ha skaffet seg sine medinteressenter. Forutsetningsvis treffes ikke slike avgjørelser uten inngående forhandlinger og undersøkelser som i alminnelighet vil ta noen tid.

Det er ellers hevdet at man dengang kjøpet fant sted ikke var klar

Side:584

over det dårlige driftsresultat i 1964. Direktørens opplysninger om driften var meget optimistiske og revisor hadde i brev til skipsreder Schrøder av 21/8 1964 gitt uttrykk for at driftsresultatet med sikkerhet kunne sies å være betydelig bedre enn foregående år - dog uten at han kunne oppgi hvor meget.

Hertil er å bemerke at revisors rapport inneholdt flere forbehold og at regnskapene vedkommende driften ikke var skikkelig ført - noe man var Klar over - samt at saksøkerfirmaet i løpet av året hadde foretatt store utbetalinger vedkommende hotellet, alt dette kunne tyde på at stillingen ikke var så god som rapportene ga uttrykk for. At skipsreder Schrøder ikke bedømte situasjonen like lyst synes å fremgå av det som er tilført styreprotokollen den 29/9 1964. Her anføres det at saksøkerfirmaets tilgodehavende pr. denne dag lå på ca. 2.600.000 og at beløpet innen årets utgang var ventet å stige til ca. kr. 2.800.000. Med andre ord at gjelden i løpet av året var øket med ytterligere ca. l::r. 800.000.

Det måtte vel på det tidspunkt være klart for skipsreder Schrøder at man ikke kunne fortsette som hittil, men at det måtte en omfattende sanering til og at selskapet hvis det skulle forsette driften måtte komme til en ordning med sine kreditorer - i motsatt fall var konkursen den eneste utvei. Det er stillet innenfor denne situasjon at saksøkerfirmaet velger å ordne saken ved selv å overta hotellet etter en pris som man måtte forstå ikke var forretningsmessig forsvarlig. Denne ordning lot seg gjennomføre for så vidt som saksøkerfirmaet både var kreditor og innehaver av aksjemajoriteten. For dette selskap ble det i det vesentligste et posteringsspørsmål. Dette hadde sammen med sine søsterselskaper etter alt å dømme et verdiløst aksjeinnskudd på noe over 1 million kroner som det nå fikk regnskapsmessig dekning for, og det fikk ved siden herav et avskrivningsobjekt i tilfelle salg.

Det er selvsagt ikke mulig å føre et eksakt bevis for at man allerede ved kjøpet hadde i tankene å selge hotellet videre til en lavere pris for derigjennom å skaffe seg et avskrivningsobjekt for de feilslåtte investeringer. Men omstendighetene omkring kjøpet viser at prisen ikke var basert på en forretningsmessig vurdering av verdiene - og forholdet i denne sak ligner på mange måter det som var tilfelle i Rekstendommen, Høyesterettsdom i Rt-1966-46. Det er grunn til å anta at prisen ikke var bestemt av markedsverdien, men av andre hensyn.

Mot det som her er anført kan det innvendes at kjøpet dog fikk den reelle virkning at de øvrige 92 aksjonærer jo også fikk dekning for sine 887 aksjer - men hensett til at transaksjonene utløste avskrivningsmuligheter for mer enn 3 millioner kroner og at man samtidig oppnådde at selskapets 1613 egne aksjer kom opp i full verdi, synes dette forhold ikke å kunne tillegges noen særlig vekt.

Tilbake står da spørsmålet om de anførte forhold er tilstrekkelig til å slå igjennom overfor lovens bestemmelse om at tap ved avhendelse av eiendom som omhandlet i lovens §37 kan kreves fradratt.

Det skal innrømmes at det kan se ut som en inkonsekvens at man for så vidt næringstapet holder strengt på sondringen mellom de to aksjeselskaper, slik at man der er bundet av den form man har brukt, mens man ved fortolkningen av §39 ser bort fra at kjøpet foregår

Side:585

mellom de samme aksjeselskaper. Men i det første tilfelle må selskapsordningen ansees reell - i det annet tilfelle viser selve transaksjonen at denne ikke er foregått mellom uavhengige selskaper, men mellom to selskaper som begge domineres av skipsreder Schrøder på vegne av ham selv og hans forskjellige selskaper - og hvor transaksjonene i seg selv ikke er tilstrekkelig forretningsmessig underbygget, men bare kan gjennomføres fordi skipsreder Schrøder representerer begge kontrahenter. Saksøkerfirmaet ville neppe ha innlatt seg på å kjøpe til den fastsatte pris, medmindre den var bestemt av andre hensyn, enn de forretningsmessige. I realiteten gir ikke kjøpet og salget noe virkelig mål for tapet ved eiendomstransaksjonene, - og det antas derfor ikke å kunne bringes til fradrag overensstemmende med lovens §39. - - -

Av lagmannsrettens dom (lagdommerne Kr. Strømsted og Erling Haugen og tilkalt dommer, byfogd J. Dannevig): - - -

Kommunen ved kommuneadvokaten hevder at byrettens dom er riktig, og han tiltrer premissene i dommen. Han er imidlertid fremkommet med endel tilleggsbemerkninger som han inndeler i to hovedpunkter:

I: Spørsmålet om det her foreligger et tap som er fradragsberettiget i A.O.A.'s næring.

II: Spørsmålet hvorvidt det her foreligger rett til fradrag i henhold til byskattelovens §39 jfr. §37 annet ledd. - - -

Kommuneadvokaten anfører som en konklusjon at betingelsene for fradrag i henhold til byskattelovens §39 jfr. §37 annet ledd ikke er til stede når man ser i sammenheng de forhold som foreligger i denne sak, således at fradragsrett ikke kan begrunnes med tap i næring, at den stipulerte kjøpesum + underskuddet for 1964 langt fra var en forretningsmessig forsvarlig pris, at salg av hotellbygningene fant sted temmelig umiddelbart etter kjøpet, og at tomtesalget var bestemt allerede før kjøpet, og at det skjedde til unødvendig lave priser.

Lagmannsretten er kommet til samme resultat som byretten og slutter seg i det vesentlige til dens begrunnelse. Det skal imidlertid tilføyes:

Til forannevnte punkt I: Det er fra begge parters side påberopt en lang rekke rettsavgjørelser som menes å støtte partenes forskjellige respektive standpunkter. Retten finner imidlertid ikke tilstrekkelig grunn til i noen større grad å komme nærmere inn på disse rettsavgjøreler, da hver rettsavgjørelse selvsagt bare har dreiet seg om det konkrete forhold som har vært undergitt domstolenes prøvelse, og de konkrete forhold i de påberopte dommer er såvidt forskjellige fra forholdet i nærværende sak at noen dom ikke uten videre passer her. Det skal imidlertid nevnes et par dommer som synes å støtte riktigheten av det syn som ligger til grunn for byrettens avgjørelse. Retten nevner således dom i Rt-1929-27 (Sardindommen). Det ble her riktignok av Høyesteretts flertall gitt dom for rett til fradrag, men retten mener at følgende bemerkninger støtter det syn kommuneadvokaten forfekter i nærværende sak:

«Blandt andet av denne grund falder også tilfældet utenfor rækkevidden av den gruppe av retsavgjørelser som findes referert i Rt-1925-982, Rt-1926-209, Rt-1926-405, Rt-1926-502, Rt-1926-675, Rt-1927-435, Rt-1927-506 og Rt-1927-946.

Side:586

Hovedtrækket i disse saker, bortseet fra andre forhold som de delvis angaar, er at skatyderen har paastaat indtæktsfradrag efter skattelovens §38d for tap paa forstrækninger av forskjellig slags, som han av hensyn til sin stilling som aktionær eller styremedlem har ydet sit aktieselskap. Saadant fradrag er blit ham negtet med den begrundelse, at bedriften var aktieselskapets, ikke skatyderens, og at det ikke indgik under hans næring at yde denslags forstrækninger.»

Retten vil også nevne dom i Rt-1962-273 (Solvangdommen) og i Rt-1964-1405 (Melingdommen).

Til punkt II: Som det vil fremgå av foranstående ligger de skattemessige forhold ved tomtesalget utenfor nærværende sak. Retten er imidlertid enig med byretten og kommuneadvokaten i at forholdene omkring tomtekjøpet og salget er av betydning for avgjørelsen i denne sak når man ser det hele i sammenheng. Det kan derfor være av betydning å opplyse at 3. vitne kontorsjef Førli i Oslo ligningsvesen, har forklart at han ved henvendelse til Fredrikstad prisnemnd angående tomteprisen fikk det svar at A.O.A. muligens måtte ha konsesjon for å kunne selge tomten for opptil kr. 15.000,- pr. mål, men det ville ha vært en kurant sak. Prisnemndas vedkommende uttalte forøvrig at prisnemnda ikke ville ta «anstøt», som kontorsjef Førli uttrykte det, om tomtene ble solgt for opp til kr. 15.000,- pr. mål uten at det var søkt om og gitt konsesjon.

Lagmannsretten er ellers enig i den sammenfattende konklusjon som kommuneadvokaten har uttalt slik som den er referert ovenfor. - - -